THEME I – FISCALITE APPLICABLE AUX FUSIONS, SCISSIONS, SCISSIONS PARTIELLES, APPORTS D’ACtifs ET ECHANGES D’ACTIONS

 

Le Conseil a adopté une directive concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents (doc. 12818/09). La nouvelle directive vise à codifier la directive 90/434/CE. Le nouvel acte législatif se substitue aux divers actes qui y sont incorporés, tout en préservant totalement la substance de l’acte faisant l’objet de la codification.

 

DIRECTIVE 2009/…/CE DU CONSEIL concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents, ainsi qu’au transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE d’un État membre à un autre (version codifiée)

 

LE CONSEIL DE L’UNION EUROPEENNE,

LE CONSEIL DE L’UNION EUROPEENNE,

vu le traité instituant la Communauté économique européenne, et notamment son article 94,

vu la proposition de la Commission,

vu l’avis du Parlement européen[1],

vu l’avis du Comité économique et social européen[2],

considérant ce qui suit:

(1) La directive 90/434/CE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents, ainsi qu’au transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE d’un Etat membre à un autre[3] a été modifiée à plusieurs reprises et de façon substantielle[4]. Il convient, dans un souci de clarté et de rationalité, de procéder à la codification de ladite directive.

(2) Les fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents peuvent être nécessaires pour créer dans la Communauté des conditions analogues à celles d’un marché intérieur et pour assurer ainsi le bon fonctionnement d’un tel marché intérieur. Ces opérations ne devraient pas être entravées par des restrictions, des désavantages ou des distorsions particuliers découlant en particulier des dispositions fiscales des Etats membres. Il importe, par conséquent, de prévoir pour ces opérations des règles fiscales neutres au regard de la concurrence afin de permettre aux entreprises de s’adapter aux exigences du marché intérieur, d’accroitre leur productivité et de renforcer leur position concurrentielle sur le plan international.

(3) Des dispositions d’ordre fiscal pénalisent actuellement ces opérations par rapport à celles qui intéressent des sociétés d’un même Etat membre. Il est nécessaire d’éliminer cette pénalisation.

(4) Il n’est pas possible d’atteindre cet objectif par une extension au plan communautaire des régimes internes en vigueur dans les Etats membres, les différences entre ces régimes étant susceptibles de provoquer des distorsions. Seul un régime fiscal commun peut constituer une solution satisfaisante à cet égard.

(5) Le régime fiscal commun devrait éviter une imposition à l’occasion d’une fusion, d’une scission, d’une scission partielle, d’un apport d’actifs ou d’un échange d’actions, tout en sauvegardant les intérêts financiers de l’Etat membre de la société apporteuse ou acquise.

(6) En ce qui concerne les fusions, les scissions et les apports d’actifs, ces opérations ont normalement pour résultat soit la transformation de la société apporteuse en établissement stable de la société bénéficiaire de l’apport, soit le rattachement des actifs à un établissement stable de cette dernière société.

(7) Le régime du report, jusqu’à leur réalisation effective, de l’imposition des plus-values afférentes aux biens apportés, appliqué à ceux de ces biens qui sont affectés à cet établissement stable, permet d’éviter l’imposition des plus-values correspondantes, tout en assurant leur imposition ultérieure par l’Etat membre de la société apporteuse, au moment de leur réalisation.

(8) Bien que les sociétés figurant sur la liste de l’annexe I, partie A soient des sociétés assujetties dans l’Etat membre de leur résidence, certaines peuvent être considérées comme fiscalement transparentes par d’autres Etats membres. Pour préserver l’effectivité de la présente directive, les Etats membres qui considèrent des sociétés contribuables non résidentes comme fiscalement transparentes devraient leur accorder les avantages de la présente directive. Néanmoins, les Etats membres devraient pouvoir ne pas appliquer les dispositions pertinentes de la présente directive lorsqu’ils imposent un associé direct ou indirect de ces contribuables.

(9) Il convient également de définir le régime fiscal à appliquer à certaines provisions, réserves ou pertes de la société apporteuse et de régler les problèmes fiscaux qui se posent lorsqu’une des deux sociétés détient une participation dans le capital de l’autre.

(10) L’attribution aux associés de la société apporteuse de titres de la société bénéficiaire ou acquérant ne devrait, par elle-même, donner lieu à aucune imposition dans le chef de ces associés.

(11) La décision d’une SE ou d’une SCE de réorganiser ses activités en transférant son siège statutaire ne devrait pas être entravée par des règles fiscales discriminatoires ou par des restrictions, pénalisations ou distorsions découlant de législations fiscales nationales contraires au droit communautaire. Le transfert, ou un événement lié à ce transfert, peut donner lieu à une certaine forme d’imposition dans l’Etat membre duquel le siège est transféré. Lorsque les actifs de la SE ou de la SCE demeurent effectivement rattachés à un établissement stable situé dans l’Etat membre duquel le siège statutaire a été transféré, cet établissement stable devrait bénéficier d’avantages similaires à ceux prévus par les articles 4, 5 et 6. En outre, l’imposition des associés à l’occasion du transfert du siège statutaire devrait être exclue.

(12) La présente directive ne traite pas des pertes subies par un établissement stable dans un autre Etat membre qui sont comptabilisées dans l’Etat membre de résidence d’une SE ou d’une SCE. En particulier, lorsque le siège statutaire d’une SE ou d’une SCE est transféré dans un autre Etat membre, ce transfert n’empêche pas l’ancien Etat membre de résidence de réintégrer en temps voulu les pertes de l’établissement stable.

(13) Il convient de prévoir la faculté pour les Etats membres de refuser le bénéfice de l’application de la présente directive lorsque l’opération de fusion, de scission, de scission partielle, d’apport d’actifs , d’échange d’actions ou de transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE a pour objectif la fraude ou l’évasion fiscales ou a pour effet qu’une société, que celle-ci participe ou non à l’opération, ne remplit plus les conditions requises pour la représentation des travailleurs dans les organes de la société.

(14) L’un des objectifs de la présente directive est d’éliminer les entraves au fonctionnement du marché intérieur, tels que la double imposition. Dans la mesure où les dispositions de la présente directive ne permettent pas d’atteindre complètement cet objectif, les Etats membres devraient prendre les mesures nécessaires pour le réaliser.

(15) La présente directive ne doit pas porter atteinte aux obligations des Etats membres concernant les délais de transposition en droit national et d’application des directives indiqués à l’annexe II, partie B,

 

A ARRETE LA PRESENTE DIRECTIVE:

 

Chapitre I – Dispositions générales

 

Article premier

Chaque Etat membre applique la présente directive aux opérations suivantes:

a) opérations de fusion, de scission, de scission partielle, d’apport d’actifs et d’échange d’actions qui concernent des sociétés de deux ou plusieurs Etats membres;

b) transfert du siège statutaire, d’un Etat membre à un autre, d’une société européenne (Societas Europaea ou SE), créée par le règlement (CE) no 2157/2001 du Conseil du 8 octobre 2001 relatif au statut de la société européenne (SE)[5] et d’une société coopérative européenne (SCE), créée par le règlement (CE) no 1435/2003 du Conseil du 22 juillet 2003 relatif au statut de la société cooperative européenne (SEC)

[6].

 

Article 2

Aux fins de l’application de la présente directive, on entend par:

a) « fusion », l’opération par laquelle:

i) une ou plusieurs sociétés transfèrent, par suite et au moment de leur dissolution sans liquidation, l’ensemble de leur patrimoine, activement et passivement, à une autre société préexistante, moyennant l’attribution à leurs associes de titres représentatifs du capital social de l’autre société et, éventuellement, d’une soulte en espèces ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable de ces titres;

ii) deux ou plusieurs sociétés transfèrent, par suite et au moment de leur dissolution sans liquidation, l’ensemble de leur patrimoine, activement et passivement, à une société qu’elles constituent, moyennant l’attribution à leurs associés de titres représentatifs du capital social de la société nouvelle et, éventuellement, d’une soulte en espèces ne depassant pas 10 % de la valeur nominale ou, à defaut de valeur nominale, du pair comptable de ces titres;

iii) une société transfère, par suite et au moment de sa dissolution sans liquidation, l’ensemble de son patrimoine, activement et passivement, à la société qui détient la totalité des titres représentatifs de son capital social;

b) « scission », l’opération par laquelle une société transfère, par suite et au moment de sa dissolution sans liquidation, l’ensemble de son patrimoine, activement et passivement, à deux ou plusieurs sociétés préexistantes ou nouvelles, moyennant l’attribution à ses associes, selon une règle proportionnelle, de titres représentatifs du capital social des sociétés bénéficiaires de l’apport et, éventuellement, d’une soulte en espèces ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable de ces titres;

c) « scission partielle », l’opération par laquelle une société transfère, sans être dissoute, une ou plusieurs branches d’activité à une ou plusieurs sociétés préexistantes ou nouvelles, en laissant au moins une branche d’activité dans la société apporteuse, en échange de l’attribution à ses associés, au prorata, de titres représentatifs du capital social des sociétés qui bénéficient des éléments d’actif et de passif et, éventuellement, d’une soulte en espèces ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable de ces titres;

d) « apport d’actifs », l’opération par laquelle une société apporte, sans être dissoute, l’ensemble ou une ou plusieurs branches de son activité à une autre société, moyennant la remise de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire de l’apport;

e) « échange d’actions », l’opération par laquelle une société acquiert, dans le capital social d’une autre société, une participation ayant pour effet de lui conférer la majorité des droits de vote de cette société, ou, si elle détient déjà une telle majorité, acquiert une nouvelle participation moyennant l’attribution aux associés de l’autre société, en échange de leurs titres, de titres représentatifs du capital social de la première société et, éventuellement, d’une soulte en espèces ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable des titres qui sont remis en échange;

f) « société apporteuse », la société qui transfère son patrimoine, activement et passivement, ou qui apporte l’ensemble ou une ou plusieurs branches de son activité;

g) « société bénéficiaire », la société qui reçoit le patrimoine, activement et passivement, ou l’ensemble ou une ou plusieurs branches d’activité de la société apporteuse;

h) « société acquise », la société dans laquelle une autre société acquiert une participation, moyennant un échange de titres;

i) « société acquérante », la société qui acquiert une participation, moyennant un échange de titres;

j) « branche d’activité », l’ensemble des éléments d’actif et de passif d’une division d’une société qui constituent, du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens;

k) « transfert du siège statutaire », l’opération par laquelle, sans liquidation ou création d’une nouvelle personne morale, une SE ou une SCE transfère son siège statutaire d’un Etat membre à un autre.
Article 3

Aux fins de l’application de la présente directive, on entend par « société d’un Etat membre » toute société:

a) qui revêt une des formes énumérées à l’annexe I, partie A;

b) qui, selon la législation fiscale d’un Etat membre, est considérée comme ayant dans cet Etat membre son domicile fiscal et, aux termes d’une convention en matière de double imposition conclue avec un pays tiers, n’est pas considérée comme ayant son domicile fiscal hors de la Communauté; et

c) qui est assujettie, sans possibilité d’option et sans en être exonérée, à l’un des impôts figurant a l’annexe I, partie B, ou a tout autre impôt qui viendrait se substituer a l’un de ces impots.

 

Chapitre II – Règles applicables aux fusions, scissions, scissions partielles, à l’apport d’actifs et à l’échange d’actions

 

Article 4

1. La fusion, la scission ou la scission partielle n’entraine aucune imposition des plus-values qui sont déterminées par la différence entre la valeur réelle des éléments d’actif et de passif transférés et leur valeur fiscale.

2. Aux fins du présent article, on entend par:

a) « valeur fiscale », la valeur qui aurait été retenue pour le calcul d’un profit ou d’une perte entrant en compte pour l’assiette de l’impôt frappant le revenu, les bénéfices ou les plus-values de la société apporteuse si ces éléments d’actif et de passif avaient été vendus lors de la fusion, de la scission ou de la scission partielle, mais indépendamment d’une telle opération;

b) « éléments d’actif et de passif transférés », les éléments d’actif et de passif de la société apporteuse qui, par suite de la fusion, de la scission ou de la scission partielle, sont effectivement rattachés à un établissement stable de la société bénéficiaire situé dans l’Etat membre de la société apporteuse et qui concourent à la formation des profits ou des pertes pris en compte pour l’assiette des impôts.

3. Lorsque le paragraphe 1 s’applique et qu’un Etat membre considère une société apporteuse non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet Etat membre des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, et qu’il impose, par conséquent, les associés au titre de leur part des bénéfices de la société apporteuse au moment où naissent ces bénéfices, l’Etat membre en question n’impose pas les revenus, les bénéfices ou les plus-values déterminés par la différence entre la valeur réelle des éléments d’actif et de passif transférés et leur valeur fiscale.

4. Les paragraphes 1 et 3 ne s’appliquent que si la société bénéficiaire calcule les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif transférés dans les mêmes conditions que l’auraient fait la ou les sociétés apporteuses si la fusion, la scission ou la scission partielle n’avait pas eu lieu.

5. Dans le cas où, selon la législation de l’Etat membre de la société apporteuse, la société bénéficiaire est admise à calculer les nouveaux amortissements ou les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif transférés dans des conditions différentes de celles prévues au paragraphe 4, le paragraphe 1 ne s’applique pas aux éléments d’actif et de passif pour lesquels la société bénéficiaire a usé de cette faculté.

Article 5

Les Etats membres prennent les mesures nécessaires pour que les provisions ou réserves régulièrement constituées en franchise partielle ou totale d’impôt par la société apporteuse, sauf celles qui proviennent d’établissements stables à l’étranger, soient reprises, dans les mêmes conditions de franchise d’impôt, par les établissements stables de la société bénéficiaire situés dans l’Etat membre de la société apporteuse, la société bénéficiaire se substituant alors aux droits et obligations de la société apporteuse.

Article 6

Dans la mesure où les Etats membres appliquent, lorsque les opérations visées à l’article 1er, point a), interviennent entre sociétés de l’Etat membre de la société apporteuse, des dispositions permettant la reprise, par la société bénéficiaire, des pertes de la société apporteuse non encore amorties du point de vue fiscal, ils étendent le bénéfice de ces dispositions à la reprise, par les établissements stables de la société bénéficiaire situés sur leur territoire, des pertes de la société apporteuse non encore amorties du point de vue fiscal.

Article 7

1. Lorsque la société bénéficiaire détient une participation dans le capital de la société apporteuse, la plus-value obtenue par la société bénéficiaire à l’occasion de l’annulation de sa participation ne donne lieu à aucune imposition.

2. Les Etats membres ont la faculté de déroger au paragraphe 1 lorsque la participation détenue par la société bénéficiaire dans le capital de la société apporteuse est inferieure à 15 %.

A partir du 1er janvier 2009, le pourcentage minimal de participation est de 10 %.

Article 8

1. L‘attribution, à l’occasion d’une fusion, d’une scission ou d’un échange d’actions, de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire ou acquérante à un associé de la société apporteuse ou acquise, en échange de titres représentatifs du capital social de cette dernière société, ne doit, par elle-même, entrainer aucune imposition sur le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cet associé.

2. L‘attribution, à l’occasion d’une scission partielle, de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire à un associé de la société apporteuse ne doit, par elle-même, entrainer aucune imposition sur le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cet associé.

3. Lorsqu’un Etat membre considère un associé comme fiscalement transparent sur la base de l’évaluation par cet Etat membre des caractéristiques juridiques de l’associé au titre de la législation en vertu de laquelle il a été constitué, et qu’en conséquence, il impose les personnes ayant des intérêts dans l’associé au titre de leur part des bénéfices de l’associé au moment où naissent ces bénéfices, l’Etat membre en question n’impose pas ces personnes au titre des revenus, des bénéfices ou des plus-values résultant de l’attribution à l’associé de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire ou acquérante.

4. Les paragraphes 1 et 3 ne s’appliquent que si l’associé n’attribue pas aux titres reçus en échange une valeur fiscale supérieure à la valeur que les titres échanges avaient immédiatement avant la fusion, la scission ou l’échange des actions.

5. Les paragraphes 2 et 3 ne s’appliquent que si l’associé n’attribue pas à la somme des titres reçus et des titres détenus dans le capital de la société apporteuse une valeur fiscale supérieure à la valeur que les titres détenus dans le capital de la société apporteuse avaient immediatement avant la scission partielle.

6. L‘application des paragraphes 1, 2 et 3 n’empêche pas les Etats membres d’imposer le profit résultant de la cession ultérieure des titres reçus de la même manière que le profit qui résulte de la cession des titres existant avant l’acquisition.

7. Aux fins du présent article, on entend par « valeur fiscale » la valeur qui servirait de base pour le calcul éventuel d’un profit ou d’une perte prise en compte pour déterminer l’assiette d’un impot frappant les revenus, les bénéfices ou les plus-values de l’associé de la société.

8. Lorsqu’en vertu de la législation de l’Etat membre dont il est résident, un associé a la faculté d’opter pour un régime fiscal différent de celui défini aux paragraphes 4 et 5, les paragraphes 1, 2 et 3 ne s’appliquent pas aux titres pour lesquels cet associé aura exercé cette faculté.

9. Les paragraphes 1, 2 et 3 n’empêchent pas un Etat membre de prendre en compte, pour la taxation des associés, la soulte en espèces qui leur est éventuellement attribuée a l’occasion de la fusion, de la scission, de la scission partielle ou de l’échange d’actions.

 

Article 9

Les articles 4, 5 et 6 s’appliquent aux apports d’actifs.

 

Chapitre III – Cas particulier de l’apport d’un établissement stable

 

Article 10

1. Lorsque parmi les biens apportés à l’occasion d’une fusion, d’une scission, d’une scission partielle ou d’un apport d’actifs figure un établissement stable de la société apporteuse situé dans un Etat membre autre que celui de cette société, l’Etat membre dans lequel se trouve la société apporteuse renonce à tout droit d’imposer cet établissement stable.

L’Etat membre de la société apporteuse peut réintégrer dans les bénéfices imposables de celle-ci les pertes antérieures de l’établissement stable qui ont éventuellement été déduites du bénéfice imposable de la société dans cet Etat membre et qui n’ont pas été compensées. L’Etat membre dans lequel est situé l’établissement stable et l’Etat membre de la société bénéficiaire appliquent à cet apport les dispositions de la présente directive comme si l’Etat membre dans lequel se trouve l’établissement stable était celui de la société apporteuse.

Le présent paragraphe s’applique aussi dans le cas où l’établissement stable est situé dans le même Etat membre que celui dont la société bénéficiaire est résidente.

2. Par dérogation au paragraphe 1, lorsque l’Etat membre de la société apporteuse applique un régime d’imposition des bénéfices réalisés au niveau mondial, cet Etat membre a le droit d’imposer les bénéfices ou les plus-values realisés par l’établissement stable à la suite de la fusion, de la scission, de la scission partielle ou de l’apport d’actif, à condition d’admettre la déduction de l’impôt, qui, n’étaient les dispositions de la présente directive, aurait été réclamé au titre de ces bénéfices ou de ces plus-values dans l’Etat membre où est situé l’établissement stable, de la même manière et pour le même montant que cela aurait été le cas si cet impot avait véritablement été exigé et acquitté.

 

Chapitre IV – Cas particulier des entités transparentes

 

Article 11

1. Lorsqu’un Etat membre considère une société apporteuse ou acquise non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet Etat membre des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, il a le droit de ne pas appliquer les dispositions de la présente directive lorsqu’il impose un associé direct ou indirect de cette société en ce qui concerne le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cette société.

2. Un Etat membre qui exerce le droit visé au paragraphe 1 admet la déduction de l’impôt qui, n’étaient les dispositions de la présente directive, aurait été réclamé à la société fiscalement transparente pour son revenu, ses bénéfices ou ses plus-values, de la même manière et pour le même montant que cet Etat membre l’aurait fait si cet impôt avait véritablement été exigé et acquitté.

3. Lorsqu’un Etat membre considère une société bénéficiaire ou acquérante non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet Etat membre des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, il a le droit de ne pas appliquer l’article 8, paragraphes 1, 2 et 3. 4. Lorsqu’un Etat membre considère une société bénéficiaire non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet Etat membre des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, cet Etat membre peut appliquer aux associés directs ou indirects le même traitement fiscal qu’il appliquerait si la société bénéficiaire était résidente dans cet Etat membre.

 

Chapitre V – Règles applicables au transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE

 

Article 12

1. Lorsque:

a) une SE ou une SCE transfère son siège statutaire d’un Etat membre à un autre; ou b) à la suite du transfert de son siège statutaire d’un Etat membre à autre Etat membre, une SE ou une SCE qui est résidente dans le premier Etat membre cesse d’être résidente dans cet Etat membre et devient résidente dans un autre Etat membre, ce transfert du siège statutaire ou la cessation de résidence n’entraine pas d’imposition des plus-values, calculées conformément a l’article 4, paragraphe 1, dans l’Etat membre duquel le siège statutaire a été transféré, résultant des éléments d’actif et de passif de la SE ou de la SCE qui, à la suite de ce transfert ou de cette cessation, restent effectivement rattachés à un établissement stable de la SE ou de la SCE dans l’Etat membre duquel le siège statutaire a été transféré et qui concourent à la formation des profits ou des pertes pris en compte aux fins de la fiscalité.

2. Le paragraphe 1 ne s’applique que si la SE ou la SCE calcule les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif qui restent effectivement rattachés à cet établissement stable dans les mêmes conditions que si le transfert du siège statutaire n’avait pas eu lieu ou que si la SE ou la SCE n’avait pas cessé d’être résidente fiscale.

3. Lorsque, en vertu de la législation de l’Etat membre duquel le siège statutaire a été transféré, la SE ou la SCE est autorisée à calculer les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif restant dans cet Etat membre dans des conditions différentes de celles visées au paragraphe 2, le paragraphe 1 ne s’applique pas aux éléments d’actif et de passif pour lesquels la SE ou la SCE a usé de cette faculté.

 

Article 13

1. Lorsque:

a) une SE ou une SCE transfère son siège statutaire d’un Etat membre à un autre; ou

b) à la suite du transfert de son siège statutaire d’un Etat membre à un autre, une SE ou une SCE qui est résidente dans le premier Etat membre cesse d’être résidente dans cet Etat membre et devient résidente dans un autre Etat membre, les Etats membres prennent les mesures nécessaires pour que, lorsque des provisions ou réserves dûment constituées par la SE ou la SCE avant le transfert du siège statutaire sont partiellement ou totalement exemptées de l’impôt et ne proviennent pas d’établissements stables à l’étranger, ces provisions ou réserves puissent être reportées, en bénéficiant de la même exonération d’impôt, par un établissement stable d’une SE ou d’une SCE qui est situé sur le territoire de l’Etat membre duquel le siège statutaire a été transféré.

2. Dans la mesure où une société qui transfère son siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre serait autorisée à reporter les pertes non amorties du point de vue fiscal ou à les imputer à un exercice antérieur, cet Etat membre autorise l’établissement stable, situé sur son territoire, de la SE ou de la SCE qui transfère son siège statutaire à reprendre les pertes non amorties du point de vue fiscal de la SE ou de la SCE, pour autant que le report des pertes ou l’imputation de celles-ci à un exercice antérieur aurait été possible dans des circonstances comparables pour une société qui continue d’avoir son siège statutaire ou qui continue d’avoir sa résidence fiscale dans cet Etat membre.

 

Article 14

1. Le transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE n’entraine pas en soi d’imposition des revenus, bénéfices ou plus-values des associés.

2. L’application du paragraphe 1 n’empêche pas les Etats membres d’imposer le profit résultant de la cession ultérieure des titres représentatifs du capital social de la SE ou de la SCE qui transfère son siège statutaire.

 

 

Chapitre VI  – Dispositions finales

 

Article 15

1. Un Etat membre peut refuser d’appliquer tout ou partie des dispositions des articles 4 à 14 ou d’en retirer le bénéfice lorsque l’une des opérations visées à l’article 1er

a) a comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales; le fait que l’opération n’est pas effectuée pour des motifs économiques valables, tels que la restructuration ou la rationalisation des activités des sociétés participant à l’opération, peut constituer une présomption que cette opération a comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscale.

b) a pour effet qu’une société, que celle-ci participe ou non à l’opération, ne remplit plus les conditions requises pour la représentation des travailleurs dans les organes de la société selon les modalités applicables avant l’opération en question.

2. Le paragraphe 1, point b), s’applique aussi longtemps que et dans la mesure où aucune réglementation communautaire comportant des dispositions équivalentes en matière de représentation des travailleurs dans les organes de la société n’est applicable aux sociétés faisant l’objet de la présente directive.

 

Article 16

Les Etats membres communiquent à la Commission le texte des dispositions essentielles de droit interne qu’ils adoptent dans le domaine régi par la présente directive.

 

Article 17

La directive 90/434/CEE, telle que modifiée par les actes visés à l’annexe II, partie A, est abrogée, sans préjudice des obligations des Etats membres en ce qui concerne les délais de transposition en droit national et d’application des directives indiqués à l’annexe II, partie B.

Les références faites à la directive abrogée s’entendent comme faites à la présente directive et sont à lire selon le tableau de correspondance figurant à l’annexe III.

 

Article 18

La présente directive entre en vigueur le vingtième jour suivant celui de sa publication au Journal officiel de l’Union européenne.

 

Article 19

Les Etats membres sont destinataires de la présente directive.

Fait à Bruxelles, le

Par le Conseil

Le Président

 

THEME II – Les  travaux menés par le forum conjoint de l’UE sur les prix de transfert : communication de la commission

 

Les prix de transfert sont les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels et incorporels ou fournit des services à des entreprises associées. Un principe fondamental à respecter, du point de vue fiscal, est que les conditions dans lesquelles ces transferts sont réalisés ne devraient pas s’écarter de celles qui seraient définies entre des entreprises non associées. Ce principe, connu sous le nom de «principe de pleine concurrence», est internationalement reconnu, bien qu’il ne soit pas appliqué partout. Il est consacré par l’article 9 du modèle de convention fiscale de l’OCDE. L’OCDE a publié des lignes directrices1 concernant l’application du principe de pleine concurrence aux fins de l’évaluation des prix de transfert pratiqués entre entreprises associées.

Au sein de l’Union européenne (UE), le principe de pleine concurrence et les lignes directrices de l’OCDE qui s’y rapportent sont reconnus et appliqués par tous les États membres. L’interprétation et l’application des lignes directrices de l’OCDE peuvent cependant varier d’un pays à l’autre. Des interprétations divergentes peuvent être une source d’incertitude pour les contribuables et sont susceptibles de compromettre le bon fonctionnement du marché intérieur dans la mesure où elles comportent un risque de double imposition des bénéfices.

L’élimination rapide et efficace de toute double imposition résultant d’une correction des prix de transfert ou d’interprétations divergentes des lignes directrices de l’OCDE est un enjeu essentiel dans le marché intérieur. C’est pourquoi tous les États membres de l’UE ont adopté en 1990 une convention multilatérale «relative à l’élimination des doubles impositions en cas de correction des bénéfices d’entreprises associées» (la «Convention d’arbitrage» ou «CA»).

La présente quatrième communication rend compte des travaux menés par le FCPT au cours des deux dernières années et présente, à son annexe, un code de conduite révisé pour la Convention d’arbitrage. Un exercice de suivi portant sur l’application du code de conduite existant a révélé que le délai de trois ans fixé par le code de conduite pour le règlement des différends était difficile à respecter et que des travaux complémentaires étaient nécessaires pour clarifier la procédure de manière que les différends puissent être réglés avant l’expiration de ce délai. Des révisions sont donc proposées afin de fournir les éclaircissements nécessaires sur certaines dispositions de la Convention d’arbitrage.

 

 

COMMUNICATION DE LA COMMISSION AU CONSEIL, AU PARLEMENT EUROPÉEN
ET AU COMITÉ ÉCONOMIQUE ET SOCIAL EUROPÉEN

concernant les travaux menés par le forum conjoint de l’UE
sur les prix de transfert dans le domaine de la fiscalité des entreprises
entre mars 2007 et mars 2009 et une proposition connexe de code de conduite
révisé pour la mise en œuvre effective
de la Convention d’arbitrage (90/436/CEE du 23 juillet 1990).

 

1. OBJECTIF ET CONTEXTE

1. Les prix de transfert sont les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels et incorporels ou fournit des services à des entreprises associées. Un principe fondamental à respecter, du point de vue fiscal, est que les conditions dans lesquelles ces transferts sont réalisés ne devraient pas s’écarter de celles qui seraient définies entre des entreprises non associées. Ce principe, connu sous le nom de «principe de pleine concurrence», est internationalement reconnu, bien qu’il ne soit pas appliqué partout. Il est consacré par l’article 9 du modèle de convention fiscale de l’OCDE. L’OCDE a publié des lignes directrices[7] concernant l’application du principe de pleine concurrence aux fins de l’évaluation des prix de transfert pratiqués entre entreprises associées.

2. Au sein de l’Union européenne (UE), le principe de pleine concurrence et les lignes directrices de l’OCDE qui s’y rapportent sont reconnus et appliqués par tous les États membres. L’interprétation et l’application des lignes directrices de l’OCDE peuvent cependant varier d’un pays à l’autre. Des interprétations divergentes peuvent être une source d’incertitude pour les contribuables et sont susceptibles de compromettre le bon fonctionnement du marché intérieur dans la mesure où elles comportent un risque de double imposition des bénéfices.

3. L’élimination rapide et efficace de toute double imposition résultant d’une correction des prix de transfert ou d’interprétations divergentes des lignes directrices de l’OCDE est un enjeu essentiel dans le marché intérieur. C’est pourquoi tous les États membres de l’UE ont adopté en 1990 une convention multilatérale «relative à l’élimination des doubles impositions en cas de correction des bénéfices d’entreprises associées» (la «Convention d’arbitrage» ou «CA»)[8]

4. À la suite d’une communication publiée par la Commission en 2001[9]

, cette dernière a créé en octobre 2002 un groupe d’experts, le forum conjoint de l’UE sur les prix de transfert (FCPT). Le FCPT a pour mission de trouver des solutions pragmatiques aux problèmes soulevés par l’application du principe de pleine concurrence et de garantir l’élimination de toute double imposition.

5. La Commission a rendu compte de l’avancement des travaux du forum dans trois communications. La première communication[10]

présentait un code de conduite[11] pour la Convention d’arbitrage, destiné à en améliorer le fonctionnement. La deuxième communication[12] proposait un code de conduite[13] relatif à la documentation des prix de transfert pour les entreprises associées au sein de l’Union européenne (EU TPD).

Le code de conduite EU TPD visait à garantir une démarche cohérente en définissant le type de documents que les États membres devraient exiger et reconnaître aux fins de l’application de leurs règles nationales en matière de prix de transfert. La troisième communication[14] définissait des lignes directrices relatives aux accords préalables sur les prix (APP) dans l’Union européenne. Les APP sont considérés comme un instrument efficace pour prévenir les différends, dans la mesure où ils offrent des garanties préalables en ce qui concerne la méthode de fixation des prix de transfert.

6. La présente quatrième communication rend compte des travaux menés par le FCPT au cours des deux dernières années et présente, à son annexe, un code de conduite révisé pour la Convention d’arbitrage. Un exercice de suivi portant sur l’application du code de conduite existant a révélé que le délai de trois ans fixé par le code de conduite pour le règlement des différends était difficile à respecter et que des travaux complémentaires étaient nécessaires pour clarifier la procédure de manière que les différends puissent être réglés avant l’expiration de ce délai. Des révisions sont donc proposées afin de fournir les éclaircissements nécessaires sur certaines dispositions de la Convention d’arbitrage.

 

2. ACTIVITES DU FORUM CONJOINT DE L’UE SUR LES PRIX DE TRANSFERT ENTRE MARS 2007 ET MARS 2009

7. Pendant la période concernée, le FCPT a adopté deux rapports: le premier concerne les pénalités et les prix de transfert, et a été adopté à l’unanimité; le second, qui porte sur l’interprétation de certaines dispositions de la Convention d’arbitrage, a suscité plusieurs réserves concernant la question de la sous-capitalisation. Ces rapports sont publiés avec la présente communication en tant que documents de travail des services de la Commission. Les recommandations du FCPT figurant dans son rapport sur l’interprétation de certaines dispositions de la CA ont été intégrées dans le code de conduite révisé pour la CA, lequel est joint en annexe à la présente communication.

2.1. Conclusions du FCPT concernant les pénalités et les prix de transfert

8. Dans son premier programme de travail, le FCPT a reconnu que la question des pénalités constituait une préoccupation majeure pour les multinationales. Ce thème a été abordé par le FCPT à deux occasions: un membre du forum, le professeur Maisto, a réalisé une étude sur la gestion des pénalités par les États membres de l’UE, et le FCPT a examiné la question des exigences en matière de documentation des prix de transfert.

9. Ces travaux ont confirmé l’existence, dans les États membres de l’UE, de règles destinées à faire en sorte que les contribuables se conforment à la législation fiscale nationale. Ces règles diffèrent très significativement d’un État membre à l’autre. Dans le domaine des prix de transfert, les pénalités sont généralement appliquées en cas de non-respect des exigences en matière de documentation des prix de transfert, de refus de coopérer d’un contribuable et de sous-déclaration des bénéfices.

10. Les pénalités peuvent prendre la forme soit de mesures dissuasives de nature financière, comme une surtaxe ou un impôt supplémentaire venant s’ajouter au montant d’impôts non payés en cas de versement insuffisant, soit d’autres mesures telles que l’inversion de la charge de la preuve, lorsque le contribuable n’a pas agi de bonne foi.

11. Les pénalités sont à distinguer des intérêts exigés en cas de retard de paiement de la dette fiscale, qui visent à compenser la valeur temps de l’argent.

12. Pour ce qui est des pénalités ayant trait à la documentation des prix de transfert, le FCPT a estimé que la question était déjà traitée dans le code de conduite publié à ce sujet, où sont formulées les recommandations suivantes:

«Les États membres devraient s’abstenir d’imposer des pénalités liées à la documentation, aux contribuables qui se conforment en toute bonne foi, de façon raisonnable et dans des délais acceptables, à l’obligation, visée à l’annexe, d’établir une documentation standardisée et cohérente, ou aux exigences nationales d’un État membre en matière de documentation, et qui utilisent cette documentation correctement pour déterminer leurs prix de transfert conformément au principe de pleine concurrence.

…

Les contribuables ne s’exposent à aucune pénalité pour manque de coopération lorsqu’ils ont accepté d’adopter l’EU TPD et que, sur demande spécifique ou à l’occasion d’un contrôle fiscal, ils fournissent de façon raisonnable et dans des délais acceptables les informations ou documents exigés en complément de ceux contenus dans l’EU TPD visé au point 18».

13. Étant donné que les régimes de pénalités relèvent du droit national et que, d’une manière générale, les États membres de l’UE n’appliquent pas de régime de pénalités spécifique en cas de correction des prix de transfert, le FCPT a estimé que la question des interactions entre les prix de transfert et les pénalités devait être réglée dans le cadre des régimes de pénalités en vigueur dans les États membres.

14. Les membres du FCPT sont cependant parvenus à trois autres conclusions:

a) en ce qui concerne les pénalités liés à des corrections de prix de transfert, le FCPT a reconnu que la fixation des prix de transfert n’était pas une science exacte; il y a généralement plusieurs manières de parvenir au prix de pleine concurrence. C’est pourquoi il n’est pas souhaitable que les administrations fiscales imposent une pénalité de manière automatique, sans examiner les faits de la cause, pour la simple raison qu’un prix de transfert s’est révélé incorrect.

b) pour ce qui est de la suppression ou de la réduction des pénalités lorsqu’un dossier a fait l’objet d’une procédure amiable prévue par une convention en matière de double imposition ou d’une procédure au titre de la Convention d’arbitrage: dans la pratique, les pénalités sont généralement réduites ou levées à la suite de la révision à la baisse d’un montant convenu initialement entre le contribuable et l’administration fiscale ou de la conclusion, entre les administrations fiscales participant à la procédure amiable ou à la procédure CA, d’un accord visant à réduire la correction des prix de transfert. LE FCPT a jugé opportun de rappeler que la réduction de la pénalité devait être proportionnelle à la révision à la baisse. La pénalité serait ainsi alignée sur le prix de transfert final convenu. Cela ne serait cependant pas nécessairement le cas pour les sanctions pénales ou les sanctions considérées comme graves au titre de la convention d’arbitrage;

c) enfin, le FCPT a conclu que la question ayant trait à la possibilité d’interdire le recours à la Convention d’arbitrage en cas de pénalité grave devait être examinée dans le rapport concernant la Convention d’arbitrage (voir point 2.2, paragraphe 17).

2.2. Conclusions du FCPT concernant l’interprétation de certaines dispositions de la Convention d’arbitrage

15. Le premier code de conduite visait à garantir une application plus efficace et plus uniforme de la Convention d’arbitrage par tous les États membres de l’UE et à mettre en place des procédures permettant un déroulement sans heurt et en temps voulu des différentes étapes prévues par la cette convention. Le code de conduite formulait également à l’adresse des États membres une recommandation concernant la suspension du recouvrement de la dette fiscale durant les procédures de règlement de différends transfrontaliers.

16. Au vu de l’expérience pratique acquise depuis l’adoption, en 2004, de ce premier code de conduite, les membres du FCPT ont estimé qu’il serait utile de s’entendre sur une interprétation commune de certaines dispositions. Les thèmes expressément mentionnés étaient les suivants: pénalités graves, champ d’application de la CA (cas triangulaires ayant trait aux prix de transfert et sous-capitalisation), intérêts perçus/crédités par les administrations fiscales lorsqu’un dossier est traité dans le cadre de la CA, fonctionnement de la CA (règles concernant le délai de création de la commission consultative, critères à retenir pour évaluer l’indépendance des «personnalités indépendantes»), date à partir de laquelle il peut être recouru à la CA pour traiter un dossier, et interaction entre la CA et le règlement des litiges au niveau national.

17. Le FCPT a également examiné la question des pénalités graves (article 8, paragraphe 1, de la CA): en vertu de cet article, les contribuables passibles de pénalités graves peuvent se voir refuser le recours à la CA. L’article en question est complété par des déclarations unilatérales des États membres dans lesquelles ces derniers expliquent ce qu’ils considèrent comme une pénalité grave. Certains États membres reconnaissent maintenant que la définition figurant dans leur déclaration unilatérale est trop large et ne couvre pas uniquement les pénalités qui devraient être considérées comme graves. En outre, depuis 1995, les administrations fiscales ont acquis une plus grande expérience des litiges ayant trait aux prix de transfert et, dans la pratique, le recours à la CA n’a été refusé que dans très peu de cas. En conséquence, le FCPT a conclu que les pénalités graves ne devaient être appliquées que dans des cas exceptionnels, tels que les cas de fraude, et a invité les États membres à reformuler leurs déclarations unilatérales en conséquence.

18. Le FCPT a examiné la mesure dans laquelle les cas de sous-capitalisation relèvent du champ d’application de la CA. Il a été reconnu à l’unanimité que les corrections relatives au taux d’intérêt sur les prêts entre entreprises associées entrent dans ledit champ d’application. Toutefois, les membres des administrations fiscales ont exprimé des points de vue divergents sur la question de savoir si les corrections liées au montant d’un prêt étaient également couvertes, ce qui soulève des questions plus vastes concernant la capacité d’emprunt en général. Comme en témoignent les nombreuses réserves qui ont été formulées à l’encontre de la recommandation du FCPT à propos des règles anti-abus, cette question est particulièrement délicate si la correction des bénéfices liés à la sous-capitalisation est considérée comme découlant de l’application des règles anti-abus des États membres, et non de celle de leurs règles générales en matière de pleine concurrence.

19. Dans leur grande majorité, les États membres ont conclu que la CA couvrait les cas de sous-capitalisation, dans la mesure où elle fait clairement référence aux «conditions, convenues ou imposées, (auxquelles sont liées) les deux entreprises … dans leurs relations commerciales ou financières». En conséquence, toutes les corrections liées aux conditions convenues ou imposées concernant les taux d’intérêt, le montant des prêts et la capacité d’emprunt sont couvertes par la CA. Une minorité non négligeable d’États membres n’ont pas adhéré à cette conclusion: d’après eux, les règles anti-abus et l’application du principe de pleine concurrence à une transaction financière sont des concepts différents et les corrections liées au montant d’un prêt ou à la capacité d’emprunt sont dès lors exclues du champ d’application de la CA.

20. La Commission, se fondant sur le texte de la CA, estime que l’article 4, paragraphe 1, est formulé d’une manière suffisamment large pour couvrir tous les aspects des règles en matière de sous-capitalisation, qu’il s’agisse du taux d’intérêt ou du montant d’un prêt, étant donné que, en définitive, ils influent tous sur les bénéfices des entreprises associées.

21. Il est à noter que la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE), dans son application du principe de pleine concurrence, fait également référence à ces divers aspects des règles en matière de sous-capitalisation[15]

. Pour ce qui est de l’aspect spécifique des corrections découlant, en totalité ou en partie, de l’application des règles anti-abus nationales, la Commission conclut, à la lumière de la jurisprudence récente de la CJCE et conformément aux considérations formulées précédemment dans sa communication concernant les mesures de lutte contre les pratiques frauduleuses[16], que, dans les situations transfrontalières uniquement, ces corrections doivent se limiter aux transactions qui constituent, en tout ou en partie, des montages purement artificiels. En outre, la règle doit avoir pour seule finalité de déterminer le juste prix de la transaction.

22. Étant donné que la CA concerne les corrections liées à la mise en œuvre du principe de pleine concurrence, rien ne devrait s’opposer à ce qu’elle soit appliquée dans les situations décrites ci-dessus. La Commission encourage dès lors toutes les administrations fiscales à admettre cette interprétation afin de garantir un accès aussi large que possible aux avantages offerts par la procédure CA.

23. Les membres du forum ont examiné l’application de la Convention d’arbitrage et du code de conduite existants dans les cas de double imposition résultant de la participation de plus de deux parties européennes à une transaction. Il a fallu pour cela convenir d’une définition du type de cas en question; la définition retenue est la suivante: on entend par «cas triangulaire» un cas dans lequel deux États membres, dans le cadre d’une procédure amiable engagée pour traiter un dossier ayant trait aux prix de transfert, ne parviennent pas à éliminer totalement une double imposition en appliquant le principe de pleine concurrence en raison du fait qu’une entreprise associée – au sens de la Convention d’arbitrage – située dans un troisième État membre et identifiée par les deux autorités compétentes de l’UE (sur la base d’une analyse de comparabilité comprenant une analyse fonctionnelle et d’autres éléments de fait connexes) a joué un rôle significatif dans l’obtention d’un résultat contraire au principe de pleine concurrence dans une chaîne de transactions ou dans des relations commerciales/financières et est reconnue comme telle par le contribuable victime de double imposition et sollicitant l’application de la procédure amiable.

24. Le FCPT a reconnu que les différends ayant trait aux prix de transfert dans les cas triangulaires faisant uniquement intervenir des autorités compétentes de l’UE relevaient de la Convention d’arbitrage. Le forum a également examiné les orientations pratiques qui pourraient être formulées pour faciliter le traitement de ce type de dossiers.

25. Compte tenu de la recommandation concernant la suspension du recouvrement de la dette fiscale pendant la durée de la procédure amiable, qui avait été formulée dans le premier code de conduite, le FCPT a examiné la possibilité de suspendre les paiements d’intérêts durant la procédure. Toutes les administrations fiscales pourraient convenir que les contribuables ne devraient pas être pénalisés par l’adoption de différentes approches en matière de paiements et remboursements d’intérêts pendant la durée de la procédure amiable. Le FCPT recommande dès lors aux États membres d’adopter l’une des approches suivantes: 1) l’impôt recouvré et remboursé ne fait pas l’objet d’intérêts; 2) l’impôt recouvré et remboursé fait l’objet d’intérêts; 3) chaque situation est examinée au cas par cas pour ce qui est de la perception ou du remboursement des intérêts (éventuellement durant la procédure amiable). Les autorités compétentes, en choisissant celle des trois options proposées qui leur semble la plus appropriée, ont la possibilité d’éviter que le contribuable ne soit pénalisé par la coexistence de différentes approches en matière de paiements d’intérêts pendant les négociations dans le cadre de la procédure amiable. La Commission encourage l’adoption de cette procédure.

26. La Convention d’arbitrage visait à faciliter le règlement des différends dans un délai de trois ans. Il ressort cependant clairement des données statistiques[17] que, trop souvent, ce délai n’est pas respecté. L’absence de délai précis pour

la création de la commission consultative prévue à l’article 7, paragraphe 1, a été considérée comme un inconvénient majeur de la procédure prévue par la Convention d’arbitrage. Pour remédier à ce problème, les membres du FCPT sont convenus que la commission consultative devrait être créée dans les six mois suivant l’expiration de l’étape initiale de la procédure CA, telle que définie à l’article 7.

27. Les retards sont également dus à la difficulté de s’entendre sur la question de l’indépendance d’une personnalité désignée comme membre d’une commission consultative. Les membres du FCPT ont estimé qu’il serait opportun de recourir pour cela à une déclaration standardisée. Les personnalités indépendantes sélectionnées devront signer une déclaration par laquelle elles acceptent leur nomination, ainsi qu’une déclaration d’indépendance pour le dossier en question. Les membres du FCPT sont également convenus que les personnalités indépendantes ne devaient pas nécessairement être des ressortissants ou des résidents du pays qui les désigne, mais qu’elles devaient cependant être des ressortissants d’un État contractant à la CA et résider sur le territoire auquel cette convention s’applique, tel que défini à l’article 16 de la CA.

28. Le FCPT a en outre précisé la date à partir de laquelle un cas est recevable au titre de la CA, une fois qu’un pays est devenu partie à cette convention. Sa conclusion est la suivante: un dossier relève de la CA lorsque la demande est introduite dans le délai visé à l’article 6 de la CA, mais après la date d’entrée en vigueur de l’adhésion des nouveaux États membres à cette convention, même si la correction porte sur des exercices antérieurs.

29. Le FCPT a également fourni des précisions sur l’article 7 de la CA et sur l’interaction entre les procédures amiables et les recours judiciaires. Chaque État membre a communiqué des informations concernant sa situation spécifique. Des informations complémentaires figurent à l’annexe VIII du rapport du FCPT concernant l’interprétation de certaines dispositions de la CA.

 

3. CONVENTION D’ARBITRAGE ET QUESTIONS CONNEXES

30. En ce qui concerne l’état d’avancement du processus de ratification de la Convention relative à l’adhésion des nouveaux États membres à la Convention d’arbitrage[18], il est à noter que ce processus s’est achevé en 2009.

31. Le 23 juin 2008, le Conseil a adopté une décision[19] étendant le champ d’application de

la Convention d’arbitrage à la Bulgarie et à la Roumanie. Cette décision est entrée en vigueur le 1er juillet 2008.

32. Désormais, les contribuables de la quasi-totalité des États membres sont couverts par la Convention d’arbitrage pour leurs transactions futures. Des informations complémentaires sont disponibles sur le site du Conseil[20].

33. Les États membres ont également rendu compte de la mise en œuvre de la recommandation relative à la suspension du recouvrement de la dette fiscale qui figurait dans le code de conduite adopté en 2004. Fin mars 2009, tous les États membres avaient confirmé que cette suspension était possible ou le deviendrait. Des informations complémentaires figurent à l’annexe IX du rapport du FCPT concernant l’interprétation de certaines dispositions de la CA. Il faudra continuer à suivre l’évolution de la question afin d’examiner comment la suspension est mise en œuvre dans la pratique.

34. L’exercice de suivi annuel visant à déterminer le nombre d’affaires pendantes dans le cadre de la Convention d’arbitrage de l’UE a révélé que les cas de double imposition liés aux prix de transfert en souffrance depuis longtemps sont moins nombreux qu’ils ne l’étaient auparavant. La Commission estime que cette évolution constitue une avancée positive.

35. Le tableau fait toutefois également apparaître que le nombre de nouveaux cas soumis dans le domaine des prix de transfert continue à augmenter: des ressources accrues restent donc nécessaires pour éliminer la double imposition dans ces cas.

 

4. PROGRAMME DE TRAVAIL ACTUEL ET FUTUR DU FCPT

36. Le programme de travail convenu en 2007 prévoit les thèmes suivants: services intragroupe, petites et moyennes entreprises, accords de répartition des coûts et suivi des instruments adoptés. En 2008, le FCPT a commencé à examiner la question des services intragroupe.

37. À l’avenir, le forum poursuivra le processus de suivi en examinant la mise en œuvre du code de conduite relatif à la documentation des prix de transfert et les lignes directrices relatives aux APP. L’objectif recherché est de faire en sorte que les États membres et les membres représentant les entreprises rendent compte de la mise en œuvre des différents instruments et des problèmes pratiques qui en résultent. Le prochain exercice de suivi portera sur le code de conduite relatif à la documentation des prix de transfert et débutera en 2009.

38. Pour ce qui est de la Convention d’arbitrage, la Commission prend note de la nécessité d’examiner de manière plus approfondie les thèmes suivants: la possibilité de créer un secrétariat permanent et indépendant et la question de l’interaction entre la Convention d’arbitrage et l’article 25, paragraphe 5, du modèle de convention fiscale de l’OCDE.

 

5. CONCLUSIONS DE LA COMMISSION

39. En ce qui concerne les travaux menés par le FCPT entre mars 2007 et mars 2009, la Commission remercie les membres du FCPT pour leurs contributions constructives aux recommandations pragmatiques formulées afin de résoudre les problèmes recensés.

40. En communiquant des informations concernant les pénalités et la Convention d’arbitrage, le FCPT atteint l’un des principaux objectifs définis dans son mandat, à savoir améliorer la mise en œuvre de la Convention d’arbitrage. La Commission souligne également l’importance des annexes accompagnant les rapports du FCPT, qui fournissent des informations générales utiles.

41. La Commission adhère en tous points aux conclusions et aux propositions formulées par le FCPT dans son rapport concernant les pénalités et les prix de transfert et dans celui concernant l’interprétation de certaines dispositions de la CA. Sur la base de ces travaux, la Commission a rédigé la proposition ci-jointe de code de conduite révisé pour la Convention d’arbitrage.

42. La Commission estime qu’une fois adoptées par les États membres, les recommandations formulées dans la proposition de code de conduite révisé renforceront l’efficacité de l’instrument et permettront un règlement plus rapide des différends en matière de prix de transfert.

43. La Commission invite dès lors le Conseil à approuver la proposition de code de conduite révisé pour la Convention d’arbitrage et engage les États membres à mettre rapidement en œuvre les nouvelles recommandations dans leur législation ou leur réglementation administrative nationales. Les États membres sont en outre invités à affecter des ressources suffisantes au règlement des litiges en matière de prix de transfert afin de l’accélérer.

44. La Commission note que le code de conduite pour la CA prévoit un système de suivi, lequel a donné lieu à la formulation de recommandations en vue d’améliorer la procédure CA. Elle estime que l’augmentation du nombre de nouveaux cas soumis dans le cadre de la procédure CA contribue à réduire la double imposition dans le marché intérieur, et dénote une plus grande confiance des contribuables dans l’efficacité de cette procédure.

45. La Commission reconnaît toutefois que de nouvelles révisions et mises à jour du code pourraient se révéler nécessaires à la lumière de l’expérience à venir, et continuera à surveiller le fonctionnement de la CA de manière à proposer les éventuelles modifications requises, en tenant compte notamment de la tendance qui se dessinera en ce qui concerne la résolution des cas et des développements internationaux en matière de recours à l’arbitrage pour le règlement des litiges.

46. S’agissant des différends ayant trait à la sous-capitalisation, la Commission estime que, dans la mesure où la CA fait référence aux bénéfices découlant de relations commerciales et financières, sans établir de distinction entre les différents types de bénéfices, elle couvre tous les aspects des corrections liées à la sous-capitalisation. Bien que la Commission reconnaisse la valeur de l’accord en vertu duquel les taux d’intérêts seraient couverts par la CA, la coexistence d’interprétations divergentes quant à la question de savoir si la CA couvre ou non les montants des prêts est une source d’incertitude et se traduit par des contraintes administratives supplémentaires et par des risques de double imposition. Les États membres sont dès lors invités à examiner la possibilité d’autoriser le recours à la Convention d’arbitrage pour les aspects susmentionnés des litiges ayant trait à la sous-capitalisation, afin que la double imposition puisse être éliminée.

47. Ils sont également invités à modifier leurs déclarations unilatérales concernant la définition du concept de «pénalité grave», de manière à restreindre cette définition et à mieux refléter la recommandation du forum en vertu de laquelle les pénalités graves ne devraient être appliquées que dans des cas exceptionnels, tels que les cas de fraude.

48. Il est demandé aux États membres d’informer tous les deux ans la Commission des mesures qu’ils ont prises pour mettre en œuvre le code de conduite révisé, ainsi que du fonctionnement pratique de ce code. Sur la base des rapports ainsi transmis, la Commission réexaminera périodiquement le code de conduite.
ANNEXE

PROJET DE CODE DE CONDUITE RÉVISÉ POUR LA MISE EN ŒUVRE EFFICACE DE LA CONVENTION RELATIVE A L’ELIMINATION DES DOUBLES IMPOSITIONS EN CAS DE CORRECTION DES BENEFICES D’ENTREPRISES ASSOCIEES

LE CONSEIL DE L’UNION EUROPÉENNE ET LES REPRÉSENTANTS DES GOUVERNEMENTS DES ÉTATS MEMBRES, RÉUNIS AU SEIN DU CONSEIL,

VU la convention du 23 juillet 1990 relative à l’élimination des doubles impositions en cas de correction des bénéfices d’entreprises associées (ci-après dénommée «convention d’arbitrage»),

RECONNAISSANT la nécessité, tant pour les États membres que pour les contribuables, de disposer de règles plus détaillées pour mettre en œuvre de manière efficace la convention précitée,

PRENANT ACTE de la communication de la Commission du XXX concernant les travaux menés par le forum conjoint de l’UE sur les prix de transfert dans le domaine de la fiscalité des entreprises entre mars 2007 et mars 2009, basée sur les rapports du FCPT concernant les pénalités et les prix de transfert, ainsi que l’interprétation de certaines dispositions de la Convention d’arbitrage,

SOULIGNANT que le code de conduite est un engagement politique et ne porte pas atteinte aux droits et aux obligations des États membres ou aux compétences respectives des États membres et de la Communauté découlant du traité,

RECONNAISSANT que la mise en œuvre de ce code de conduite ne doit pas empêcher la recherche de solutions à un niveau plus global,

APPROUVANT les conclusions du rapport du FCPT concernant les pénalités,

ADOPTENT LE CODE DE CONDUITE RÉVISÉ SUIVANT:

Sans préjudice des compétences respectives des États membres et de la Communauté, le présent code de conduite révisé concerne la mise en œuvre de la Convention d’arbitrage et certaines questions connexes ayant trait aux procédures amiables menées au titre des conventions en matière de double imposition conclues entre États membres.

 

1. Champ d’application de la Convention d’arbitrage

1.1 Cas triangulaires UE soumis dans le domaine des prix de transfert

a) Aux fins du présent code, on entend par «cas triangulaire UE» un cas dans lequel, à la première étape de la procédure prévue par la Convention d’arbitrage, deux autorités compétentes de l’UE ne parviennent pas à régler entièrement un problème de double imposition dans un dossier ayant trait aux prix de transfert en appliquant le principe de pleine concurrence en raison du fait qu’une entreprise associée située dans un ou plusieurs (autre(s) État(s) membre(s) et identifiée par les deux autorités compétentes de l’UE (sur la base d’une analyse de comparabilité comprenant une analyse fonctionnelle et d’autres éléments de fait connexes) a joué un rôle significatif dans l’obtention d’un résultat contraire au principe de pleine concurrence dans une chaîne de transactions ou dans des relations commerciales/financières et est reconnue comme telle par le contribuable victime de double imposition et sollicitant l’application de la procédure amiable.

b) La Convention d’arbitrage couvre toutes les transactions UE dans le cadre de cas triangulaires entre États membres.

1.2 Sous-capitalisation

La Convention d’arbitrage fait expressément référence aux bénéfices découlant de relations commerciales et financières, mais n’établit pas de distinction entre ces différents types de bénéfices. Les corrections de bénéfices découlant de relations financières, y compris un prêt et les conditions dont il est assorti, et reposant sur le principe de la pleine concurrence doivent donc être considérées comme relevant de la Convention d’arbitrage.

2. Recevabilité

Conformément à l’article 18 de la Convention d’arbitrage, il est recommandé aux États membres de considérer qu’un cas est couvert par ladite convention lorsque la demande est introduite dans les délais fixés après la date d’entrée en vigueur de l’adhésion des nouveaux États membres à la Convention d’arbitrage, même si la correction porte sur des exercices antérieurs.

3. Pénalités graves

Étant donné que l’article 8, paragraphe 1, prévoit la possibilité de refuser le recours à la Convention d’arbitrage en cas de pénalité grave, et au vu de l’expérience pratique acquise depuis 1995, il est recommandé aux États membres de clarifier ou de réviser leur déclaration unilatérale figurant à l’annexe de la Convention d’arbitrage de manière à indiquer plus clairement que l’application d’une pénalité grave ne doit être envisagée que dans les cas exceptionnels, comme les cas de fraude.

4. Point de départ de la période de trois ans (délai de soumission du cas conformément à l’article 6, paragraphe 1, de la Convention d’arbitrage)

La date du «premier avis d’imposition ou mesure équivalente qui entraîne ou est susceptible d’entraîner une double imposition au sens de l’article 1er en raison d’une correction des prix de transfert» est considérée comme le point de départ de la période de trois ans.

En ce qui concerne les cas soumis dans le domaine des prix de transfert, il est recommandé aux États membres d’appliquer également cette définition pour déterminer la période de trois ans prévue par l’article 25, paragraphe 1, du modèle de convention fiscale de l’OCDE concernant le revenu et la fortune et mise en œuvre dans les conventions en matière de double imposition conclues entre États membres de l’UE.
5. Point de départ de la période de deux ans (article 7, paragraphe 1, de la Convention d’arbitrage)

i) Aux fins de l’article 7, paragraphe 1, de la Convention d’arbitrage, un cas est considéré comme ayant été soumis en vertu de l’article 6, paragraphe 1, lorsque le contribuable fournit les éléments d’information suivants:

a) identification (raison sociale, adresse, numéro d’identification fiscale, notamment) de l’entreprise de l’État contractant soumettant le cas et des autres parties aux transactions concernées;

b) informations détaillées concernant les faits et circonstances à prendre en compte (y compris concernant les relations entre l’entreprise et les autres parties aux transactions concernées);

c) identification des périodes fiscales concernées;

d) copie des avis d’imposition et du rapport d’audit fiscal ou document équivalent conduisant à la double imposition alléguée;

e) informations détaillées concernant les actions en justice et procédures de recours engagées par l’entreprise ou les autres parties aux transactions concernées et toute décision de justice concernant le cas;

f) exposé par l’entreprise des motifs qui l’amènent à penser que les principes définis à l’article 4 de la Convention d’arbitrage n’ont pas été respectés;

g) déclaration par laquelle l’entreprise s’engage à répondre de manière aussi complète et rapide que possible à toutes les demandes raisonnables et appropriées formulées par une autorité compétente et à tenir à la disposition des autorités compétentes les documents nécessaires, ainsi que

h) toute information complémentaire spécifique réclamée par l’autorité compétente dans un délai de deux mois suivant la réception de la demande du contribuable.

 

ii) La période de deux ans commence à courir à compter de la plus éloignée des dates suivantes:

a) la date de l’avis d’imposition, c’est-à-dire de la décision finale prise par l’administration fiscale concernant le revenu supplémentaire, ou de toute mesure équivalente;

b) la date à laquelle l’autorité compétente reçoit la requête et les informations minimales visées au point 5 i).

 

6. Procédures amiables prévues par la Convention d’arbitrage

6.1 Dispositions générales

a) Conformément aux lignes directrices de l’OCDE, il sera fait application du principe de pleine concurrence, indépendamment des conséquences fiscales immédiates que cela pourrait avoir pour l’un quelconque des États contractants.

b) Les cas seront résolus aussi rapidement que possible compte tenu de la complexité des problèmes posés dans chaque cas particulier.

c) Tous les moyens appropriés permettant de parvenir à un accord amiable aussi rapidement que possible, y compris les réunions en face-à-face, seront pris en considération; le cas échéant, l’entreprise sera invitée à exposer son point de vue devant son autorité compétente.

d) Compte tenu des dispositions du présent code, un accord amiable doit être conclu dans un délai de deux ans à compter de la date à laquelle le cas a été soumis pour la première fois à l’une des autorités compétentes conformément au point 5 ii) du présent code. Il est cependant reconnu que, dans certaines situations (par exemple lorsque la résolution du cas est imminente, lorsque les transactions en cause sont particulièrement complexes ou lorsqu’il s’agit de cas triangulaires), il peut être opportun d’appliquer l’article 7, paragraphe 4, (dérogation aux délais) afin de convenir d’une brève prolongation.

e) La procédure amiable ne devrait pas imposer de coûts de mise en conformité indus ou excessifs au requérant ou à toute autre personne impliquée.

 

6.2 Cas triangulaires soumis dans le domaine des prix de transfert dans l’UE

a) Dès que les autorités compétentes des États contractants sont convenues que le cas en question doit être considéré comme un cas triangulaire UE, elles invitent la ou les autres autorités compétentes de l’UE à participer aux travaux et aux discussions en tant qu’observateur(s) ou partie(s) prenante(s) et décident avec elle(s) de la marche à suivre. Toutes les informations doivent dès lors être mises en commun avec la ou les autres autorités compétentes de l’UE, par exemple dans le cadre d’échanges d’informations. La ou les autres autorités compétentes sont invitées à reconnaître l’implication effective ou potentielle de «leur» contribuable.

b) Pour résoudre les problèmes de double imposition survenant dans des cas triangulaires UE dans le cadre de la Convention d’arbitrage, les autorités compétentes concernées peuvent adopter l’une des approches ci-dessous:

1. les autorités compétentes peuvent décider d’adopter une approche multilatérale (participation pleine et immédiate de toutes les autorités compétentes concernées), ou

2. les autorités compétentes peuvent décider d’engager une procédure bilatérale, dans laquelle les deux parties sont les autorités compétentes ayant identifié (sur la base d’une analyse de comparabilité comprenant une analyse fonctionnelle et d’autres éléments de fait connexes) l’entreprise associée, située dans un autre État membre, qui a joué un rôle significatif dans l’obtention d’un résultat contraire au principe de pleine concurrence dans une chaîne de transactions ou des relations commerciales/financières, et invitent la ou les autres autorités compétentes de l’UE à participer en tant qu’observateur(s) aux discussions menées dans le cadre de la procédure amiable, ou

3. les autorités compétentes peuvent décider d’engager plusieurs procédures bilatérales en parallèle et invitent la ou les autres autorités compétentes de l’UE à participer en tant qu’observateur(s) aux discussions menées dans le cadre de chacune des procédures amiables.

Il est recommandé aux États membres de recourir à une procédure multilatérale pour résoudre les problèmes de double imposition de ce type. La décision doit cependant toujours être prise en accord avec toutes les autorités compétentes, à la lumière des faits et circonstances propres à chaque cas. Si le lancement d’une procédure multilatérale est impossible et que deux procédures bilatérales (ou plus) sont engagées en parallèle, toutes les autorités compétentes concernées doivent participer à la première étape de la procédure prévue par la Convention d’arbitrage, soit en tant qu’États contractants au début de l’application de la Convention d’arbitrage, soit en tant qu’observateurs.

c) En fonction du déroulement des discussions et des éléments de preuve produits, un observateur peut changer de statut et devenir partie prenante. Si la ou les autres autorités compétentes souhaitent participer à la deuxième étape (arbitrage), elles doivent devenir parties prenantes.

Le fait que la ou les autres autorités compétentes conservent un statut d’observateur pendant toute la durée des discussions n’entraîne aucune conséquence pour l’application des dispositions de la Convention d’arbitrage (en ce qui concerne par exemple les questions de calendrier et de procédure).

La ou les autres autorités compétentes ne sont pas liées par le résultat final de la procédure prévue par la Convention d’arbitrage du fait de leur participation en tant qu’observateurs.

Tout échange d’informations se déroulant pendant la procédure doit être conforme aux exigences et prescriptions légales et administratives habituelles.

d) Le ou les contribuables informent dès que possible la ou les administrations fiscales concernées de l’implication possible d’une ou plusieurs autres parties établies dans un ou plusieurs autres États membres. Cette notification doit être suivie, en temps opportun, de la présentation de tous les faits pertinents et documents justificatifs utiles. Cette approche permettra non seulement d’accélérer le règlement des litiges, mais également d’éviter que des problèmes de double imposition ne puissent pas être résolus du fait de l’existence de délais de procédure divergents dans les États membres.

6.3 Fonctionnement pratique et transparence

a) Pour réduire au minimum les coûts et les retards liés à la traduction, la procédure amiable, et notamment l’échange des prises de position, devrait être conduite dans une langue de travail commune, ou selon une méthode d’effet équivalent, dès lors que les autorités compétentes parviennent à un accord sur une base bilatérale (ou multilatérale).

b) L’entreprise qui demande la procédure amiable est tenue informée par l’autorité compétente à laquelle elle a soumis le cas de tous les développements importants qui la concernent tout au long de la procédure.

c) La confidentialité des informations relatives à toute personne protégée dans le cadre d’une convention fiscale bilatérale ou en vertu du droit d’un État contractant est assurée.

d) L’autorité compétente accuse réception d’une requête qui lui est adressée par un contribuable d’engager une procédure amiable dans un délai d’un mois à compter de la réception de la demande et en informe simultanément les autorités compétentes des autres États contractants concernés en joignant une copie de la requête du contribuable.

e) Si l’autorité compétente estime que l’entreprise n’a pas transmis les informations minimales nécessaires au lancement de la procédure amiable conformément au point 5 i), elle invite l’entreprise, dans un délai de deux mois à compter de la réception de la requête, à lui fournir les informations complémentaires spécifiques dont elle a besoin.

f) Les États contractants s’engagent à ce que l’autorité compétente réponde sous l’une des formes suivantes à l’entreprise requérante:

i) si l’autorité compétente ne pense pas que les bénéfices de l’entreprise sont inclus, ou sont susceptibles d’être inclus, dans les bénéfices d’une entreprise d’un autre État contractant, elle informe l’entreprise de ses doutes et l’invite à présenter ses observations éventuelles;

ii) si la requête paraît fondée à l’autorité compétente et que celle-ci est en mesure d’y apporter une solution satisfaisante, elle en informe l’entreprise et procède aux corrections ou autorise les allégements qui lui semblent justifiés le plus rapidement possible;

iii) si la requête paraît fondée à l’autorité compétente, mais que celle-ci n’est pas elle-même en mesure d’y apporter une solution satisfaisante, elle informe l’entreprise qu’elle s’efforcera de résoudre le cas par voie d’accord amiable avec l’autorité compétente de tout autre État contractant concerné.

g) Si une autorité compétente estime qu’une réclamation est fondée, il lui incombe d’engager une procédure amiable en informant l’autorité compétente de l’autre ou des autres États contractants de sa décision et de joindre une copie des informations visées au point 5 i) du présent code. Parallèlement, elle informe la personne se prévalant de la Convention d’arbitrage qu’elle a engagé la procédure amiable. L’autorité compétente engageant la procédure amiable indique également — sur la base des informations dont elle dispose — à l’autorité compétente de l’autre ou des autres États contractants et à la personne ayant introduit la requête si le cas a été soumis dans les délais prescrits par l’article 6, paragraphe 1, de la Convention d’arbitrage et la date à laquelle commence à courir la période de deux ans visée à l’article 7, paragraphe 1, de la Convention d’arbitrage.

 

6.4 Échange de prises de position

a) Lorsqu’une procédure amiable a été engagée, les États contractants s’engagent à ce que l’autorité compétente du pays dans lequel il a été procédé ou il est envisagé de procéder à une évaluation de l’impôt, constituée par une décision finale de l’administration fiscale concernant le revenu, ou par une mesure équivalente, laquelle prévoit une correction qui entraîne ou est susceptible d’entraîner une double imposition au sens de l’article 1er de la Convention d’arbitrage, transmette une prise de position aux autorités compétentes des autres États contractants concernés, exposant:

i) le cas soumis par le requérant;

ii) son point de vue concernant le bien-fondé du cas, c’est-à-dire les motifs pour lesquels elle estime qu’il y a double imposition ou qu’il existe un risque de double imposition;

iii) les mesures à adopter pour éliminer la double imposition ainsi qu’un exposé complet de la proposition.

b) La prise de position contient un justificatif complet de l’évaluation fiscale ou de la correction et est accompagnée d’un ensemble de documents appuyant la position adoptée par l’autorité compétente et des listes de tous les autres documents utilisés pour la correction.

c) La prise de position est transmise le plus rapidement possible compte tenu de la complexité du dossier en question aux autorités compétentes des autres États contractants concernés, et au plus tard dans un délai de quatre mois à compter de:

i) la date de l’avis d’imposition, c’est-à-dire de la décision finale prise par l’administration fiscale concernant le revenu supplémentaire, ou de toute mesure équivalente;

ii) la date à laquelle l’autorité compétente reçoit la requête et les informations minimales visées au point 5 i).

d) Les États contractants s’engagent à ce que, lorsqu’une autorité compétente d’un pays dans lequel il n’a pas été procédé ou il n’est pas envisagé de procéder à une évaluation de l’impôt ou à une mesure équivalente entraînant ou susceptible d’entraîner une double imposition au sens de l’article 1er de la Convention d’arbitrage en raison, par exemple, d’une correction des prix de transfert, reçoit une prise de position d’une autre autorité compétente, cette autorité réponde le plus rapidement possible compte tenu de la complexité du cas en question et au plus tard dans un délai de six mois à compter de la réception de la prise de position.

e) La réponse devrait adopter l’une des deux formes suivantes:

i) si l’autorité compétente estime qu’il y a eu double imposition ou qu’il y a risque de double imposition et accepte la solution proposée dans la prise de position, elle en informe la ou les autres autorités compétentes et procède le plus rapidement possible aux corrections ou allégements correspondants;

ii) si l’autorité compétente n’estime pas qu’il y a eu double imposition ou qu’il y a risque de double imposition, ou n’accepte pas la solution proposée dans la prise de position, elle transmet à l’autre ou aux autres autorités compétentes une réponse dans laquelle elle expose les raisons de son désaccord et propose un calendrier indicatif pour examiner le cas compte tenu de sa complexité. La proposition comporte, le cas échéant, une date pour une réunion en face-à-face, qui devrait se tenir au plus tard dans un délai de 18 mois à compter de la plus éloignée des dates suivantes:

aa) la date de l’avis d’imposition, c’est-à-dire de la décision finale prise par l’administration fiscale concernant le revenu supplémentaire, ou de toute mesure équivalente;

bb) la date à laquelle l’autorité compétente reçoit la requête et les informations minimales visées au point 5 i).

f) Les États contractants effectuent en outre toutes les démarches nécessaires pour accélérer, dans toute la mesure du possible, les procédures. À cet égard, les États contractants devraient envisager d’organiser régulièrement, et au moins une fois par an, des réunions en face-à-face entre leurs autorités compétentes afin d’examiner les procédures amiables en instance (pour autant que le nombre de cas justifie ces réunions régulières).

6.5 Conventions en matière de double imposition entre États membres

En ce qui concerne les dossiers soumis dans le domaine des prix de transfert, il est recommandé aux États membres d’appliquer les dispositions des points 1 à 3 également aux procédures amiables engagées conformément aux dispositions de l’article 25, paragraphe 1, du modèle de convention fiscale de l’OCDE concernant le revenu et la fortune, mises en œuvre dans les conventions en matière de double imposition conclues entre États membres.

 

7. Procédures durant la seconde phase de la Convention d’arbitrage

7.1 Liste de personnalités indépendantes

a) Les États contractants s’engagent à communiquer sans délai au Secrétaire général du Conseil de l’Union européenne le nom des cinq personnalités indépendantes susceptibles de faire partie de la commission consultative visée à l’article 7, paragraphe 1, de la Convention d’arbitrage et à lui faire part, dans les mêmes conditions, de toute modification apportée à la liste.

b) Lorsqu’ils communiquent le nom de leurs personnalités indépendantes au Secrétaire général du Conseil de l’Union européenne, les États contractants joignent un curriculum vitae de ces personnalités, décrivant leur niveau d’expérience dans le domaine juridique, fiscal et en particulier des prix de transfert.

c) Les États contractants peuvent également indiquer sur leur liste les personnalités qui satisfont aux exigences pour être élues en qualité de président.

d) Chaque année, le Secrétaire général du Conseil invite les États contractants à confirmer le nom de leurs personnalités indépendantes et/ou à indiquer le nom de leurs remplaçants.

e) La liste globale de toutes les personnalités indépendantes est publiée sur le site internet du Conseil.

f) Les personnalités indépendantes ne doivent pas nécessairement être des ressortissants ou des résidents du pays qui les désigne, mais doivent cependant être des ressortissants d’un État contractant à la Convention d’arbitrage et résider sur le territoire auquel cette convention s’applique.

g) Il est recommandé aux autorités compétentes d’établir un modèle de déclaration d’acceptation et une déclaration d’indépendance pour le dossier en question, qui seront signées par les personnalités indépendantes sélectionnées

7.2 Création de la commission consultative

a) À moins que les États contractants concernés n’en décident autrement, l’État contractant dont émane le premier avis d’imposition, c’est-à-dire la décision finale prise par l’administration fiscale concernant le revenu supplémentaire, ou toute mesure équivalente entraînant ou susceptible d’entraîner une double imposition au sens de l’article 1er de la Convention d’arbitrage, prend l’initiative de constituer la commission consultative et organise ses réunions, en accord avec le ou les autres États contractants.

b) Les autorités compétentes constituent la commission consultative dans les six mois suivant l’expiration de la période visée à l’article 7 de la Convention d’arbitrage. Lorsqu’une autorité compétente ne procède pas à cette constitution, une autre autorité compétente est en droit de prendre l’initiative.

c) La commission consultative se compose en principe de deux personnalités indépendantes, d’un président et des représentants des autorités compétentes. Dans les cas triangulaires où une commission consultative doit être constituée dans le cadre de l’approche multilatérale, les États contractants tiennent compte des exigences de l’article 11, paragraphe 2, de la Convention d’arbitrage et introduisent, le cas échéant, les règles supplémentaires nécessaires pour faire en sorte que la commission consultative, y compris son président, soit en mesure de se prononcer à la majorité simple de ses membres.

d) La commission consultative est assistée par un secrétariat dont les locaux sont mis à disposition par l’État contractant ayant pris l’initiative de constituer la commission consultative, sauf si les États contractants concernés en décident autrement. Pour des raisons d’indépendance, ce secrétariat sera placé sous le contrôle du président de la commission consultative. Les membres du secrétariat sont soumis à l’obligation de secret imposée par l’article 9, paragraphe 6, de la Convention d’arbitrage.

e) Le lieu où la commission consultative se réunit et le lieu où son avis doit être rendu peuvent être fixés à l’avance par les autorités compétentes des États contractants concernés.

f) Les États contractants fournissent à la commission consultative, avant sa première réunion, tous les documents et informations pertinents, et notamment tous les documents, rapports, correspondance et conclusions utilisés lors de la procédure amiable.

 

7.3 Fonctionnement de la commission consultative

a) La commission consultative est considérée comme ayant été saisie dès que le président confirme que ses membres ont reçu tous les documents et informations pertinents visés au point 7.2 f) ci-dessus.

b) Les travaux de la commission consultative sont menés dans la ou les langues officielles des États contractants concernés, à moins que les autorités compétentes n’en décident autrement d’un commun accord, compte tenu des souhaits de la commission consultative.

c) La commission consultative peut ordonner que la partie dont émane une déclaration ou un document prenne des dispositions en vue de produire une traduction dans la langue ou les langues dans lesquelles les travaux sont menés.

d) Dans le respect des dispositions de l’article 10 de la Convention d’arbitrage, la commission consultative peut demander que les États contractants, et notamment l’État contractant dont émane le premier avis d’imposition, c’est-à-dire la décision finale prise par l’administration fiscale concernant les revenus supplémentaires, ou toute mesure équivalente ayant entraîné ou susceptible d’entraîner une double imposition au sens de l’article 1er, se présentent devant la commission consultative.

e) Les frais de procédure de la commission consultative, qui sont répartis de façon égale entre les États contractants concernés, sont les frais de fonctionnement administratifs ainsi que la rémunération et les frais des personnalités indépendantes.

f) À moins que les autorités compétentes des États contractants concernés n’en décident autrement:

i) le remboursement des frais exposés par les personnalités indépendantes sera limité à celui qui est normalement prévu pour les hauts fonctionnaires de l’État contractant qui a pris l’initiative de constituer la commission consultative;

ii) la rémunération des personnalités indépendantes est fixée à 1 000 EUR par personne et par jour de réunion de la commission consultative, et le Président percevra une rémunération supérieure de 10 % à celle des autres personnalités indépendantes.

g) Le paiement effectif des frais de procédure de la commission consultative est effectué par l’État contractant qui a pris l’initiative de la constituer, à moins que les autorités compétentes des États contractants concernés n’en décident autrement.

 

7.4 Avis de la commission consultative

Les États contractants souhaitent voir figurer dans l’avis:

a) les noms des membres de la commission consultative;

b) la demande; la demande contient:

– les noms et adresses des entreprises concernées;

– les autorités compétentes concernées;

– une description des faits et circonstances du différend;

– une déclaration claire concernant ce qui est demandé;

c) un résumé succinct de la procédure;

d) les arguments et méthodes sur lesquels est fondée la décision figurant dans l’avis;

e) l’avis;

f) le lieu où l’avis est émis;

g) la date à laquelle l’avis est émis;

h) la signature des membres de la commission consultative.

La décision des autorités compétentes et l’avis de la commission consultative seront communiqués comme suit:

i) Lorsque la décision a été prise, l’autorité compétente qui a été saisie du cas transmet une copie de la décision des autorités compétentes et de l’avis de la commission consultative à chacune des entreprises concernées.

ii) les autorités compétentes des États contractants peuvent convenir que la décision et l’avis peuvent être entièrement publiés. Elles peuvent également se mettre d’accord pour publier la décision et l’avis sans mentionner le nom des entreprises concernées et en supprimant toute autre information susceptible de révéler l’identité desdites entreprises. Dans les deux cas, l’accord des entreprises est requis et préalablement à toute publication, les entreprises concernées doivent avoir communiqué par écrit à l’autorité compétente à laquelle le cas a été soumis qu’elles n’ont pas d’objection à la publication de la décision et de l’avis;

iii) L’avis de la commission consultative est rédigé en trois originaux (ou davantage, lorsqu’il s’agit de cas triangulaires), dont deux sont transmis à chacune des autorités compétentes des États contractants concernés et un est transmis pour archivage au Secrétariat général du Conseil. S’il y a accord sur la publication de l’avis, ce denier sera rendu public dans la ou les langues originales sur le site internet de la Commission.

 

8. Recouvrement de la dette fiscale et paiements d’intérêts durant les procédures de règlement de différends transfrontaliers

a) Il est recommandé aux États membres de prendre toutes les mesures nécessaires pour faire en sorte que la suspension du recouvrement de la dette fiscale durant les procédures de règlement de différends transfrontaliers engagées dans le cadre de la Convention d’arbitrage puisse être obtenue par les entreprises impliquées dans cette procédure, aux mêmes conditions que celles impliquées dans une procédure de recours/litige interne, même si ces mesures peuvent nécessiter des modifications de la législation dans certains États membres. Il serait souhaitable que les États membres étendent ces mesures aux procédures de règlement de différends transfrontaliers engagées dans le cadre des conventions en matière de double imposition conclues entre États membres.

b) Étant donné que les contribuables ne devraient pas être pénalisés par l’existence de différentes approches en matière de paiements et remboursements d’intérêts pendant la durée des négociations dans le cadre de la procédure amiable, il est recommandé aux États membres d’adopter l’une des approches suivantes:

– l’impôt recouvré et remboursé ne fait pas l’objet d’intérêts;

– l’impôt recouvré et remboursé fait l’objet d’intérêts;

– chaque situation est examinée au cas par cas pour ce qui est de la perception ou du remboursement des intérêts (éventuellement pendant la procédure amiable).

 

9. Adhésion des nouveaux États membres de l’UE à la Convention d’arbitrage

Les États membres s’efforcent de signer et de ratifier la convention d’adhésion des nouveaux États membres de l’UE à la Convention d’arbitrage le plus rapidement possible et, en tout état de cause, au plus tard deux ans après leur adhésion à l’UE.

 

10. Dispositions finales

Afin d’assurer l’application uniforme et effective du code, les États membres sont invités à faire rapport à la Commission au sujet de son fonctionnement pratique tous les deux ans. Sur la base de ces rapports, la Commission a l’intention de présenter un rapport au Conseil et pourra proposer un réexamen des dispositions du code.

 

THEME III- Recommandation sur les procédures de réduction des retenues à la source

 

De nombreux États membres appliquent une retenue à la source sur les revenus des valeurs mobilières. La retenue à la source est déduite par l’émetteur des valeurs mobilières ou par un intermédiaire financier intervenant dans le paiement du revenu.

Dans de nombreux cas, les droits d’imposition sont partagés entre l’État de la source et l’État de la résidence; les investisseurs non résidents peuvent dès lors bénéficier d’un taux réduit de retenue à la source ou d’une exemption dans l’État de la source en vertu de conventions destinées à éviter la double imposition ou de la législation nationale. Or les procédures permettant de réduire les taux des retenues à la source ou de demander leur remboursement sont souvent compliquées, et varient fortement d’un État membre à l’autre.

De nombreux États membres autorisent uniquement les intermédiaires financiers établis dans leur propre pays à agir en tant qu’agents chargés de la retenue.

 

RECOMMANDATION DE LA COMMISSION

du 19.10.2009
sur les procédures de réduction de la retenue à la source
(Texte présentant de l’intérêt pour l’EEE)

 

LA COMMISSION DES COMMUNAUTÉS EUROPÉENNES,

vu le traité instituant la Communauté européenne, et en particulier son article 211, deuxième tiret,

considérant ce qui suit:

 

(1) De nombreux États membres appliquent une retenue à la source sur les revenus des valeurs mobilières. La retenue à la source est déduite par l’émetteur des valeurs mobilières ou par un intermédiaire financier intervenant dans le paiement du revenu.

(2) Dans de nombreux cas, les droits d’imposition sont partagés entre l’État de la source et l’État de la résidence; les investisseurs non résidents peuvent dès lors bénéficier d’un taux réduit de retenue à la source ou d’une exemption dans l’État de la source en vertu de conventions destinées à éviter la double imposition ou de la législation nationale. Or les procédures permettant de réduire les taux des retenues à la source ou de demander leur remboursement sont souvent compliquées, et varient fortement d’un État membre à l’autre.

(3) De nombreux États membres autorisent uniquement les intermédiaires financiers établis dans leur propre pays à agir en tant qu’agents chargés de la retenue.

(4) Les complications qui résultent de cette situation entravent le fonctionnement des marchés de capitaux et augmentent les coûts des opérations transfrontalières. Selon les rapports Giovannini, «Cross-border clearing and settlement arrangements in the European Union»[21]

(2001) et «Second report on EU Clearing and Settlement»[22] (2003), cela nuit à l’efficacité de l’investissement transfrontalier en valeurs mobilières.

(5) Deux rapports du Groupe d’experts sur les questions de conformité fiscale (FISCO)[23], «Fact-Finding Study on Fiscal Compliance Procedures Related to Clearing and Settlement within the EU» (2006) et «Solutions to Fiscal Compliance Barriers Related to Post-Trading within the EU» (2007) ont étudié les procédures existantes de réduction des retenues à la source et ont suggéré des moyens d’améliorer leur fonctionnement.

(6) Comme ces rapports l’indiquent, l’octroi de réductions pour les retenues à la source à la place d’une procédure de remboursement constituerait un pas important vers la simplification des procédures de retenue à la source.

(7) Ces procédures simplifiées ne devraient pas s’appliquer aux revenus des valeurs mobilières qui relèvent d’une autre législation communautaire, notamment de la directive 90/435/CEE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents[24] et de la directive 2003/49/CE du Conseil du 3 juin 2003 concernant un régime fiscal commun applicable aux paiements d’intérêts et de redevances effectués entre des sociétés associées d’États membres différents[25]. Il n’est pas nécessaire non plus d’appliquer de procédure simplifiée lorsque des États membres prélèvent une retenue à la source au lieu de procéder à un échange d’informations durant la période de transition visée à l’article 11 de la directive 2003/48/CE du Conseil du 3 juin 2003 en matière de fiscalité des revenus de l’épargne sous forme de paiements d’intérêts[26].

(8) Lorsque, dans des cas exceptionnels, la réduction des retenues à la source n’est pas possible, les États membres de la source pourraient également améliorer la situation actuelle en adoptant un mode de remboursement rapide.

(9) Afin de garantir des conditions de concurrence égales entre les intermédiaires financiers de l’UE, il convient d’autoriser les intermédiaires financiers entre l’émetteur des titres et le bénéficiaire effectif, établis dans un État membre autre que l’État membre de la source, à intervenir dans les procédures de retenue à la source au titre d’agents d’information ou d’agents chargés de la retenue.

(10) Les intermédiaires financiers établis dans les pays de l’AELE devraient bénéficier du même traitement que les intermédiaires financiers établis dans un État membre dans la mesure où ces pays offrent une assistance administrative équivalente à celle visée par la directive 77/799/CEE du Conseil du 19 décembre 1977 concernant l’assistance mutuelle des autorités compétentes des États membres dans le domaine des impôts directs[27], et par la directive 2008/55/CE du Conseil du 26 mai 2008 concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives à certaines cotisations, à certains droits, à certaines taxes et autres mesures[28].

(11) Il est légitime pour les États membres de protéger leurs recettes fiscales et ils devraient dès lors être autorisés à exiger que les intermédiaires financiers obtiennent une autorisation ou un accord préalable avant qu’ils puissent agir en tant qu’agent d’information ou agent chargé de la retenue.

(12) En autorisant les intermédiaires financiers à ne transmettre que des informations groupées sur le taux de retenue à la source à l’intermédiaire suivant dans la chaîne de garde, il sera possible pour toutes les parties concernées de réaliser d’importantes économies, sans susciter de réserves en matière de protection des données ou de concurrence en ce qui concerne la transmission d’informations relatives au client entre les différents intermédiaires financiers.

(13) Une simplification plus poussée serait possible si, outre les certificats de résidence, d’autres preuves attestant le droit des investisseurs à une réduction des retenues à la source étaient acceptées, par exemple une auto-certification et les données d’identification détenues par les intermédiaires financiers, conformément aux prescriptions de la directive 2004/39/CE du Conseil du 21 avril 2004 concernant les marchés d’instruments financiers[29].

(14) Afin d’alléger la charge administrative, les intermédiaires financiers devraient être autorisés à recourir à un système d’archivage électronique des informations.

(15) Les États membres devraient user de la possibilité de procéder à des échanges d’informations conformément à la législation communautaire et aux dispositions fiscales bilatérales, et à des contrôles individuels ou communs en vue de vérifier si les intermédiaires financiers respectent leurs obligations. En outre, ils devraient recourir à la directive 2008/55/CE et tout autre futur instrument équivalent pour le recouvrement des créances dans un autre État de l’UE ou de l’AELE.

(16) Les représentants des États membres participant au groupe de travail IV sur la fiscalité directe et au comité européen des valeurs mobilières ont examiné le sujet en détail. Des discussions sur les procédures de réduction de la retenue à la source ont également lieu en parallèle au sein de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE).

 

RECOMMANDE:

1. Objet et champ d’application

1.1. La présente recommandation concerne les améliorations à apporter aux procédures d’octroi d’une réduction des retenues à la source pour les revenus provenant des valeurs mobilières transfrontalières perçues par les investisseurs résidant dans l’UE, conformément aux conventions visant à prévenir la double imposition et aux dispositions législatives nationales.

1.2. La présente recommandation s’applique aux revenus de valeurs mobilières générés dans un État membre et payés par un ou plusieurs intermédiaires financiers établis dans l’UE ou dans un pays de l’AELE qui offre une assistance administrative équivalente à celle visée par les directives 77/799/CEE et 2008/55/CE.

1.3. La présente recommandation ne s’applique pas aux revenus des valeurs mobilières qui relèvent de la directive 90/435/CEE ou de la directive 2003/49/CE, ni à la retenue à la source prélevée par des États membres lors de la période de transition visée par l’article 11 de la directive 2003/48/CE.

2. Définitions

Aux fins de la présente recommandation, on entend par:

(a) «revenus des valeurs mobilières», les dividendes, les intérêts ou tout autre revenu généré par des valeurs mobilières et faisant l’objet d’une retenue à la source dans l’État membre de la source;

(b) «État membre de la source», l’État membre dans lequel se trouve la résidence fiscale de l’émetteur des valeurs mobilières générant un revenu;

(c) «État membre de la résidence», l’État membre dans lequel se trouve la résidence fiscale du bénéficiaire effectif des revenus de valeurs mobilières;

(d) «intermédiaire financier», un dépositaire central de titres, un établissement de crédit ou toute autre entité économique autorisée ou soumise à un contrôle dans la chaîne de garde entre l’émetteur des titres et le bénéficiaire effectif;

(e) «bénéficiaire effectif», l’investisseur qui perçoit pour son propre compte les revenus de valeurs mobilières;

(f) «agent d’information», un intermédiaire financier autorisé par l’État membre de la source à assumer la responsabilité de vérifier si l’investisseur peut bénéficier d’une réduction de la retenue à la source, et chargé de transmettre cette information à l’intermédiaire financier suivant dans la chaîne de garde jusqu’à ce qu’elle parvienne à l’agent chargé de la retenue;

(g) «agent chargé de la retenue», un agent d’information ayant également été autorisé par l’État membre de la source à assumer la responsabilité de déduire la retenue à la source selon le taux approprié et de verser le montant de la retenue à l’autorité fiscale compétente de l’État membre de la source;

(h) «informations groupées sur le taux de retenue à la source», des informations fournies sous une forme qui regroupe les revenus de valeurs mobilières en fonction du taux de retenue applicable, sans que l’identité des propriétaires des titres ne puisse être déterminée.

3. Réduction des retenues à la source

Les États membres de la source sont invités à octroyer une réduction de la retenue à la source au moment du paiement des revenus de valeurs mobilières, dès lors que toutes les informations nécessaires sont disponibles.

4. Procédures de remboursement rapides et normalisées

Lorsque, dans des cas exceptionnels, la réduction des retenues à la source n’est pas possible, les États membres de la source sont invités à mettre en place des procédures de remboursement rapides et normalisées. Ces procédures doivent comporter les éléments suivants:

(a) l’autorisation pour les agents d’information ou les agents chargés de la retenue à présenter, pour le compte des investisseurs, les demandes de remboursement aux autorités fiscales de l’État membre de la source;

(b) la désignation d’un point de contact unique pour l’introduction et le traitement des demandes de remboursement et landard qui pourront être introduites électroniquement;

(d) le remboursement dans un délai raisonnable et, en principe, dans un délai de 6 mois à compter de la réception de la demande de remboursement par l’autorité fiscale compétente, à condition que toutes les informations nécessaires soient disponibles.

5. Rôle des agents d’information et des agents chargés de la retenue.

5.1. L’agent d’information le plus proche de l’investisseur devrait être en principe le mieux placé pour agir également en tant qu’agent chargé de la retenue.

5.2. Si tel n’est pas le cas et s’il existe une chaîne de garde comprenant plusieurs agents d’information,

(a) l’agent d’information le plus proche de l’investisseur devrait vérifier si ce dernier peut bénéficier d’une réduction de la retenue à la source et conserver les documents reçus;

(b) l’agent d’information le plus proche de l’investisseur devrait transmettre les informations sur l’investisseur à l’État membre de la source, sur une base annuelle ou sur demande;

(c) chaque agent d’information faisant partie de la chaîne de garde devrait transmettre les informations groupées sur le taux de retenue à la source à l’agent suivant dans la chaîne de garde pour remonter jusqu’à ce qu’elles parviennent à l’agent chargé de la retenue; et

(d) l’agent chargé de la retenue devrait appliquer la réduction de la retenue à la source sur la base des informations groupées sur le taux de retenue à la source qu’il a reçues.

6. Conditions applicables aux intermédiaires financiers

6.1. Les États membres de la source sont invités à définir des conditions et des obligations non discriminatoires et proportionnées conformément auxquelles l’intermédiaire financier peut être autorisé à agir en tant qu’agent d’information ou agent chargé de la retenue.

6.2. Les États membres de la source sont invités à retirer l’autorisation lorsque l’agent d’information ou l’agent chargé de la retenue ne respecte pas les conditions ni les obligations.

7. Documents établissant le droit à la réduction des retenues à la source

7.1. Les États membres de la source sont invités à accepter des preuves attestant le droit de l’investisseur à la réduction des retenues à la source autres que les certificats de résidence délivrés par l’État membre de la résidence. Ces preuves peuvent comprendre une auto-certification par le bénéficiaire effectif et les documents recueillis par les agents d’information pour se conformer aux prescriptions de la directive 2004/39/CE concernant les marchés d’instruments financiers.

7.2. Dans le cas visé au point 7.1, les États membres de la source peuvent tenir compte du niveau de risque en fixant, par exemple, des règles moins rigoureuses lorsque la réduction porte sur un montant inférieur à 1 000 EUR.

8. Informations et documents sous forme électronique

Les États membres de la source sont invités à autoriser les agents d’information et les agents chargés de la retenue à transmettre et conserver les informations et les documents sous forme électronique.

9. Surveillance

Les États membres sont invités à mettre en place des procédures afin de vérifier si les agents d’information et les agents chargés de la retenue respectent les obligations établies conformément à la présente recommandation. Il pourrait notamment s’agir d’audits individuels ou conjoints menés par l’autorité fiscale de l’État membre de la source, par l’autorité fiscale de l’État membre dans lequel l’agent d’information ou l’agent chargé de la retenue est établi, ou par des auditeurs externes.

10. Suivi

10.1. Les États membres sont encouragés à adopter des règles plus souples que celles prévues par la présente recommandation en ce qui concerne la simplification des procédures relatives à l’octroi d’une réduction de la retenue à la source sur les revenus transfrontaliers provenant de valeurs mobilières.

10.2. Les États membres sont invités à étudier dans quelle mesure la présente recommandation peut offrir un cadre à l’adoption de nouveaux canaux d’échange d’informations simplifiés pour la transmission d’informations relatives à l’investisseur aux États membres de la source et de la résidence. Ils pourraient s’inspirer des procédures établies pour se conformer à la législation communautaire, notamment à la directive 2003/48/CE.

10.3. Les États membres sont invités à étudier la possibilité et les conditions d’une compensation entre les montants à rembourser et les montants à payer aux autorités fiscales de l’État membre de la source qui serait effectuée par les agents chargés de la retenue.

10.4. Les États membres sont invités à établir des conditions et des obligations communes régissant l’agrément des intermédiaires financiers aux fins de la présente recommandation.

10.5. Les États membres sont invités à continuer d’étudier les moyens d’améliorer les procédures de réduction des retenues à la source, au sein des groupes de travail pertinents de la Commission et à adopter une position coordonnée à l’OCDE lors des débats qui s’y rapportent.

11. Destinataires

Les États membres sont destinataires de la présente recommandation.

Fait à Bruxelles, le 19.10.2009

Par la Commission

Charlie MCCREEVY

Membre de la Commission

 

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