Il convient d’abord de signaler que la Belgique, à l’inverse de la France et comme la quasi-totalité des Etats d’Europe, ne connaît pas d’impôt annuel sur le capital. Ce dernier n’est frappé qu’à l’occasion de sa transmission ; et ceci explique que, dans ce pays, les impôts sur le capital relèvent de la catégorie des impôts indirects sur la circulation juridique des biens.

A l’origine, les seuls impôts sur le capital étaient les droits d’enregistrement réglementés par la loi du 22 Frimaire An VII. Cette loi frappait indistinctement du droit d’enregistrement les mutations des biens entre vifs et les mutations pour cause de mort. Une loi de 1817 créa un impôt spécifique sur les successions, les mutations entre vifs, à titre onéreux ou à titre gratuit, continuant à relever des droits d’enregistrement.

Actuellement, les impôts successoraux se subdivisent ainsi :

– le droit de succession proprement dit qui porte sur l’avoir net de tous les biens délaissés par un habitant du Royaume,

– le droit de mutation par décès qui frappe la valeur brute des immeubles délaissés en Belgique par un non-habitant du Royaume,

– la taxe compensatoire des droits de succession qui atteint annuellement le montant brut des avoirs des associations sans but lucratif.

Les deux premiers impôts obéissent aux mêmes règles, sauf en matière d’assiette. Leur étude sera donc groupée.

On remarque que l’impôt sur les donations, qui continue à relever des droits d’enregistrement, est distinct, contrairement au régime français par exemple, de l’impôt sur les successions. Mais leur tarif général est le même. Aux droits d’enregistrement viennent s’adjoindre un droit d’hypothèque et des droits de greffe.

 

Sous-Partie I – Les droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe

 

Ces droits sont établis et réglementés par le Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe (le Code), et par les arrêtés d’exécution dudit Code.

 

CHAPITRE I – LES DROITS D’ENREGISTREMENT

Division I – Le champ d’application

Les droits d’enregistrement sont en principe perçus à l’occasion de l’enregistrement d’un acte ou d’un écrit, c’est-à-dire lors de la formalité qui consiste dans la copie, l’analyse ou la mention de cet acte ou de cet écrit par le receveur de l’enregistrement, dans un registre destiné à cet effet ou sur tout autre support déterminé par Arrêté Royal.

Cette formalité est accomplie par le receveur de l’enregistrement.

Il convient donc de préciser cette notion avant d’examiner les différentes catégories de droits et les règles qui s’y rattachent.

SECTION I – L’OBLIGATION DE L’ENREGISTREMENT

Paragraphe 1 – Actes soumis à la formalité

Les actes assujettis, les délais de présentation à la formalité et les personnes qui y sont tenues sont fixés par les articles 19 à 38 du Code. Les actes assujettis sont les suivants :

–          les actes de notaires belges ;

–          les exploits et procès-verbaux des huissiers de justice belges ;

–          les arrêts et jugements des cours et tribunaux belges, qui contiennent des dispositions assujetties au droit proportionnel de transmission à titre onéreux ;

–          les actes sous seing privé ou les actes notariés passés à l’étranger, translatifs ou déclaratifs de propriété ou d’usufruit d’immeubles situés en Belgique, ou portant bail, sous-bail ou cession de bail de tels biens ;

–          les procès-verbaux de vente publique d’objets mobiliers corporels dressés en Belgique ;

–          les actes sous seing privé et les actes notariés passés à l’étranger contenant l’apport de biens meubles ou immeubles à des sociétés belges possédant la personnalité juridique.

Le Roi peut dispenser de la formalité de l’enregistrement certaines catégories d’actes de notaire ou d’huissier de justice, sans que cette dispense n’entraîne exemption des droits applicables à ces actes. Les actes de protêt sont ainsi dispensés de la formalité de l’enregistrement.

Il y a également obligation de présenter une déclaration à la formalité de l’enregistrement pour un certain nombre de conventions pour lesquelles il n’existe pas d’écrit, notamment pour les conventions translatives ou déclaratives de propriété ou d’usufruit d’immeubles situés en Belgique et pour celles relatives à l’apport de biens dans une société belge possédant la personnalité juridique.

I – Les actes des notaires, les exploits et procès-verbaux des huissiers de justice, les arrêts et jugements des cours et tribunaux, à condition qu’ils contiennent des dispositions entraînant la perception d’un droit proportionnel.

Tout écrit quelconque, s’il est annexé à l’un des actes ci-dessus, est obligatoirement soumis au préalable à la formalité de l’enregistrement, à moins qu’il ne s’agisse d’un jugement ou d’un arrêt. Cette disposition ne s’applique pas aux effets de commerce qui sont annexés aux protêts. Les délais d’enregistrement sont :

– de dix jours pour les actes des notaires qui résident dans la commune où le bureau de l’enregistrement est établi, et de quinze jours pour les actes des notaires qui n’y résident pas ;

Toutefois, ce délai est fixé à trois mois à partir du décès des testateurs ou donateurs, pour les testaments et pour les donations y assimilées pour leurs révocations et pour les actes constatant le dépôt d’un testament par le testateur.

– de quatre jours pour les exploits et procès-verbaux des huissiers de justice ;

– d’un mois pour les arrêts et jugements des cours et tribunaux ;

Ce sont les notaires et les huissiers de justice qui sont tenus de faire enregistrer les actes qui relèvent de leur ministère, ainsi que de payer les droits qui s’y réfèrent. La même obligation incombe aux greffiers pour les arrêts et jugements des cours et tribunaux. Les actes des notaires et des huissiers de justice sont enregistrés au bureau de l’enregistrement de leur résidence, les arrêts et jugements des cours et tribunaux au bureau dans le ressort duquel se trouve le siège de la cour ou du tribunal.

II – Les actes translatifs ou déclaratifs de propriété ou d’usufruit d’immeubles situés en Belgique.

Lorsque l’acte constatant une opération de ce type est un acte sous seing privé, ou un acte conclu en pays étranger, l’une des parties au contrat doit certifier conforme une copie de l’acte, ou un double, qui lui sera annexé et qui restera déposé au bureau de l’enregistrement.

Si l’acte en question constate en même temps une autre convention ou porte à la fois sur des immeubles situés en Belgique et sur d’autres biens, les parties ont la faculté de ne faire enregistrer qu’un extrait de l’acte, celui qui porte précisément sur les immeubles situés en Belgique. Cet extrait est dressé en deux exemplaires dont l’un reste déposé au bureau de l’enregistrement ; la perception du droit est limitée aux biens qui font l’objet de l’extrait.

Les constructions à ériger ne sont pas considérées comme des immeubles.

Par contre, sont assimilés à des transmissions immobilières :

– Les acquisitions séparées du fonds et de ses bâtiments, plantations, ou des objets affectés au service de l’immeuble. Plus précisément, celui qui, ayant acquis par une convention translative à titre onéreux autre qu’un apport en société, la propriété, soit de bois sur pied, soit de bâtiments ou constructions, soit d’objets affectés au service et à l’exploitation d’un immeuble, acquiert ultérieurement entre vifs la propriété du fonds avant que les bois soient entièrement abattus, que les bâtiments ou constructions soient complètement démolis ou que les objets aient cessé d’être affectés au service et à l’exploitation de l’immeuble, doit acquitter, en raison de la première acquisition, le droit fixé pour les ventes d’immeubles ;

– Toute transmission qui résulte d’une convention entre vifs à titre onéreux autre qu’un apport en société, qui porte sur la propriété soit de bois sur pied soit de bâtiments ou constructions, soit d’objets affectés au service de l’exploitation d’un immeuble, cette transmission étant consentie au profit du propriétaire du fonds. Cette disposition ne s’applique pas aux objets affectés au service de l’exploitation d’un immeuble, s’il est prouvé que l’acquéreur ou ses auteurs ont acquis le fonds par une convention entre vifs d’une date antérieure de plus de 18 mois à celle de l’acquisition de ces objets ;

– Le partage ou la cession de parts indivises à un tiers qui a acquis, par une convention, une part indivise de biens appartenant à une ou plusieurs personnes ;

– L’apport en société d’un immeuble situé en Belgique, et rémunéré, à concurrence de plus de la moitié de sa valeur conventionnelle, autrement que par l’attribution de droits sociaux ;

– L’attribution d’immeubles à certains associés.1

Le délai d’enregistrement est de quatre mois. L’obligation de faire enregistrer l’acte incombe aux parties contractantes. L’enregistrement a lieu au bureau dans le ressort duquel les biens sont situés.

III – Les conventions verbales translatives ou déclaratives de propriété ou d’usufruit d’immeubles situés en Belgique.

Ainsi, même en l’absence d’acte, il y a lieu de souscrire et de présenter à la formalité de l’enregistrement une déclaration signée par les parties contractantes ou par l’une d’elles, et faite en deux exemplaires dont l’un restera déposé au bureau de l’enregistrement. Cette déclaration mentionne la nature et l’objet de la convention, la date, la désignation des parties, la base imposable et tous les éléments nécessaires à la liquidation de l’impôt.

Le délai d’enregistrement est de quatre mois à partir de la date de la convention.

IV – Les actes portant bail, sous-bail ou cession de bail d’immeubles situés en Belgique.

Un écrit est nécessaire pour constater le contrat. Une simple quittance de loyer ne rend pas ce droit exigible. Les dispositions étudiées en II, à propos de la présentation à l’enregistrement d’un acte sous seing privé ou passé à l’étranger, s’appliquent également ici ; de même pour les délais d’enregistrement, le lieu de l’enregistrement et les personnes qui y sont tenues. Les contrats constitutifs de droits d’emphytéose ou de superficie, ainsi que leurs cessions sont assimilés aux actes portant bail, sous-bail ou cession de bail.

Par contre, la location de coffres-forts par des personnes, des associations, collectivités ou sociétés, dont c’est la profession habituelle, n’est pas soumise à la formalité de l’enregistrement.

V – Les procès-verbaux de vente publique d’objets mobiliers corporels, dans le délai d’un mois.

VI – Les protêts et les actes de refus d’acceptation ou de paiement destinés à remplacer les protêts, accompagnés des effets de commerce auxquels ils se rapportent.

Le délai, pour faire enregistrer ces actes est de quatre jours. En ce qui concerne les actes de refus d’acceptation de paiements ce sont les porteurs des effets de commerce qui sont tenus de procéder à l’obligation de l’enregistrement.

VII – Les actes administratifs belges, lorsqu’ils ont pour objet une opération du type de celles examinées au II, au IV, au V ou au VI.

Le délai varie suivant la nature de l’objet auquel l’acte se rapporte. L’obligation de l’enregistrement incombe aux autorités administratives, aux agents de l’Etat, des provinces, des communes et des établissements publics, pour les actes dressés par eux.

VIII – Les pourvois en cassation, autres qu’en matière répressive avant d’être signifiés par huissiers.

IX – Les actes en vertu desquels sont effectuées toutes transcription, inscription, radiation ou mention marginale, soit dans les registres des conservateurs des hypothèques, soit dans les registres aux inscriptions du privilège agricole, sauf si ces actes se rattachent à des opérations de crédit maritime faites sous le bénéfice de la loi favorisant le financement des stocks de charbonnage, ou si ces actes sont des actes judiciaires et des actes de l’état-civil passés en Belgique, en minute, expédition, copie ou extrait.

X – La déclaration établie dans les mêmes conditions que lorsqu’il s’agit d’une convention verbale translative ou déclarative de propriété ou d’usufruit d’immeubles situés en Belgique, lorsque la condition qui a tenu en suspens la perception, d’un droit vient à se réaliser. Le délai d’enregistrement est de quatre mois.

XI – Les actes contenant apport de biens à des sociétés possédant la personnalité juridique et qui ont soit leur siège de direction effective en Belgique, soit leur siège statutaire en Belgique et leur siège de direction effective hors du territoire des Etats membres de la C.E.E. Le délai d’enregistrement est de quatre mois.

Paragraphe 2 – Exemptions

De nombreux cas d’exemptions de la formalité de l’enregistrement sont prévus concernant notamment :

– les actes, jugements et arrêts relatifs à l’exécution des lois et règlements en matière d’impôts au profit de l’Etat, de la colonie, des provinces, des communes, des polders et des wateringues ;

– les actes, jugements et arrêts en matière d’expropriation pour cause d’utilité publique et certains actes relatifs à l’application de la loi organique de l’aménagement du territoire et de l’urbanisme ;

– les actes et jugements relatifs à des procédures devant les juges de paix et concernant des contestations en matière de travail, nées soit entre employeurs et employés ou ouvriers, soit entre employés, entre ouvriers ou entre employés et ouvriers ;

– les déclarations remplaçant les protêts faute de paiements inscrites sur les chèques par une chambre de compensation ;

– les actes, jugements et arrêts relatifs à l’exécution des lois et règlements concernant la sécurité sociale des travailleurs ;

Il y a en tout, quarante cinq cas d’exemption prévus et énumérés au chapitre VII du Code (articles 162 à 165).

Malgré tout, ces exemptions ne jouent que dans la mesure où les actes, jugements ou arrêts énumérés ne font pas titre d’une convention translative ou déclarative de propriété ou d’usufruit d’immeubles situés en Belgique, ou d’une convention portant bail, sous-bail ou cession de bail d’immeubles situés en Belgique, cette dernière limitation ne concernant pas les actes judiciaires.

De plus, l’exemption n’est applicable ni aux procès-verbaux de ventes d’immeubles ou de meubles saisis, ni à tous les actes subséquents intéressant les tiers acquéreurs.

Paragraphe 3 – Effets et modalités de l’enregistrement

Ainsi, et compte tenu des exceptions qui viennent d’être examinées, le droit d’enregistrement frappe une série d’actes, soit en raison de la qualité de la personne qui les a constatés, soit en raison de l’acte lui-même. Sans être une condition de validité de l’acte juridique, la formalité de l’enregistrement que donne cependant date certaines notamment en ce qui concerne l’acte sous seing privé. Le droit d’enregistrement perçu à cette occasion va assurer un contrôle de la régularité des actes des notaires et des huissiers, et fournir aux énonciations figurant dans l’acte enregistré une valeur probante entre les parties intéressées à l’acte (mais non entre les redevables des droits et l’Administration).

Aussi le défaut d’enregistrement des actes énumérés ci-dessus entraîne-t-il pour les personnes qui y sont tenues, indistinctement, une amende égale au montant des droits, sans qu’elle puisse être inférieure à 25 €.

La formalité de l’enregistrement est donnée aux actes sur les minutes, brevets ou originaux, sauf en ce qui concerne les actes authentiques passés à l’étranger (l’enregistrement est effectué alors sur les expéditions, copies ou extraits) et les déclarations examinées ci-dessus.2

Si l’acte présenté à l’enregistrement est rédigé dans une langue autre que les langues nationales, le receveur de l’enregistrement peut exiger qu’il y soit annexé, aux frais de la personne qui requiert la formalité, une traduction certifiée par un traducteur juré.

L’enregistrement est indivisible : il s’applique à la totalité de l’acte.

Lorsque les sommes et valeurs ou autres éléments nécessaires à la liquidation de l’impôt ne sont pas suffisamment exprimés dans un acte présenté à la formalité de l’enregistrement, les parties ou, en leur nom, l’officier public sont tenus d’y suppléer par une déclaration complétive, certifiée et signée.

Lorsqu’une même convention porte à la fois sur des immeubles situés en Belgique et sur d’autres biens, la valeur conventionnelle ou, le cas échéant, la valeur vénale des biens de chacune des catégories doit, même si le taux de l’impôt ne varie pas, selon la nature des biens, être indiquée séparément.

L’enregistrement n’est effectué qu’après paiement des droits et éventuellement des amendes, tels qu’ils sont liquidés par le receveur. Cependant certains actes sont enregistrés en débet (article 160 du code).

Il en est ainsi pour les actes faits à la requête de la personne qui a obtenu l’assistance judiciaire, y compris les actes d’exécution du jugement ou de l’arrêt. Il en est de même, notamment, si l’assistance a été accordée au demandeur. Lorsque celle-ci a été accordée au défendeur et que le demandeur est en défaut de consigner les droits dus sur le jugement ou l’arrêt, le défendeur peut en obtenir l’enregistrement en débet. Les actes relatifs à la procédure gratuite en matière de faillite, lorsque la gratuité de cette procédure a été ordonnée par le tribunal, sont également enregistrés en débet.

Comme l’enregistrement de l’acte lui-même, le paiement des droits est indispensable. Il ne peut être ni différé ni atténué pour aucun motif. Le receveur est tenu d’enregistrer les actes ou écrits à la date où ils sont présentés dans les conditions légales ; il ne peut les retenir au-delà du temps nécessaire.

SECTION II – LES DIFFÉRENTES CATÉGORIES DE DROITS

Il y a trois types de droits d’enregistrement :

–          le droit fixe général.

–          les droits fixes spécifiques

–          les droits proportionnels,

Leur application aux différents actes est réglée par les articles 10 à 18 du Code.

Paragraphe 1 – Le droit fixe général

Le droit fixe général est perçu sur tous les actes qui ne sont pas repris explicitement dans le Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe comme étant soumis à un droit spécifique, par exemple les contrats de mariage, les testaments, la plupart des annexes aux actes soumis à un droit proportionnel ou fixe. Ce droit est en outre perçu sur des actes exemptés du droit proportionnel auquel ils sont en principe soumis et qui ne bénéficient pas de la gratuité de l’enregistrement.

Le droit fixe général s’élève à 25 euros.

Ce droit fixe est applicable :

– à tous les actes et écrits qui ne sont pas prévus dans le tarif (ainsi une reconnaissance de dette pure et simple) ;

– à tout écrit nouveau dressé pour constater un acte juridique qui a déjà subi le droit proportionnel ou fixe spécifique. C’est l’application de la règle « non bis in idem » ;

– à tout écrit contenant la ratification, la confirmation, l’exécution, le complément ou la consommation d’actes antérieurs enregistrés, s’ils ne constatent pas des actes juridiques nouveaux, assujettis comme tels à un droit proportionnel ou à un droit fixe spécifique ;

– à tout acte juridique refait pour cause de nullité, résolution ou autre motif, sans aucun changement qui ajoute aux objets des conventions ou à leur valeur, à moins que le droit proportionnel perçu sur le premier acte n’ait été restitué ou ne soit sujet à restitution ;

– à tout acte juridique frappé du droit proportionnel mais soumis à une condition suspensive, aussi longtemps que la condition n’est pas accomplie.

En ce qui concerne les 2e, 3e et 4e points ci-dessus, le droit fixe général s’applique pour autant que les écrits soumis à l’enregistrement ne comportent pas d’addition ou de modification de nature à entraîner la perception d’un droit nouveau ou complémentaire.

Paragraphe 2 – Les droits fixes spécifiques

Ces droits sont ceux dont le montant est une somme fixe qui peut toutefois varier d’après la nature de l’acte.

Ces actes sont :

– les actes de protêts : 5 euros ;

– le permis de changement de prénom (490 euros, éventuellement réduit à 49 euros), le permis de changement de nom (49 euros) ou le permis d’adjoindre à un nom un autre nom ou une particule ou de substituer une lettre minuscule à une majuscule (740 euros, éventuellement réduit à 49 euros) ;

– les mainlevées totales ou partielles d’inscriptions hypothécaires prises en Belgique :

75 euros ;

– en Région flamande, la résolution ou l’annulation amiable des compromis de vente :

10 euros ;

– en Région wallonne, certaines conventions de résolution de ventes, partages, donations et  un certain nombre d’autres actes, dont les conventions résolues : 10 euros.

Paragraphe 3 – Les droits proportionnels

Comme le droit fixe spécifique, le droit proportionnel n’est perçu qu’une seule fois, quel que soit le nombre des écrits constatant l’acte juridique. Le droit proportionnel, nous l’avons vu, ne se perçoit que sur le premier de ces actes qui fait titre, les actes ultérieurs n’étant frappés que du droit fixe général. Lorsqu’un acte contient plusieurs dispositions, il convient de distinguer entre dispositions dépendantes et dispositions indépendantes.

Lorsqu’un acte contient plusieurs dispositions dépendantes ou dérivant nécessairement les unes des autres qui sont intervenues entre les mêmes contractants, il n’est dû qu’un droit pour l’ensemble de ces dispositions. Le droit est perçu conformément à la règle d’après celle de ces dispositions qui donne lieu au droit le plus élevé.

Lorsque, par contre, dans un acte il existe plusieurs dispositions indépendantes, ou ne dérivant pas nécessairement les unes des autres, un droit particulier est dû pour chacune d’elles, selon sa nature. Cette règle n’est pas applicable au droit fixe général. Peu importe que dans l’esprit des parties ces dispositions soient liées ou non : ce qui compte c’est que les dispositions de l’acte soient juridiquement indépendantes. Ainsi, il y aura autant de droits perçus qu’il y a de « dispositions indépendantes ».

Il ne sert donc à rien de les « bloquer » sur un seul document. On sait que lorsqu’un acte juridique et tarifé au droit proportionnel est soumis à une condition suspensive, il ne donne lieu qu’au droit fixe général aussi longtemps que la condition n’est pas accomplie. Lorsqu’elle se réalise, le droit auquel l’acte est tarifé est dû sauf imputation du droit déjà perçu. Il est calculé d’après le tarif en vigueur à la date où il eût été acquis à l’Etat, si l’acte avait été pur et simple, et sur la base imposable déterminée par le Code considérée à la date de l’accomplissement de la condition.

Est assimilé à un « acte soumis à une condition suspensive », l’acte juridique fait par une personne morale et sujette à l’autorisation, l’approbation ou l’homologation de l’autorité supérieure.

Sauf disposition contraire, le montant du droit proportionnel à percevoir ne peut être inférieur au droit fixe général (25 euros).

 

Division II – La liquidation de l’impôt

SECTION I  – LE TARIF GÉNÉRAL

Il faut distinguer successivement le tarif applicable :

– aux transmissions à titre onéreux de biens immeubles ainsi qu’aux baux, sous-baux et cessions de baux et au partage des biens immeubles,

– aux actes des sociétés civiles et commerciales,

– aux ventes publiques de biens meubles et corporels,

– aux constitutions d’hypothèque, de gage sur fonds de commerce, ou de privilège agricole ainsi qu’aux mainlevées,

– aux jugements et arrêts ainsi qu’aux actes d’appel de ces jugements, aux pourvois en cassation et aux significations d’avoués,

– aux protêts,

– aux donations, aux contrats de mariage et aux testaments.

Paragraphe 1 – Ventes, locations, partages d’immeubles

I – Transmissions à titre onéreux de biens immeubles

A – Le régime général

Le droit est fixé à 12,5% (10% en Région flamande) pour les ventes, échanges et toutes conventions translatives à titre onéreux de propriété ou d’usufruit de biens immeubles situés en Belgique. Le droit de 12,5% est perçu en principe, sur la valeur conventionnelle du bien immeuble et des charges.

En Région wallonne, sont toutefois exclues de la base imposable, les charges consistant en études relatives aux frais d’investigation sur les terrains pollués ou potentiellement pollués et en actes et travaux d’assainissement du sol. La valeur imposable ne peut toutefois pas être inférieure à la valeur vénale du bien au jour de la convention.

Le droit est liquidé :

1 – lorsqu’il s’agit d’une vente, sur le montant du prix et des charges stipulés au contrat ;

2 – lorsqu’il s’agit d’un échange, sur la valeur conventionnelle des biens compris dans l’une des prestations, en se référant à celle qui donnerait lieu au droit le plus élevé, si les deux prestations étaient consenties moyennant un prix en argent fixé d’après cette valeur ;

3 – lorsqu’il s’agit d’une autre convention translative, sur la valeur conventionnelle de la contre-prestation.

Lorsque la convention a pour objet l’usufruit d’un immeuble, la valeur vénale est déterminée comme suit : on multiplie le revenu annuel du bien (ou à défaut sa valeur locative) par un coefficient extrait du tableau ci-dessous et fixé en tenant compte de l’âge, au moment où est conclu l’acte, de la personne sur la tête de laquelle l’usufruit est constitué.

 

Coefficient	Age
18	20 ans au moins ;
17	plus de 20 ans sans dépasser 30 ans ;
16	plus de 30 ans sans dépasser 40 ans ;
14	plus de 40 ans sans dépasser 50 ans ;
13	plus de 50 ans sans dépasser 55 ans ;
11	plus de 55 ans sans dépasser 60 ans ;
9,5	plus de 60 ans sans dépasser 65 ans ;
8	plus de 65 ans sans dépasser 70 ans ;
6	plus de 70 ans sans dépasser 75 ans ;
4	plus de 75 ans sans dépasser 80 ans ;
2	plus de 80 ans.

Si l’usufruit n’est que temporaire, la valeur vénale est représentée par la somme obtenue en capitalisant au taux de 4 % le revenu annuel, compte tenu de la durée de l’usufruit, telle qu’elle est déterminée par la convention.

Toutefois, s’il s’agit d’un usufruit constitué au profit d’une personne physique, la valeur vénale ne peut excéder la valeur obtenue à l’aide des coefficients ci-dessus ; s’il s’agit d’un usufruit établi au profit d’une personne morale, la valeur vénale ne peut excéder le montant de 20 fois le revenu.

De toute façon la valeur vénale de l’usufruit ne peut être supérieure aux 4/5e de la valeur vénale de la pleine propriété.

Lorsque la convention a pour objet la nue-propriété d’un immeuble, les mêmes règles que pour la pleine propriété s’appliquent ; mais si l’usufruit est réservé par l’aliénateur, la base imposable ne peut être inférieure à la valeur vénale de la pleine propriété et, si l’usufruit n’est pas réservé à l’aliénateur, la base imposable ne peut être inférieure à la valeur vénale de la pleine propriété, après déduction de la valeur forfaitaire de l’usufruit établie grâce aux coefficients ci-dessus.

B – Les régimes spéciaux

1 – Les ventes aux personnes faisant profession d’acheter des immeubles en vue de la revente

Le droit est fixé à 5 %.

Cette réduction ne s’applique que si certaines conditions sont remplies :

– la vente doit porter sur des immeubles autres que des biens ruraux dont la valeur vénale n’excède pas 700 fois le revenu cadastral ;

– la vente doit être faite de gré à gré et par acte authentique ;

– le professionnel doit souscrire et déposer une déclaration de profession, constituer une garantie et, s’il habite l’étranger, faire agréer un représentant responsable en Belgique, qui assume, solidairement avec le professionnel, l’exécution des obligations fiscales de ce dernier ;

– lorsque l’acquisition a pour objet des immeubles ruraux, un extrait de la matrice cadastrale doit être joint à l’acte.

2 – Les ventes aux sociétés immobilières de service public

Le droit est réduit à 6 % pour les ventes faites aux sociétés agréées par la Société Nationale du Logement ou par la Société Nationale Terrienne, à la société Coopérative « Fonds du Logement de la Ligue des Familles Nombreuses de Belgique ».

3 – Les ventes aux bénéficiaires de la prime gouvernementale

Le droit est réduit à 1,50 %

Si la prime est retirée à l’acquéreur, il doit compléter le paiement du droit à concurrence de 11 %.

4 – Les ventes de petites propriétés rurales et d’habitations modestes.

Pour les ventes de petites propriétés rurales et d’habitations modestes, il existe, sauf dans la Région de Bruxelles-Capitale, un droit réduit (art. 53).

Ce droit s’élève à 5% en Région flamande et à 6% en Région wallonne. Il existe également d’autres droits réduits applicables à d’autres opérations.

En Région wallonne, le droit de 6% pour les habitations modestes et les petites propriétés rurales est toutefois réduit à 5% si, dans le cadre de la vente, un crédit hypothécaire est consenti à l’acquéreur par la Société wallonne du Crédit social, les Guichets du Crédit social ou le Fonds du Logement des Familles nombreuses de Wallonie.

5 – Les ventes assorties d’un crédit hypothécaire

En Région wallonne, le droit est réduit à 10 % si, dans le cadre de la vente, un crédit hypothécaire est consenti à l’acquéreur par la Société wallonne du Crédit social, les Guichets du Crédit social ou le Fonds du Logement des Familles nombreuses de Wallonie. Si le droit de 6 % s’applique, il est en pareil cas réduit à 5 %.

6 – L’achat d’une résidence principale

En Région flamande, la base imposable est, sous certaines conditions, réduite de 15.000 euros pour l’achat par une personne physique d’un bien immeuble destiné à sa résidence principale.

Si, en vue du financement de l’achat (la construction, l’aménagement ou la rénovation), une hypothèque est inscrite sur l’immeuble acheté, cet abattement est, sous certaines conditions, majoré de 10.000 euros si le droit de 10 % s’applique et de 20.000 euros si c’est le droit de 5 % qui s’applique.

A côté du régime de l’abattement, il existe aussi en Région flamande, un régime de « reportabilité » des droits d’enregistrement payés précédemment. Lorsqu’une personne physique vend ou partage dans les cinq ans sa précédente résidence principale et achète dans les deux ans une nouvelle habitation ou un terrain à bâtir pour y établir sa résidence principale, elle peut, sous certaines conditions et dans certaines limites, déduire les droits d’enregistrement qu’elle a payés initialement lors de l’achat de sa précédente habitation principale, de ceux qu’elle doit pour l’achat du bien immeuble affecté à sa nouvelle résidence principale (reportabilité sous la forme d’imputation).

Il existe également la reportabilité sous la forme de restitution. Cette forme de reportabilité peut être demandée lorsque la personne physique ne vend ou ne partage sa précédente résidence principale qu’après l’achat de l’habitation ou du terrain à bâtir destiné à sa nouvelle résidence principale. Cette vente ou ce partage doit avoir lieu dans les deux ans qui suivent l’achat de l’habitation ou dans les cinq ans de l’achat d’un terrain à bâtir qu’elle destine à sa nouvelle résidence principale.

Les deux formes de reportabilité procurent le même avantage fiscal (maximum 12.500 euros). L’abattement et la reportabilité sous la forme d’imputation ne peuvent être cumulés.

b) Dans la Région de Bruxelles-Capitale, la base imposable est, sous certaines conditions, réduite de 60.000 euros pour l’achat par une personne physique d’un bien immeuble (à l’exclusion d’un terrain à bâtir) destiné à sa résidence principale. Cette réduction est portée à 75.000 euros si le bien est situé dans un espace de développement renforcé du logement et de la rénovation et délimité par la législation concernée de la Région de Bruxelles-Capitale. Dans certains cas (par ex. certaines reventes), les droits perçus peuvent, sous certaines conditions, être totalement ou partiellement restitués.

7 – Les échanges d’immeubles ruraux non bâtis

Ils subissent le droit fixe général de 25 euros (à la place du droit proportionnel) lorsque la valeur vénale de chacun des lots n’excède pas 350 fois le revenu cadastral.

Toutefois si les lots sont inégaux, un droit de 12,50 % est perçu sur la différence de valeur ou sur la soulte, si celle-ci est supérieure. Le droit est réduit à 6 % si la différence de valeur ou la soulte n’excède pas le quart de la valeur vénale du moindre lot.

La valeur vénale de chacun des lots doit être déclarée par les parties et un extrait de la matrice cadastrale doit être annexé à l’acte.

II – Baux, sous-baux, cessions de baux de biens immeubles

En principe, le droit est fixé à 0,2% pour les baux, sous-baux et cessions de baux de biens immeubles (ou parties d’immeubles) situés en Belgique et quelques autres opérations y assimilées. Ce droit est perçu sur base du montant cumulé des loyers et des charges.

Toutefois, s’il s’agit de baux, sous-baux et cessions de baux d’immeubles (ou parties d’immeubles) situés en Belgique et affectés exclusivement au logement d’une famille ou d’une personne seule, les contrats sont enregistrés gratuitement.

La base imposable est déterminée :

– si le bail est à durée limitée, par le montant cumulé des loyers et des charges imposées au preneur pour la durée minimum prévue dans l’acte de bail, ou s’il s’agit d’une cession ; pour la durée restant à courir ;

– si le bail est à vie ou à durée illimitée, par une somme formée de dix fois le loyer et les charges annuelles.

Sont assimilés aux baux et aux cessions de baux, les contrats constitutifs de droits d’emphytéose et de superficie et leurs cessions.

III – Partage de biens immeubles et cession à titre onéreux, entre copropriétaires, et parts indivises dans des biens immeubles.

Le droit est fixé à 1 %.

La base imposable est constituée par la valeur conventionnelle :

– de la totalité des biens, lorsque l’acte fait cesser l’indivision entre tous les co-propriétaires,

– des quotités cédées, en ce qui concerne les biens pour lesquels l’acte ne fait pas cesser l’indivision entre tous les co-propriétaires.

La valeur conventionnelle ne peut être inférieure à la valeur vénale.

En cas de cession ou d’attribution par partage de parts indivises à un tiers, c’est le droit fixé pour les ventes (12,5 %) qui s’applique ; la même règle prévaut pour les cessions ultérieures de quotités indivises (bien que le tiers acquéreur soit devenu copropriétaire par suite de sa précédente acquisition d’une part indivise). Tout cela ne joue pas, cependant, si le tiers s’est introduit dans l’indivision autrement que par une convention (succession ou legs) ou s’il a acquis, avec d’autres, la totalité d’un ou de plusieurs biens.

Paragraphe 2 – Actes des sociétés civiles et commerciales

I – Régime général

Il s’agit indistinctement de sociétés civiles ou commerciales pourvu qu’elles aient en Belgique soit leur siège de direction effective, soit leur siège statutaire et leur siège de direction effective de l’UE.

En principe, nous avons vu que les actes sont enregistrés sur les minutes, brevets ou originaux. Par dérogation, en ce qui concerne les sociétés civiles ou commerciales, les actes sous-seing privé ayant pour objet les conventions qui vont suivre, peuvent être enregistrés sur originaux ou sur copies ou extraits. Lors de leur présentation à l’enregistrement, les copies ou extraits doivent être accompagnés de l’original de l’acte.

A – Les apports

Le droit d’enregistrement sur l’apport de biens à des sociétés belges a été réduit à zéro à partir du 1^er janvier 2006 par la loi du 22 juin 2005 instaurant une déduction fiscale pour capital à risque.

Cependant, l’apport de biens immeubles situés en Belgique, partiellement ou totalement affectés ou destinés à l’habitation, est soumis au droit de 12,5 % (10 % en Région flamande) lorsque ces apports sont effectués par des personnes physiques.

B – L’augmentation de capital

Le droit d’enregistrement sur l’augmentation de capital statutaire, sans apport nouveau, à une société belge a été réduit à zéro à partir du 1^er janvier 2006 par la loi du 22 juin 2005 instaurant une déduction fiscale pour capital à risque (MB du 30 juin 2005, 1^ère éd.).

C – Les fusions, scissions et apports partiels d’actifs

En cas d’apport de l’universalité des biens d’une société, sous forme de fusion ; scission ou autrement, à une ou plusieurs sociétés nouvelles ou préexistantes, le droit d’apport n’est pas dû. Cette exemption est subordonnée à deux conditions :

– la société qui effectue l’apport doit avoir son siège de direction effective ou son siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre de l’UE. ;

– l’apport doit être soit exclusivement rémunéré par l’attribution d’actions ou de parts représentatives de droits sociaux, soit rémunéré par une telle attribution accompagnée d’un versement en espèces ne dépassant pas le dixième de la valeur nominale des actions ou parts sociales attribuées.

Il en va de même pour les apports effectués par une société ayant son siège de direction effective ou son siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre de l’UE., des biens composant une ou plusieurs de ses branches d’activité.

Sont considérés comme des constitutions de société nouvelle :

– le transfert en Belgique du siège de direction effective d’une société dont le siège statutaire est à l’étranger ;

– le transfert en Belgique du siège statutaire d’une société dont le siège de direction effective est à l’étranger ;

– le transfert de l’étranger en Belgique du siège statutaire et du siège de direction effective d’une société.

Dans ces cas, l’apport comprend les biens de toute nature appartenant à la société au moment du transfert.

Autres exemptions : aucun droit n’est dû :

– en cas de transformation d’une société possédant la personnalité juridique en une société d’une espèce différente, même alors que la transformation est réalisée par voie de liquidation suivie de constitution d’une société nouvelle,

– en cas de changement d’objet d’une société,

– en cas de transfert du siège d’une société du territoire d’un Etat membre de l’UE sur celui d’un autre,

– sur les apports effectués aux sociétés agréées, soit par la Société Nationale Terrienne, soit par la Société Nationale du Logement,

– sur les apports effectués aux sociétés ayant pour objet exclusif de faire des prêts en faveur des habitations sociales,

– sur les apports effectués aux sociétés ayant pour objet exclusif de faire des prêts en faveur des habitations sociales,

– sur les apports effectués aux sociétés « Fonds du Logement de la Ligue des Familles Nombreuses en Belgique »,

– sur les apports à des sociétés réalisant, dans les régions sous-développées, des investissements qui contribuent directement à la création d’activités et d’emplois nouveaux et à celles visées par l’article 2 de la loi de réorientation économique du 4 août 1978.

– Exonération du droit d’apport en cas de « fusion à l’anglaise ».

Le Code des droits d’enregistrement n’a pas totalement été adapté conformément à la directive du Conseil des Communautés européennes du 23 juillet 1990. L’article 117 exonère du droit d’apport prévu par l’article 115 les fusions, scissions et apports d’une ou de plusieurs branches d’activités.

L’exonération de droit d’apport n’était pas accordée en cas de fusion réalisée par un échange d’actions. Ce type d’échanges est pourtant visé par la directive. Il s’agit de l’opération par laquelle une société A  apporte les actions de la société B à une société C et reçoit en contrepartie de cet apport les actions de C. Cette opération est communément appelée la « fusion à l’anglaise ».

La loi du 22 décembre 1998, publiée au Moniteur Belge du 15 janvier 1999, prévoit l’exonération du droit d’apport dans cette hypothèse si les conditions suivantes sont remplies :

1° la société bénéficiaire de l’apport, ainsi que la société dont les actions/parts sont apportées doivent toutes deux avoir leur siège de direction effectif ou leur siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre de l’Union européenne;

2° l’apport doit exclusivement être rémunéré par des actions/parts de la société bénéficiaire de l’apport (la société C, dans l’exemple précité). Une soulte en numéraire de 10 % de la valeur nominale des actions/parts attribuées est néanmoins acceptée;

3° l’acte notarié d’apport doit préciser que la société bénéficiaire de l’apport (la société C, dans l’exemple précité) obtient au moins 75 % du capital de la société dont les actions/parts sont apportées (la société B, dans l’exemple précité).

4° une attestation officielle émanant d’un réviseur d’entreprises doit confirmer que l’apport permet d’atteindre le seuil de 75 %. Cette attestation sera annexée à l’acte notarié.

Cette disposition est entrée en vigueur le jour de sa publication au Moniteur Belge, à savoir le 15 janvier 1999.

Fusion « informelle » – fusion « silencieuse »

En cas de fusion silencieuse, à savoir le fait pour une société, détenue à 100 % par une autre société, de transférer à la société mère, par suite d’une dissolution sans liquidation, la totalité de son patrimoine, actif et passif, l’administration estimait que l’exonération du droit d’apport ne pouvait s’appliquer en l’absence d’apport et que, lorsque l’actif de la société dissoute comportait un immeuble, le droit de vente était dû en raison de l’article 129 du Code des Droits d’enregistrement.

Dans son arrêt du 9 mars 2006, la Cour de cassation a condamné cette position. L’administration s’est ralliée à cette position !

Sous réserve de certaines conditions spécifiques, le Code des droits d’enregistrement exempte du droit d’apport de 0,5 % les opérations d’apport d’universalité de biens d’une société sous forme de fusion, scission ou autrement et ce, à une ou plusieurs autres sociétés, nouvelles ou préexistantes.

Lorsqu’une société en absorbe une autre et que la société absorbée détient des immeubles, cette règle a pour conséquence, notamment, que non seulement l’opération est exemptée du droit de 0,5 %, mais également du droit de mutation immobilière de 12,5 % (ou de 10 % selon la localisation de l’immeuble).

Un problème se pose depuis longtemps lorsqu’une société mère détient une participation de 100 % dans le capital de sa filiale, elle-même propriétaire d’un bien immeuble.

Ce problème était lié à un défaut d’adaptation du Code des droits d’enregistrement aux modifications intervenues dans le cadre de ce qui était anciennement la loi sur les sociétés commerciales, devenue le Code des sociétés. En effet, la loi de juin 1993 avait modifié les lois sur les sociétés commerciales et accordait aux opérations de fusion et de scission de sociétés jusqu’alors inconnues dans notre droit, un statut propre et spécifique, pour des opérations qui ne pouvaient auparavant être réalisées que par voie de liquidation.

Cette loi a modifié le Code des impôts sur les revenus et les Lois coordonnées, mais elle ne contenait aucune disposition spécifique en matière d’impôts indirects.

Comme par le passé, l’article 117 du Code continuait dès lors à exonérer du droit proportionnel de 0,5 % les apports, pour autant que l’apport soit rémunéré exclusivement, soit par l’attribution d’actions ou parts sociales, soit par pareille attribution accompagnée d’un versement en espèces ne dépassant pas le dixième de la valeur nominale des actions ou parts sociales attribuées.

La problématique est que dans le cas d’une fusion à 100 % cette condition n’est pas respectée. Dans ce cas de fusion informelle, il est constaté qu’une société détient tous les titres d’une autre et la première décide alors de dissoudre et de liquider la seconde société moyennant acquisition par la première, de l’entièreté du patrimoine de la seconde, ce qui donnait lieu aux droits de mutation de 12,5 %.

Il fallait donc, dans le contexte éventuel d’une réorganisation intra-groupe, faire en sorte que la mère absorbant la fille ne détienne pas, avant l’opération d’absorption, 100 % des actions. On pouvait alors, soit céder quelques titres à une autre société préalablement à l’opération, soit réaliser l’opération dans l’autre sens.

Jurisprudence

La jurisprudence a depuis quelques années fait évoluer positivement les choses. Le tribunal de 1ère instance de Tongres avait considéré, dans une décision du 21 mars 2002, que le transfert d’immeubles, réalisé dans le cadre d’une fusion silencieuse, qualifiait pour l’exemption du droit d’apport et n’était donc pas soumis aux droits de mutation. Cette décision avait été confirmée par la Cour d’appel d’Anvers le 30 octobre 2003. La Cour de cassation a, dans son arrêt du 9 mars 2006, confirmé l’arrêt de la Cour d’appel d’Anvers.

Les faits

Une sprl, dans l’actif de laquelle figuraient plusieurs immeubles, est détenue en totalité par une SA.

Par suite d’une dissolution sans liquidation, la SPRL transfère l’intégralité de son patrimoine, activement et passivement, à la société mère.

Suite à cette opération, à l’actif de la société mère, figurent, en lieu et place des titres de la SPRL, tous les éléments de l’actif de cette dernière dont les immeubles.

Le capital de la SA n’est pas augmenté, puisqu’il y a simplement substitution d’un élément d’actif par un autre, et, par conséquent, il n’y a pas d’émission de nouvelles actions.

La position de l’administration était celle contenue dans la décision du 9 novembre 1993 (EE/93.980).

Son raisonnement est le suivant :

–          un apport en société est soumis au droit d’apport en raison de l’article 115 du code des droit d’enregistrement et l’article 117 du même code qui instaure une exonération du droit à certaines conditions, est une exception à ce principe ;

–          dans le cadre d’une fusion silencieuse, assimilée par l’article 676,1° du Code des sociétés à une fusion par absorption, il n’y a pas d’apport rémunéré par des actions : il n’y a que substitution d’un élément d’actif par un autre ;

–          puisqu’il n’y a pas d’apport, il ne peut y avoir exonération du droit d’apport et l’opération est taxée au droit fixe de 25,00 euros ;

–          mais, lorsque l’actif de la société absorbée contenait des immeubles, il y a acquisition par un ou plusieurs associés, autrement que par voie d’apport en société, d’immeubles situés en Belgique provenant d’une société en nom collectif ou en commandite simple, d’une société privée à responsabilité limitée ou d’une société agricole et le droit de vente de 12,5 % (10 % en Région flamande) est dû de quelque manière que s’opère cette acquisition.

Le Receveur des droits d’enregistrement réclame donc le droit de vente.

Le Tribunal de première instance de Tongres suivi par la Cour d’appel d’Anvers ordonne la restitution du droit.

L’arrêt de la Cour de cassation

La Cour rejette le pourvoi de l’administration.

Devant la Cour, l’administration répétait que, en cas de fusion silencieuse, il n’y a pas d’apport rémunéré par des actions.

L’article 676 du Code des sociétés qui assimile à la fusion par absorption l’opération par laquelle une ou plusieurs sociétés transfèrent, par suite d’une dissolution sans liquidation, l’intégralité de leur patrimoine, activement et passivement, à une autre société qui est déjà titulaire de toutes leurs actions et des autres titres conférant un droit de vote dans l’assemblée générale n’est que la confirmation de ce qu’une fusion silencieuse, n’est que l’intégration de deux personnes morales.

Il ne peut être déduit de cet article une fiction selon laquelle, en cas de fusion silencieuse, il y aurait un apport et, en l’absence d’apport, il ne peut être fait application des articles 115 et 117 du code des droits d’enregistrement.

Pour la Cour de cassation, l’article 117 du code des droits d’enregistrement qui stipule que le droit d’apport n’est pas dû en cas d’apport de l’universalité des biens d’une société, sous forme de fusion, scission ou autrement s’applique non seulement en cas de fusion par absorption dans laquelle il y a apport de l’universalité de biens et émission d’actions nouvelles, mais également aux fusions qui y sont assimilées par le législateur et qui ont les mêmes effets juridiques.

C’est le cas des fusions silencieuses, l’article 676 du Code des sociétés les assimilant aux fusions en manière telle que l’article 117 du code des droits d’enregistrement est d’application.

Par décision EE/95.655, l’administration a annoncé qu’elle se pliait à la jurisprudence de la Cour de cassation.

Exonération du droit d’apport en cas de fusion par absorption sans liquidation, « fusion silencieuse »

Une sprl, propriétaire de plusieurs immeubles est détenue en totalité par une SA.

Par suite d’une dissolution sans liquidation, la SPRL transfère l’intégralité de son patrimoine, activement et passivement, à la société mère.

La capital de la SA n’est pas augmenté et il n’y a pas d’émission de nouvelles actions.

La position de l’Administration était celle de sa décision du 9 novembre 1993 :

– un apport en société est soumis au droit d’apport en raison de l’article 115 du code des droits d’enregistrement et de l’article 117 qui instaure une exonération du droit à certaines condition, mais qui est une exception à ce principe ;

– dans le cadre d’une fusion silencieuse il n’y a pas d’apport rémunéré par des actions ; il n’y a que substitution d’un élément d’actif par un autre ;

– puisqu’il n’y a pas d’apport, il ne peut y avoir exonération du droit d’apport et l’opération est taxée au droit fixe de 25,00 euros ;

– lorsque l’actif de la société absorbée contient des immeubles, il y a acquisition par une ou plusieurs sociétés, autrement que par voie d’apport en société, d’immeubles situés en Belgique provenant d’une société en nom collectif, ou en commandite simple, d’une société privée à responsabilité limitée ou d’une société agricole et le droit de vente de 12,5 % ou de 10 % en Région flamande est dû de quelque manière que s’opère cette acquisition.

Le Receveur des droits d’enregistrement réclame donc le droit de vente.

 

Arrêt de la Cour de cassation du 9 mars 2006 :

La Cour répétait qu’en cas de fusion silencieuse il n’y a pas d’apport rémunéré par des actions.

L’article 676 du Code des sociétés qui assimile à la fusion par absorption l’opération par laquelle une ou plusieurs sociétés transfèrent, par suite d’une dissolution sans liquidation, l’intégralité de leur patrimoine, activement et passivement, à une autre société qui est déjà titulaire de toutes leurs actions et des autres titres conférant un droit de vote dans l’assemblée générale n’est que la confirmation de ce qu’une fusion silencieuse n’est que l’intégration de deux personnes morales.

Il ne peut être déduit de cet article une fiction selon laquelle, en cas de fusion silencieuse, il y aurait un apport, et, en l’absence d’apport, il ne peut être fait application des articles 115 et 117 du code des droits d’enregistrement.

Pour la Cour de cassation, l’article 117 du code des droits d’enregistrement qui stipule que le droit d’apport n’est pas dû en cas d’apport de l’universalité des biens d’une société, sous forme de fusion, scission ou autrement s’applique non seulement en cas de fusion par absorption dans laquelle il y a apport de l’universalité de biens et émission d’actions nouvelles, mais également aux fusions qui y sont assimilées par le législateur et qui ont les mêmes effets juridiques.

C’est le cas des fusions silencieuses, l’article 676 du Code des sociétés les assimilant aux fusions en manière telle que l’article 117 du code des droits d’enregistrement est d’application.

II – Régimes spéciaux

1 – Lorsque l’apport d’un immeuble situé en Belgique est rémunéré, à concurrence de plus de la moitié de sa valeur conventionnelle, autrement que par l’attribution de droits sociaux, il est dans la mesure de cette rémunération soumis au droit fixé pour les ventes (12,5 %).

De plus, si un apport, comprenant à la fois des immeubles situés en Belgique et des biens d’une autre espèce, est rémunéré par des droits sociaux et par d’autres valeurs, ces dernières sont censées, nonobstant toute clause contraire, se répartir proportionnellement entre l’estimation des immeubles et celles des autres biens.

2 – L’acquisition ; par un ou plusieurs associés, autrement que par voie d’apport en société, d’immeubles situés en Belgique provenant d’une société par actions ou d’une société de personnes (société en nom collectif, en commandite simple, société de personnes à responsabilité limitée, société coopérative), donne lieu, de quelque manière qu’elle s’opère, au droit établi pour les ventes.

Toutefois ce qui précède n’est pas valable en ce qui concerne d’une part, les immeubles apportés à la société, lorsqu’ils sont acquis par la personne qui a effectué l’apport, d’autre part les immeubles acquis par la société avec paiement d’un droit d’enregistrement fixé pour les ventes, lorsqu’il est établi que l’associé qui devient propriétaire de ces immeubles faisait partie de la société au jour où elle les a acquis.

Le montant de l’amende est fixé dans les limites susvisées, par le Ministre des Finances ou son délégué. Dans les cas où aucune disposition légale ne prévoit de délais de rigueur pour le dépôt de ces documents, le Roi peut prescrire un délai pour le dépôt. Cette amende est due, quant aux actes publics, par le notaire instrumental et, quant aux actes sous seing privé, solidairement par les associés solidaires ou par les gérants administratifs ou liquidateurs.

Paragraphe 3 – Ventes publiques de biens meubles corporels

Le droit est fixé à 5 %.

La base imposable est constituée par le prix d’adjudication, ou à défaut, à partir de l’offre la plus élevée.

Certaines ventes faites par adjudication publique sont exemptées du droit proportionnel, et, en conséquence, soumises au droit fixe général (article 80 du Code).

Paragraphe 4 – Constitution d’hypothèque, de gage sur fonds de commerce ou de privilège agricole mainlevées

I – Immeubles

Les constitutions d’hypothèque sur un immeuble situé en Belgique sont assujetties à un droit de 0,3 %.

En Région wallonne, le droit est réduit à 0 %, si l’hypothèque garantit un prêt consenti par la Société wallonne du Crédit social, les Guichets du Crédit social ou le Fonds du Logement des Familles nombreuses de Wallonie.

Le droit est liquidé sur le montant en principal de la somme pour laquelle l’hypothèque est constituée.

II – Navires, bateaux, fonds de commerce, privilège agricole

Les constitutions d’hypothèque sur un navire ou un bateau, de gage de fonds de commerce ou de privilège agricole sont assujetties à un droit de 0,50 %.

De même que pour l’hypothèque, ce droit est applicable même lorsque le gage ou le privilège est constitué pour sûreté d’une dette future, d’une dette conditionnelle ou éventuelle ou d’une obligation de faire.

Les autres règles énoncées s’appliquent également ici.

Les navires destinés au transport maritime ne sont pas assujettis au droit proportionnel.

La constitution d’hypothèque sur un immeuble situé en Belgique pour sûreté d’une dette garantie par une hypothèque sur un navire ou bateau, un gage sur fonds de commerce ou un privilège agricole, est assujettie au droit de 1 %, sous déduction, le cas échéant, du droit de 0,50 %.

III – Mainlevées d’inscriptions hypothécaires prises en Belgique

Les mainlevées, qu’elles soient totales ou partielles, sont assujetties à un droit de 75 €.

Paragraphe 5 – Les protêts

Les actes de protêts sont enregistrés au droit fixe de 5 euros.

Paragraphe 6 – Les donations

Une donation est un contrat par lequel un donateur se dépouille, à titre gratuit, immédiatement et irrévocablement, d’un bien meuble ou immeuble en faveur d’un donataire qui l’accepte.

La donation de biens immeubles doit obligatoirement faire l’objet d’un acte notarié. Cet acte notarié doit être enregistré et le donataire doit payer des droits de donation.

Pour une donation de biens meubles, différentes possibilités s’offrent à vous: le don manuel, la donation indirecte par virement bancaire, la donation par acte notarié.

Le don manuel :

Dans le cadre d’un don manuel, les biens meubles passent sans formalité d’une main à une autre. Les biens à prendre en considération pour cette donation sont l’argent, les bijoux, les antiquités …

Pour les dons manuels, il n’y a aucune obligation d’enregistrement et aucun droit de donation n’est dès lors dû. Toutefois, s’ils sont néanmoins présentés à l’enregistrement, le droit de donation sera perçu.

La donation indirecte par virement :

Il n’y a aucune obligation d’enregistrement et aucun droit de donation n’est dès lors dû. Toutefois, si elles sont néanmoins présentées à l’enregistrement, le droit de donation sera perçu.

I – Donations entre vifs de biens meubles ou immeubles

A – Régime général

Le droit de donation est calculé

– sur la valeur brute des biens reçus par le donataire,

– suivant un tarif qui devient plus élevé à mesure que la valeur des biens augmente,

– suivant un tarif qui diffère en fonction du degré de parenté entre le donateur et le donataire (plus le degré de parenté s’éloigne, plus le tarif devient élevé).

Le droit varie, d’après le tarif progressif ci-dessous, avec l’émolument brut de chacun des donataires et en fonction du lien de parenté et selon les régions, puisque les droits de donations ont été régionalisés en même temps que les droits de succession. (voir tableaux pages suivantes).

Le tarif peut donc différer de Région en Région.

Pour les donations faites par un habitant du Royaume, le tarif applicable est celui de la Région dans laquelle le donateur avait son domicile fiscal au moment de la donation. Si le domicile fiscal du donateur a été situé dans plus d’une Région au cours de la période de cinq ans précédant la donation, le tarif applicable est celui de la Région où le domicile fiscal a été situé le plus longtemps au cours de cette période. Pour les donations de biens immeubles situés en Belgique faites par un non-habitant du Royaume, le tarif applicable est celui de la Région où est situé le bien immeuble.

Pour déterminer le tarif applicable, la base imposable de la donation est ajoutée à la somme qui a servi de base de perception sur les donations déjà intervenues entre les mêmes parties remontant à moins de trois ans.

B – Réductions

Des réductions sont prévues :

– Le taux est réduit de moitié pour les donations faites par les ascendants aux futurs époux et subordonnées à la célébration du mariage ;

– En Région wallonne et dans la Région de Bruxelles-Capitale, les donataires qui, au moment de la donation, ont au moins trois enfants n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans au jour de la donation, bénéficient d’une réduction d’impôt. En Région flamande, cette réduction d’impôt ne vaut que dans le cas d’une donation de biens immeubles à laquelle le tarif préférentiel pour les terrains à bâtir n’est pas applicable.

La réduction pour l’époux/cohabitant légal donataire qui a au moins trois enfants en vie âgés de moins de 21 ans s’élève à 4 % par enfant n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans, sans que cette réduction ne puisse dépasser 124 euros par enfant.

L’enfant conçu, et pour autant qu’il naisse viable, est assimilé à l’enfant né. Les petits-enfants ne sont comptés que pour l’enfant dont ils sont issus. Tout cela n’est applicable que s’il est porté, dans l’acte de donation, énonciation des nom, prénoms, domicile, lieu et date de naissance et de décès des enfants légitimes du donataire ; des nom, prénoms, lieu et date de naissance et de décès des enfants légitimes qui sont précédés en laissant eux-mêmes des enfants légitimes en vie ; des nom, prénoms, domicile, lieu et date de naissance de ceux-ci.

Lorsqu’un enfant conçu avant l’exigibilité de l’impôt vient à naître après l’enregistrement, ce qui a été perçu en trop est restitué sur demande de l’intéressé faite dans les deux ans de la naissance de l’enfant.

C – Adoption

Les droits sont appliqués sans qu’il soit tenu compte des liens de parenté résultant de l’adoption. Toutefois, l’enfant adoptif est assimilé à l’enfant légitime :

1 – lorsqu’il est un enfant issu d’un premier mariage du conjoint de l’adoptant ;

2 – lorsque, au moment de l’adoption, il était sous la tutelle de l’assistance publique ou d’un centre public d’aide social ou orphelin d’un père ou d’une mère mort pour la Belgique ;

3 – lorsqu’il a, dans sa minorité et pendant six ans ininterrompus au moins, reçu de l’adoptant des secours et des soins que les enfants légitimes reçoivent normalement de leurs parents ;

4 – lorsque l’adoption a été faite par une personne dont tous les descendants sont morts pour la Belgique.

D – Base imposable

La base imposable est constituée par la valeur vénale brute des biens donnés (c’est-à-dire sans qu’il soit tenu compte des charges imposées au donataire).

Toutefois une évaluation forfaitaire de cette base imposable est prévue pour les titres cotés en bourse (prix courant officiel) ; pour l’usufruit ou la nue-propriété d’un immeuble belge ; pour une rente ou une pension viagère (c’est le montant annuel de la prestation multiplié par le coefficient correspondant à l’âge du bénéficiaire et fourni par le tableau déjà indiqué ci-dessus à propos du régime général des transmissions d’immeubles) ; pour une rente perpétuelle (le montant annuel de la rente est multiplié par 20).

Lorsque le tiers accepte la somme, rente ou pension stipulée à titre gratuit à son profit, il est imposé alors au droit de donation (taux entre le donateur et le tiers) sur cette somme, rente ou pension et celle-ci est déduite de l’émolument du donataire principal.

Paragraphe 7 – Les droits de donation en Région Flamande

La Région flamande a revu ses taux applicables aux donations, ainsi : la Région flamande assimile aux époux la personne qui se trouve en situation de cohabitation légale et celle qui cohabite au moins pendant un an de façon ininterrompue avec le donateur. La Région flamande pratique les mêmes taux qu’en Région wallonne pour les donations de biens immeubles sauf que le taux entre tiers est limité à 80 % au-delà de 175.000,00 euros au lieu de 90 % en Région wallonne.

Pour les biens meubles les droits sont réduits à 3 % (pour les donations en ligne directe, entre époux et cohabitants personnes formant un ménage commun) et à 7 % pour les donations à d’autres personnes.

Pour bénéficier de la qualité de cohabitant il faut disposer soit d’un contrat de vie commune, soit avoir vécu avec le défunt de manière ininterrompue pendant un an et avoir tenu un ménage commun (la domiciliation avec le défunt représente une présomption que tel était bien le cas).

A – Biens meubles

Les donations de biens meubles sont soumises à un droit proportionnel.

Le tarif retenu par la Flandre est de 3 % pour les donations de biens meubles en ligne directe et entre époux (y compris les cohabitants) et à 7 % pour les donations de biens meubles entres autres personnes.

Les donations de biens meubles faites sous une condition suspensive qui s’est réalisée par suite du décès du donateur sont assimilées à des legs et soumises aux droits de succession.

B – Biens immeubles

1 – Cas général

Pour les donations de biens immeubles, il est perçu un droit sur l’émolument brut de chacun des donataires, d’après le tarif indiqué dans les tableaux I et II ci-après.

TABLEAU I – Donations de biens immeubles en ligne directe et entre époux

Tranche de la donation en euros		Tarif en %
De	à (inclus)	En ligne directe et entre époux
0,01                                 12.500 12.500                                 25.000 25.000                                 50.000 50.000                               100.000 100.000                               150.000 150.000                               200.000 200.000                               250.000 250.000                               500.000 au-delà de                               500.000		3 4 5 7 10 14 18 24 30

Ce droit peut être réduit pour l’époux/cohabitant légal donataire qui a au moins trois enfants en vie âgés de moins de 21 ans s’élève à 4 % par enfant n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans, sans que cette réduction ne puisse dépasser 124 euros par enfant.

 

TABLEAU II – Donations de biens immeubles en ligne collatérale et entre personnes sans lien de parenté

Tranche de la donation en euros		Tarif en %
De	à (inclus)	Entre frères et sœurs	Entre oncles ou tantes et neveux ou nièces	Entre toutes autres personnes
0,01                     12.500 12.500                     25.000 25.000                     75.000 75.000                   175.000 au-delà de                   175.000		20                    25                  30 25                    30                  35 35                    40                  50 50                    55                  65 65                    70                  80

Le calcul du droit s’effectue par donataire et par tranche.

2 – Terrains à bâtir

En cas de donation, entre époux/cohabitants, d’un terrain à bâtir destiné à la construction d’une habitation, les pourcentages d’impôts, jusqu’à la tranche de 100.000 à 150.000 euros incluse, sont réduits de 2 % par rapport au tarif ordinaire.

Condition de maintien de la réduction

Pour les actes passés avant le 1er janvier 2012, un dossier complet pour l’obtention d’un permis de construire une habitation doit être introduit auprès de l’urbanisme dans les 3 ans qui suivent la donation.

Pour les actes passés du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, le décret-budget 2012 prévoit pour la dernière fois une prolongation de ce régime de faveur jusqu’au 31 décembre 2014. En outre, le décret introduit de nouvelles conditions pour l’application du tarif réduit.

Le terrain doit être destiné à la construction d’une habitation selon les prescriptions d’urbanisme. Maintenant on ajoute également que le terrain doit être situé en Région flamande.

Autre nouveauté: la personne à qui le terrain est donné doit s’engager, dans les cinq années à compter de l’acte, à établir son domicile principal à l’adresse du terrain.

Ceci renferme donc la double condition qu’une habitation est réellement construite sur le terrain et que le donataire va effectivement y habiter.

Cependant, l’ancienne condition selon laquelle le donataire devait introduire un dossier complet pour l’obtention d’un permis de construire, tombe.

TABLEAU III – Donations de terrains à bâtir en ligne directe et entre époux

Tranche de la donation en euros		Tarif en %
De	à (inclus)	En ligne directe et entre époux
0,01                                 12.500 12.500                                 25.000 25.000                                 50.000 50.000                               100.000 100.000                               150.000 150.000                               200.000 200.000                               250.000 250.000                               500.000 au-delà de 500 000		1 2 3 5 8 14 18 24 30

 

TABLEAU IV – Donations de terrains à bâtir en ligne collatérale et entre personnes sans lien de parenté

Tranche de la donation en euros		Tarif en %
De	à (inclus)	Entre frères et sœurs	Entre oncles ou tantes et neveux ou nièces	Entre toutes autres personnes
0,01                   150.000                           25.000            75.000 150.000                   175.000 au-delà de 175.000		10                    10                  10 50                    55                  65 65                    70                  80                             65       70                    80

Le calcul du droit s’effectue par donataire et par tranche.

SI la donation a lieu entre personnes, autres que les époux ou cohabitant, le donataire qui a au moins 3 enfants en vie, n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans au jour où l’impôt est acquis à l’Etat, bénéficie d’une réduction d’impôt de 2 % pour chacun de ses enfants, sans que la réduction puisse excéder 62 euros par enfant.

C – Donations avec charge

En cas de donation avec charge « consistant en une somme ou une rente ou pension stipulée à titre gratuit au profit d’un tiers acceptant », cette charge est « imposée à titre de donation dans le chef dudit tiers et déduite de l’émolument du donataire principal » (art.134 C.enreg.)

Pour autant que la donation porte sur des biens immeubles, la charge sera imposée à titre de donation dans le chef du tiers sur base des droits de donation progressifs qui s’appliquent sur des biens immeubles (art.134 al. 2 C.enreg.)

D – Charge d’enfants

La réduction des droits de donation en raison de charge d’enfants est limitée aux donations de biens immeubles.

E – Réserve de progressivité

Pour déterminer le tarif applicable à une donation, la base imposable sera ajoutée à « la somme qui a servi de base de perception » aux donations déjà intervenues entre les mêmes parties dans le courant des trois années précédant la date de la nouvelle donation et qui, avant la même date, ont été enregistrées ou sont devenues obligatoirement enregistrables (art.137 C.enreg.).

Désormais la réserve de progressivité se limite uniquement aux donations de biens immeubles.

F – Cohabitants

Les cohabitants sont désormais assimilés à des époux. La notion de cohabitants se définit comme suit en Flandre :

–          la personne qui cohabite légalement avec le donateur au sens du livre III, titre V bis du Code civil au moment de la donation ;

–          la ou les personnes qui, le jour de la donation, cohabitent au moins pendant un an de façon ininterrompue avec le donateur, vivant en ménage commun. Ces conditions sont censées être remplies également si la cohabitation et la vie en ménage commun avec le donateur consécutivement à la période susvisée d’un an jusqu’au jour de la donation, sont devenues impossibles par force majeure. Un extrait du registre de la population constitue une présomption réfutable de cohabitation ininterrompue et de vie en ménage commun.

G – Adoption

Lorsque l’enfant adoptif a, avant d’avoir atteint l’âge de 21 ans et pendant 6 années ininterrompues, reçu exclusivement de l’adoptant ou éventuellement de l’adoptant et de son conjoint ensemble, les secours et les soins que les enfants reçoivent normalement de leurs parents.

Ce régime est, à partir du 1^er janvier 2004, assouplit sur les points suivants :

–          le délai de six ans est ramené à trois ans ;

–          l’adoptant peut avoir fourni les secours et les soins avec son partenaire au lieu de son conjoint ;

–          l’adoptant (et son partenaire) ne doivent plus avoir fourni « exclusivement » les secours et les soins ; il suffit qu’ils l’aient fait « essentiellement »

H – Donations à des personnes morales et à des fondations

–          le tarif est ramené à 5,5 % pour les faites aux provinces, aux communes et aux établissements publics provinciaux et communaux, aux sociétés agrées par la « Vlaamse Huitvestingsmaatschappij », à la société coopérative « Vlaams Woningfonds van de grote gezinnen » et aux associations prestataires de services et aux associations chargées de missions telles que visées par le décret du 6 juillet 2001 portant réglementation de la coopération intercommunale.

–          le tarif s’élève à 7 % pour les donations faites aux ASBL, aux sociétés mutualistes et aux unions nationales des sociétés mutualistes, aux unions professionnelles, aux associations internationales sans but lucratif et aux fondations privées

–          le tarif est de 1,1 % pour les donations, y compris les « apports à titre gratuit », faites par les communes aux fonds de pensions qu’elles ont crées sous la forme d’une ASBL

–          La Région flamande a ainsi décidé d’élargir le champ d’application du droit de donation réduit de 7 %  et du droit fixe de 100 euros aux personnes morales étrangères qui sont similaires aux personnes morales belges.

–          Pour qu’elle puisse être considérée comme « similaire », la personne morale étrangère :

–          doit servir l’intérêt général et avoir un but philanthropique, protecteur des animaux, religieux, culturel, scientifique, artistique ou pédagogique ;

–          doit posséder la personnalité juridique ;

–          ne peut poursuivre un but de lucre ;

–          ne peut procurer d’avantages matériels à ses fondateurs, membres ou administrateurs ou à une quelconque autre personne.

I – Donations d’entreprises

Pour certaines donations d’entreprises (propriété ou usufruit d’entreprises industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles ou de professions libérales ainsi que d’actions de certaines sociétés et de certaines créances sur des sociétés), il est perçu, pour autant qu’il soit satisfait à une série de conditions, un droit de 2 %. Les biens immeubles qui sont totalement ou partiellement affectés ou destinés à l’habitation sont exclus de l’application de ce tarif. Pour les conditions et les règles d’application, il est renvoyé aux articles 140 bis à 140 quinquies du Code, tel qu’il s’applique en Région flamande.

Paragraphe 8 – Les droits de donation en Région Wallonne

Décret wallon du 23 décembre 2005

Le 23 décembre 2005, le nouveau décret wallon sur les droits de succession et de donation a été publié au Moniteur belge et est entré en vigueur. Ce décret comporte trois parties : la première comporte diverses modifications concernant les droits de succession, la deuxième  concerne les droits de succession et de donation en matière de transmission d’entreprises familiales et la troisième concerne les droits de donation de meubles. Il est fait une distinction entre un régime général de donation et les donations, sous certaines conditions, d’immeubles d’habitation et d’entreprises

A – Les donations de biens meubles soumises à un tarif fixe

La région wallonne prévoit trois tarifs fixes :

• 3 % pour les donations en ligne directe, entre conjoints et cohabitants légaux ;
• 5 % pour les donations entre frères et sœurs, entre oncles ou tantes et neveux et nièces ;
• 7 % pour les donations à d’autres personnes.

Ces trois taux ne s’appliquent qu’aux donations de biens meubles.

Restrictions quant à la nature des biens donnés

La Région wallonne limite les biens meubles qui peuvent être donnés aux tarifs réduits. Des restrictions s’appliquent aux actions, aux droits de souscription dans des organismes de placement collectif, aux obligations, etc.

Seules les trois catégories suivantes peuvent être données aux nouveaux tarifs :

– les effets publics,

– les instruments financiers cotés en Bourse

– les instruments financiers (non cotés en Bourse) de sociétés qui répondent aux conditions suivantes :

• le siège de direction effective doit être établi à l’intérieur de la CEE ;
• la société doit exercer elle-même (ou par ses filiales), à titre principal et sur une base consolidée, une activité commerciale, artisanale, agricole ou forestière, une profession libérale, une charge ou un office. Cette condition doit être remplie pour l’exercice comptable en cours au moment de la donation et pour chacun des deux derniers exercices comptables clôturés au moment de l’acte.

Les titres d’une société qui s’occupe uniquement de « la gestion simple d’un patrimoine (et qui ne possèdent pas de filiales exerçant l’une des activités autorisées précitées) ne bénéficient donc pas du tarif réduit.

Le donataire doit déclarer dans l’acte de donation que les deux conditions précitées sont remplies.

Abrogation du tarif uniforme de 3 % pour les actions

Le précédent régime en vigueur pour les donations d’actions ou parts de sociétés est abrogé à partir du 1^er janvier 2006. Le tarif de 0 % est maintenu mais est soumis à de nouvelles conditions (suppression de la condition de PME et ajout de la condition que le capital de la société ne peut, en principe, être diminué dans les 5 ans de la donation).

Pleine propriété

Pour pouvoir bénéficier des nouveaux tarifs réduits, la donation doit porter sur la pleine propriété d’un bien meuble. La donation de l’usufruit ou la nue-propriété d’un bien meuble est donc exclue du bénéfice du tarif réduit. La règle connaît cependant UNE exception : l’exclusion ne joue pas lorsque la donation a pour objet un des instruments financiers autorisés précités.

Pas de condition ou de terme suspensifs

Les nouveaux tarifs ne s’appliquent pas si une condition suspensive ou un terme suspensif est lié à la donation. Dans ce cas, les droits ordinaires sont dus.

Pour les conditions suspensives réalisées ou pour les termes suspensifs échus au moment de la présentation de l’acte de donation à l’enregistrement, le bénéfice des taux réduits est acquis.

Les donations que le défunt a faites à ses héritiers, légataires ou donataires moins de trois ans avant la date de son décès et qui ont été enregistrées ou sont devenues obligatoirement enregistrables avant cette date, sont également considérées dans le calcul du tarif des droits de succession. (anc. art.66bis Code succ.).

Le nouvel article 66bis dispose qu’il ne faut désormais plus tenir compte des donations sur lesquelles les droits de 3,5 ou 7 % ont été perçus.

Base imposable – Usufruit – Nue-propriété

Aucune disposition légale ne réglait le calcul de la base imposable des droits de donation sur un usufruit ou la nue-propriété d’un bien meuble.

Le nouvel article 133 comble ce « vide ».

1. Donation d’usufruit

Pour déterminer la base imposable de l’usufruit, on retient un revenu annuel de 4 % de la valeur vénale en pleine propriété des biens.

• Usufruit à vie : le revenu annuel de 4 % est multiplié par un coefficient qui est fonction de l’âge de la personne sur la tête de laquelle l’usufruit est constitué au jour de la donation. En cas de pluralité de bénéficiaires, c’est l’âge de la personne la plus jeune qui compte.

• Usufruit temporaire : le revenu annuel de 4 % est capitalisé à 4 % sur la durée de l’usufruit telle que précisée dans l’acte. Le maximum est la base imposable qui aurait été d’application pour un usufruit à vie. S’il s’agit d’une personne morale, le montant est limité à vingt fois le revenu annuel.

2. Nue-propriété

La valeur imposable de la nue-propriété est égale à la valeur vénale de la pleine propriété diminuée de la valeur de l’usufruit. Si le donateur s’est réservé l’usufruit, la base imposable est la valeur de la pleine propriété.

B – Les donations de biens immeubles, soumises à un tarif progressif

I – Le tarif en ligne directe et entre époux et entre cohabitants légaux

 

Tranche	Héritiers en ligne directe	Impôt sur les
(en Euros)	et conjoints (%)	Tranches précédentes
0,01 à 12 500,00	3 %
12 500,01 à 25 000,00	4 %	375,00
de 25 000,01 à 50 000,00	5 %	875,00
De 50 000,01 à 100 000,00	7 %	2 125,00
De 100 000,01 à 150 000,00	10 %	5 625,00
De 150 000;01 à 200 000,00	14 %	10 625,00
De 200 000,01 à 250 000,00	18 %	17 625,00
De 250 000,01 à 500 000,00	24 %	26 625,00
Au delà de 500 000,00	30 %	86 625,00

 

Le calcul du droit s’effectue par donataire et par tranche.

Le donateur et le donataire sont des cohabitants légaux lorsque :

– au moment  de la donation, ils ont le même domicile et

– sont, à ce moment, liés depuis plus de six mois par une déclaration de cohabitation commune conformément aux dispositions du livre III, titre V bis du Code civil.

La réduction des droits pour l’époux/cohabitant légal donataire qui a au moins trois enfants en vie âgés de moins de 21 ans s’élève à 4 % par enfant n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans, sans que cette réduction ne puisse dépasser 124 euros par enfant.

II – Tarif entre autres personnes apparentées et entre tiers

 

Tranche	Frère et sœur	impôt sur les tranches précédentes	Oncle, tante, neveux, nièce	impôt sur les tranches précédentes	Tiers	impôt sur les tranches précédentes
0,01 à 12 500,00	20 %		25 %		30 %
12 500,01 à 25.000,00	25 %	2 500,00	30 %	3 125,00	35 %	3 750,00
25 000,01 à 75 000,00	35 %	5 625,00	40 %	6 875,00	60 %	8 125,00
75 000,01 à 175 000,00	50 %	23 125,00	55 %	26 875,00	80 %	38 125,00
Au delà de 175 000,00	65 %	73 125,00	70 %	81 875,00	90 %	118 125,00

 

Réduction des droits

Le donataire qui a au moins 3 enfants en vie, n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans au jour où l’impôt est acquis à l’Etat, bénéficie d’une réduction d’impôt de 2 % pour chacun de ses enfants, sans que la réduction puisse excéder 62 euros par enfant.

Donation avec charge

Dans la mesure où la donation est soumise aux droits de donation progressifs, la charge est imposée à titre de donation dans le chef du tiers selon les mêmes droits de donation progressifs.

Cette disposition permet d’éviter qu’en cas de donation d’un bien immeuble avec la charge de payer la moitié de la valeur de ce bien à un tiers, ce tiers ne puisse bénéficier, sur la somme d’argent perçue, du nouveau tarif fixe pour donations de biens meubles.

Réserve de progressivité

Pour déterminer les droits de donation applicables à une donation déterminée, la base imposable de celle-ci est ajoutée à la « somme qui a servi de base de perception » sur les donations déjà intervenues entre les mêmes parties, constatées « par actes remontant à moins de trois ans avant la date de la nouvelle donation et qui, avant la même date, ont été enregistrés ou sont devenus obligatoirement enregistrables.

Cette réserve de progressivité ne joue plus pour les donations de biens meubles soumises aux tarifs fixes.

C – Le tarif préférentiel pour les donations d’habitation

Ce tarif s’applique lorsque :

– il s’agit d’une donation en ligne directe, entre époux ou entre cohabitants légaux, d’une « habitation », c’est-à-dire de la part en pleine propriété du donateur dans un bien immeuble destiné en tout ou en partie à l’habitation ;

– l’habitation est située en Région wallonne ;

– le donateur a, en principe, sa résidence principale dans cette habitation depuis cinq ans au moins à la date de la donation.

 

Donations d’habitations en ligne directe, entre époux et entre cohabitants légaux

Tranche de la donation en euros		Tarif en %
De	à (inclus)	En ligne directe, entre époux et entre cohabitants légaux
0,01                          25.000,00 25.000,01                          50.000,00 500.000,01                        175.000,00 175.000,01                        250.000,00 250.000,01                        500.000,00 au-delà de                        500.000,00		1 2 5 12 24 30

 

Il est accordé une exemption du droit de donation de 12.500 euros (ou de 25.000 euros lorsque l’émolument brut du donataire n’excède pas 125.000 euros) qui est imputé par priorité sur les tranches successives de l’émolument brut, en commençant par la plus basse.

D – Droits de donation réduits au tarif 0 % pour les donations de PME

Le décret wallon du 3 février 2005 ramène le tarif des droits de donation à 0 % pour la donation de PME.

Les droits de donation réduits à 4 % s’appliquent également en cas de donation d’une universalité de biens ou d’une branche d’activités au moyen desquelles s’exerce une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, une profession libérale ou une charge ou office.

Le tarif réduit vaut également en cas de donation d’actions ou de parts sociales d’une société dont le siège de direction effective est situé dans un Etat membre de l’UE  et qui exerce le même type d’activités.

Les biens immeubles qui sont totalement ou partiellement affectés à l’habitation sont exclus de ce tarif.

Le décret wallon n’a rien changé à la condition selon laquelle les actions ou parts doivent représenter au moins 10 % des droits de vote ainsi qu’à l’obligation de produire un pacte d’actionnaires lorsque ces titres représentent moins de 50 % des droits de vote.

La Région wallonne a ajouté l’exercice d’une activité forestière aux activités autorisées.

En Région wallonne la société qui fait l’objet de la donation ne doit plus exercer elle-même l’une des activités précitées. Elle peut être concernée pour autant qu’elle forme un « petit groupe » avec ses filiales et que ces sociétés exercent une activité autorisée.

Le tarif de 3 % peut être réduit à 0 % pour autant que les conditions suivantes soient remplies :

1. l’entreprise objet de la donation doit occuper du personnel inscrit à l’ONSS ou, si elle n’occupe pas de personnel salarié, la donation pourra aussi bénéficier du tarif réduit si le ou les exploitants et leu conjoint, leurs parents  au premier degré et alliés sont la seule main d’œuvre occupée dans l’entreprise ; pour autant que ces personnes soient affiliées à une caisse sociale pour travailleurs indépendants et qu’ils soient en règle de paiement de leurs cotisations sociales

2 l’entreprise doit être une PME :

–          occuper moins de 250 travailleurs ;

–          réaliser un chiffre d’affaires HTVA inférieur à 40.000.000,00 €

–          avoir un total de bilan inférieur à 27.000.000,00 €

et respecter un critère d’indépendance

3. l’entreprise doit être donnée totalement ou partiellement en ligne directe au :

–          conjoint

–          cohabitant légal

–          des travailleurs de l’entreprise inscrits à l’ONSS

L’accomplissement des conditions 1 et 2 doit être confirmé dans une attestation signée par un notaire, un réviseur d’entreprises, ou un expert comptable.

La réduction des droits de succession wallons de 3 à 0 % est subordonnée aux mêmes conditions.

Conditions du maintien de bénéfice du tarif réduit de 3 ou de 0 %

Durant une période ininterrompue de 5 ans :

–          l’activité doit être poursuivie sans interruption

–          les biens de l’exploitation ne peuvent être cédés

–          les biens immobiliers acquis au bénéfice du tarif réduit ne peuvent être affectés à l’habitation et les biens qui le sont déjà partiellement ou destinés totalement ou partiellement à l’habitation au moment de la donation sont et demeurent exclus du tarif réduit !

Le tarif réduit lors de la donation d’actions ou de parts sociales d’une société est maintenu si le donataire ne cède pas son droit réel sur les titres dans les 5 ans. La société ne non plus pas transférer son siège de direction effective en dehors de l’UE.

Le maintien de l’emploi ne figure pas parmi les conditions de maintien du bénéfice du taux réduit.

La Région wallonne exige que la donation s’applique au cas où le donateur et le donataire sont des personnes physiques.

La Région flamande a supprimé cette condition. Le taux réduit de 2 % peut s’y appliquer lorsque le donataire est une personne morale.

En Région wallonne, sont, sous certaines conditions, exemptes de droits de donation :

– la valeur des arbres sur pied croissant dans les bois et forêts ;

– la valeur des actions et parts d’un groupement forestier en ce qu’elle procède d’arbres sur pied croissant dans les bois et forêts.

Paragraphe 9 – Les droits de donation en Région Bruxelloise

A – Donations de biens immeubles

Dans la Région de Bruxelles-Capitale, il est fait une distinction entre les donations de biens immeubles, les donations de biens meubles, les donations d’habitations et les donations d’entreprises.

I – Tarif applicable en ligne directe, en cas de donation d’immeuble, entre époux et entre cohabitants

 

Tranche	Pourcentage d’imposition	Impôt sur les
(en Euros)	(%)	Tranches
0,01 à 50 000,00	3 %
50 000,00 à 100 000,00	8 %	1 500,00
de 100 000,00 à 175 000,00	9 %	5 500,00
De 175 000,00 à 250 000,00	18 %	12 250,00
De 250 000,00 à 500 000,00	24 %	25 750,00
Au delà de 500 000,00	30 %	85 750,00

 

Pour bénéficier de la qualité de cohabitant légal il faut avoir fait une déclaration de cohabitation légale

Le calcul des droits se fait par bénéficiaire et par tranche.

La réduction des droits pour l’époux/cohabitant donataire qui a au moins 3 enfants en vie âgés de moins de 21 ans s’élève à 4 % par enfant n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans, sans que cette réduction ne puisse dépasser 124 euros par enfant.

II – S’il s’agit de la donation d’un immeuble destiné à l’habitation en ligne directe, entre époux et entre cohabitants, les taux sont les suivants :

Tarif applicable en ligne directe, entre époux et entre cohabitants

 

Tranche	Pourcentage d’imposition	Impôt sur les
(en Euros)	(%)	Tranches
0,01 à 50 000,00	2 %
50 000,00 à 100 000,00	5,3 %	1 000,00
de 100 000,00 à 175 000,00	6 %	3 650,00
De 175 000,00 à 250 000,00	12 %	8 150,00
De 250 000,00 à 500 000,00	24 %	17 150,00
Au delà de 500 000,00	30 %	77 150,00

 

L’application de ce tarif préférentiel est subordonnée aux conditions suivantes:

1. A la date de la donation, le donataire ne peut pas déjà posséder la totalité en pleine propriété d’un autre immeuble destiné en tout ou en partie à l’habitation.

2. Le donataire doit expressément demander l’application du tarif préférentiel dans l’acte de donation ou dans l’acte d’acceptation de la donation.

3. Dans cet acte, chacun des donataires qui demande l’application du tarif préférentiel, doit déclarer expressément qu’il n’est pas exclu de cette application.

4. Au moins un des donataires qui demande l’application du tarif préférentiel, doit s’engager dans cet acte à

● établir sa résidence principale à l’adresse de l’habitation donnée dans les 2 ans de l’enregistrement

● maintenir sa résidence principale dans la Région de Bruxelles-Capitale durant minimum 5 ans à compter de la date d’établissement de sa résidence principale dans le bien donné.

Attention: L’ordonnance du 16 décembre 2011 (MB 2 février 2012) a supprimé cette condition pour les actes passés à partir du 12 février 2012

III – Tarif applicable aux donations d’immeubles entre frères et sœurs

 

Tranche	Pourcentage d’imposition	Impôt sur les
(en Euros)	(%)	Tranches
0,01 à 12 500,00	20 %
12 500,00 à 25 000,00	25 %	2 500,00
De 25 000,00 à 50 000,00	30 %	5 625,00
De 50 000,00 à 100 000,00	40 %	13 125,00
De 100 000,00 à 175 000,00	55 %	33 125,00
De 175 000,00 à 250 000,00	60 %	74 375,00
Au-delà de 250 000,00	65 %	119 375,00

 

IV – Tarif applicable aux donations d’immeubles entre oncles ou tantes et neveux et nièces

 

Tranche	Pourcentage d’imposition	Impôt sur les
(en Euros)	(%)	Tranches
0,01 à 50 000,00	35 %
50 000,00 à 100 000,00	50 %	17 500,00
de 100 000,00 à 175 000,00	60 %	42 500,00
Au delà de 175 000,00	70 %	87 500,00

 

V – Tarif applicable aux donations d’immeubles entre les autres  personnes

 

Tranche	Pourcentage d’imposition	Impôt sur les
(en Euros)	(%)	Tranches
0,01 à 50 000,00	40 %
50 000,00 à 100 000,00	55 %	17 500,00
de 100 000,00 à 175 000,00	65 %	33 750,00
Au delà de 175 000,00	80 %	98 750,00

 

Réduction de droits

Le donataire qui a au moins 3 enfants en vie, n’ayant pas atteint l’âge de 21 ans au jour où l’impôt est acquis à l’Etat, bénéficie d’une réduction d’impôt de 2 % pour chacun de ses enfants, sans que la réduction puisse excéder 62 euros par enfant, si la donation est effectuée par une personne autre que son conjoint ou son cohabitant.

B – Donations de biens meubles

Depuis le 9 mars 2005, la Région de Bruxelles-Capitale a modifié les droits de donation sur la donation de meubles : les taux sont de 3 ou 7 % (ordonnance du 17 février 2005).

Sur les donations de biens meubles, il est perçu, sur l’émolument brut des donataires, un droit de 3 % pour les donations en ligne directe, entre époux ou cohabitants, et de 7 % pour les donations à d’autres personnes. Les donations de biens meubles sous condition suspensive qui se réalise par suite du décès du donateur et qui sont assimilées aux legs, ne sont pas concernées par ces tarifs et sont soumises aux droits de succession.

Principe

En principe, la donation d’un immeuble ou d’un meuble doit se réaliser par un acte notarié. Etant donné que tout acte notarié doit fait l’objet d’un enregistrement auprès de l’administration fiscale, cela implique le paiement de droits d’enregistrement, appelés « droits de donation ».

Ces droits de donation ont toujours été calculés sur les taux progressifs, différents en fonction du lien de parenté entre le donateur et le donataire. Ces taux étaient fédéraux jusqu’au 31 décembre 2001 et sont régionaux depuis le 1^er janvier 2002.

Ainsi, « en ligne directe » et « entre époux « , les taux en Wallonie vont de 3 à 30 % (à partir de 500.000,00 euros), alors que les taux au-delà d’un lien « entre neveu et nièce, oncle et tante » vont de 30 à 90 % (à partir de 175.000,00 euros).

Un enregistrement étant toujours obligatoire pour la cession d’un immeuble en  Belgique, il n’est dès lors pas possible d’éviter le paiement des droits de donation pour un immeuble situé en Belgique.

Par contre, ces droits peuvent être évités pour les meubles ou valeurs mobilières, uniquement en ne passant pas par un acte notarié en Belgique ou en n’enregistrant pas la donation qui aurait été réalisée en dehors d’un acte notarié belge.

Le procédé est valable et c’est ainsi que la quasi-totalité des dons de meubles ou de valeurs mobilières en Belgique se sont réalisés soit manuellement, soit par virement, soit devant un notaire étranger.

Aucun droit de donation n’est dès lors perçu par les Régions et ce tout à fait légalement.

La Région flamande a bien compris ce manque de recettes et a proposé, dès le 1^er janvier 2004, deux taux de droits de donation particulièrement attractifs (3 ou 7 %), plus la suppression de toute prise en compte de cette donation dans les droits de succession.

Cette mesure a connu d’emblée un grand succès et les droits de donation perçus en 2004 ont triplé par rapport aux années précédentes. La Région bruxelloise a suivi la même voie. C’est chose faite depuis le 9 mars 2005 (ordonnance du 17 février 2005).

Champ d’application

Les nouvelles dispositions ne sont applicables que si le donateur est résident fiscal en Région flamande ou en Région de Bruxelles-Capitale. Il importe donc peu de connaître le lieu où se trouvent les meubles ou les valeurs mobilières. De même, la résidence des donataires est sans importance.

Pour être résident fiscal flamand ou bruxellois dans le cadre de la législation sur les droits de donation, il faut qu’avant l’enregistrement, le donateur ait vécu le plus longtemps durant les cinq ans qui précèdent, respectivement en Région flamande ou en Région bruxelloise. Il faudra donc le plus souvent que le donateur ait vécu 2 ans et demi et un jour dans la Région concernée dans les cinq ans qui précèdent la donation avant de pouvoir bénéficier de ce taux favorable.

Taux de 3 ou de 7 %

Avec les taux de 3 ou de 7 % les deux Régions concernées réduisent drastiquement les droits de donation, même si, contrairement à ce que d’aucuns pourraient croire, elles n’ont pas supprimé la possibilité d’éviter totalement les droits de donation. Il est en effet toujours possible de faire des dons manuels, des dons devant un notaire hollandais, des dons par virement, etc., sans payer les droits de donation, mais en prenant alors le risque de payer les droits de succession, si le donateur décède dans les trois ans qui suivent et qu’il est à ce moment résident belge.

La Région bruxelloise propose une nouvelle alternative :

Payer un taux de 3 % forfaitaire, sans aucun risque de payer des droits de succession ultérieurement, lorsqu’il s’agit d’une donation de meubles ou de valeurs mobilières au profit d’un donataire en ligne directe, du conjoint ou du cohabitant légal.

Le taux passe à 7 % pour d’autres personnes, sauf les exceptions prévues par la loi.

A Bruxelles, les droits sont fixés à :

– 6,6 % pour les donations faites aux communes situées en Région de Bruxelles-Capitale et à leurs établissements publics, aux sociétés agréées par la Société du Logement de la Région de Bruxelles-Capitale, à la société coopérative à responsabilité limitée Fonds du Logement de la Région de Bruxelles-Capitale, aux intercommunales de la Région de Bruxelles-Capitale et aux fondations d’utilité publique ;

– 7 % pour les donations, y compris les apports à titre gratuit, de biens immeubles faites aux associations sans but lucratif, aux mutualités ou unions nationales de mutualités, aux unions professionnelles, aux associations internationales sans but lucratif et aux fondations privées ;

– 100 euros pour les donations, y compris les apports à titre gratuit, faites aux fondations d’utilité publique ou aux personnes morales visées ci-dessus, lorsque le donateur est lui-même l’une de ces fondations ou personnes morales ;

– 1,10 % pour les donations, y compris les apports à titre gratuit, faites par les communes aux fonds de pension créés par elles sous forme d’associations sans but lucratif en exécution d’un plan d’assainissement financier approuvé par l’autorité de tutelle.

Ces taux de 3 et 7 % s’appliquent non seulement aux donations passées devant un notaire belge, mais à toute donation, qu’elle soit faite en Belgique (par don manuel, par don par virement) ou à l’étranger (par exemple, devant un notaire hollandais).

La seule différence sera que si l’on passe devant un notaire belge, c’est ce dernier qui devra opérer l’enregistrement et payer les droits, tandis que s’il s’agit d’une donation faite autrement, l’enregistrement se fera volontairement par l’une des parties à la donation et pourra se réaliser à tout moment.

C – Donations d’entreprises

Une loi du 22 décembre 1998 a introduit dans le code des droits d’enregistrement de nouvelles dispositions particulières pour les donations d’entreprises. L’objet de cette disposition est le droit belge en conformité avec une recommandation de la Commission européenne demandant de faciliter la transmission entre vifs des entreprises.

Taux fiscal avantageux

Pour certaines donations d’entreprises (propriété ou usufruit d’entreprises industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles ou de professions libérales ainsi que d’actions de certaines sociétés), il est perçu, pour autant qu’il soit satisfait à une série de conditions, un droit de 3 %. Les biens immeubles qui sont totalement ou partiellement affectés ou destinés à l’habitation sont exclus de l’application de ce tarif.

Champ d’application

1. Donation d’une entreprise individuelle

La cession à titre gratuit doit comprendre la pleine propriété d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité au moyen desquelles s’exerce une « activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, une profession libérale ou une charge ou office ».

Toutefois, le taux réduit de 3 % ne s’applique pas aux biens immeubles affectés ou destinés partiellement ou totalement à l’habitation. Dans ce cas, ces biens restent soumis au tarif ordinaire des droits de donation.

Les biens doivent appartenir en pleine propriété au donateur et non pas seulement en nue-propriété. Les transmissions à titre gratuit visées doivent être des conventions passées dans un acte authentique.

2. Donation des actions/parts sociales d’une activité exercée sous la forme sociétaire

Les actions/parts doivent être celles d’une société dont le siège de direction effectif est situé sur le territoire d’un Etat membre de l’Union européenne, et qui a pour objet l’exercice d’une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, d’une profession libérale ou d’une charge ou office.

Ces actions/parts doivent appartenir en pleine propriété au donateur et non pas seulement en nue-propriété. Les transmissions à titre gratuit visées doivent être constatées par acte authentique.

Conditions requises pour le maintien du taux réduit de 3 %

1. Le donateur et le donataire doivent être des personnes physiques.

2. En cas de donation sur des biens constituant une universalité ou une branche d’activité, les conditions suivantes doivent être réunies :

– la donation doit porter sur la pleine propriété d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité au moyen desquelles s’exerce une activité industrielle, artisanale, commerciale, agricole, une profession libérale, une charge ou office.

– le donataire doit poursuivre l’activité de l’entreprise pendant une durée ininterrompue de cinq ans à compter de la date de l’acte authentique de la donation.

– le donataire doit fournir, tous les ans, au receveur de l’enregistrement du bureau où l’acte a été enregistré la preuve de la poursuite de cette activité.

– le donataire ne peut pas affecter partiellement ou totalement à l’habitation les biens immobiliers qu’il a acquis au taux réduit, pendant une durée ininterrompue de cinq ans,.

3. Lorsque la donation porte sur des actions/parts, les conditions suivantes doivent être remplies :

– les titres objet de la donation doivent représenter au moins 10 % des droits de vote à l’assemblée générale.

– si l’ensemble des actions/parts, objet de la donation représente moins de 50 % des droits de vote à l’assemblée générale, le donataire doit produire un pacte d’actionnariat portant sur au moins 50 % des droits de vote à l’assemblée générale.

Les modalités d’application de cette disposition seront précisées ultérieurement par un Arrêté Royal.

– le donataire doit s’engager à garder la pleine propriété des actions/parts pendant une durée ininterrompue de cinq ans, à dater de l’acte authentique de donation.

– le donataire doit s’engager à produire tous les ans au receveur de l’enregistrement la preuve du maintien dans son chef de la pleine propriété des actions ou parts reçues.

Sanctions en cas de non-respect des conditions précitées

1. Si les conditions précitées ne sont pas remplies lors du passage de l’acte authentique, celui-ci sera enregistré au droit proportionnel plein.

2. Le droit proportionnel plein sera néanmoins exigible, même si l’acte a été enregistré au droit réduit de 3 %, à l’exception du cas de force majeure, dans les hypothèses suivantes :

– lorsque le donataire n’a pas respecté ses engagements;

– lorsque le donataire a cédé dans les cinq ans, tout ou partie, des biens constituant une universalité ou une branche d’activité, sauf lorsque la cession est justifiée par l’exercice de l’activité, de la profession libérale, de la charge ou office.

Le bénéfice du taux réduit subsiste lorsque la cession des biens a eu lieu par succession ou par donation et que les ayants droit ou les donataires reprennent tous les engagements souscrits par le défunt, le donateur ou le cédant.

– le donataire a cédé dans les cinq ans, en tout ou en partie, les actions/parts, ou il a transféré le siège de la direction effective de la société dans un Etat ne faisant pas partie de l’Union européenne.

Le bénéfice du taux réduit subsiste lorsque la cession des actions/parts a lieu par succession, donation ou par cession à titre onéreux à un autre membre du pacte d’actionnariat et que les ayants droit, les donataires ou l’acquéreur reprennent les engagements souscrits par le défunt, le donateur ou le cédant.

Modalités de paiement du droit plein

Si le bénéficiaire du droit réduit ne se présente pas volontairement au bureau de l’enregistrement dans les quatre premiers mois suivant l’expiration de l’année pendant laquelle l’une des causes de débitions du droit proportionnel plein est intervenue, il pourra subir, outre le paiement du droit plein, une amende égale au droit proportionnel plein.

SECTION II – LES DEROGATIONS

Dérogeant à ce qui précède, certains actes sont exemptés du droit proportionnel et soumis au droit fixe général, d’autres sont enregistrés gratuitement, enfin une troisième catégorie est assujettie à des droits spéciaux.

Paragraphe 1 – Actes exemptés du droit proportionnel et assujettis au droit fixe général de 25 euros (article 159 du Code)

Il s’agit :

– des déclarations de commande, sous certaines conditions ;

– des adjudications ensuite de folle enchère de biens meubles ou immeubles ;

– des adjudications ensuite de surenchère ;

– des conventions ayant pour objet la transmission de l’usufruit au nu-propriétaire, lorsque le droit proportionnel d’enregistrement ou le droit de succession a été payé par le nu-propriétaire, ou par un précédent nu-propriétaire dont il tient ses droits, sur la valeur de la pleine propriété ;

– des conventions translatives ou déclaratives autres que les apports en société, ayant pour objet des immeubles situés en pays étrangers, ainsi que les baux de tels immeubles

– des conventions translatives ou déclaratives autres que les apports en société, de bâtiments à ériger, en cours de construction ou nouvellement construits, à condition que la T.V.A. soit due pour la livraison des bâtiments, consécutive à ces conventions 4 ;

L’exemption ne s’applique pas pour le terrain compris dans la convention ;

– des contrats passés entre la Caisse Générale d’Epargne et de Retraite et les membres des comptoirs agricoles, relatifs à la garantie fournie par ces derniers ;

– des conventions de location-financement, ou « leasing », portant sur des bâtiments neufs lorsqu’ils sont considérés comme des biens au sens de l’article 9, paragraphe 3, du Code de T.V.A. (Cf. Dép. n° 20 et 127).

Paragraphe 2 – Actes enregistrés gratuitement (article 161 du Code)

Il s’agit :

– des actes amiables passés au nom ou en faveur de l’Etat, du Congo et des établissements publics d’Etat, dont les frais leur incombent légalement ;

– des actes exécutés pour cause d’utilité publique ;

– des actes concernant certaines sociétés telles que la Société Nationale des distributions d’eau, la Société des Transports Intercommunaux de Bruxelles, la Société Nationale d’Investissement ;

– des actes d’acquisition par les Etats étrangers d’immeubles destinés à l’installation de leur représentation diplomatique ou consulaire en Belgique, sous condition de réciprocité ;

– des certificats et actes de notoriété ;

– des actes constatant la remise ou l’apport de biens aux centres publics d’aide sociale ;

– des actes portant remembrement volontaire de biens ruraux et de ceux portant cession de bail de biens ruraux faisant l’objet d’une convention de remembrement ;

– des actes, jugements et arrêts relatifs à l’exécution de la loi sur le remembrement légal des biens ruraux ;

– des actes constatant une réunion de concessions de mines de houille, une cession, un échange ou une amodiation d’une partie de ces concessions.

Afin de promouvoir la reconversion et d’encourager les investissements, des avantages fiscaux ont été consentis aux entreprises.

Ils visent :

– les sociétés établies dans des zones d’emploi (voir Fiscalité Européenne Belgique – I.R. – S. PART. II – Chap. II – Section IV)

– les centres de coordination (voir Fiscalité Européenne Belgique – I.R. – S. PART. II – Chap. II – section IV)

– les sociétés de reconversion et les sociétés novatrices (voir Fiscalité Européenne Belgique – I.R. – S. PART. II – Chap. II – Section V).

Parmi les avantages consentis, notons une immunisation du droit d’enregistrement proportionnel sur les apports et augmentations de capital statutaires sans apport nouveau, effectués par ces entreprises ou centres.

 

Division III – Le paiement de l’impôt

SECTION I – LES OBLIGATIONS DES TIERS

Les obligations résultent des articles 170 à 184 du Code.

Paragraphe 1 – Mentions à insérer dans les actes

Lorsqu’il est fait mention d’un acte sous seing-privé ou d’un acte passé à l’étranger, translatif ou déclaratif de propriété ou d’usufruit, ou d’un acte portant bail, sous-bail ou cession d’immeubles situés en Belgique, dans un acte authentique autre qu’un jugement ou arrêt, assujetti à la formalité, celle-ci doit contenir la copie de la relation de l’enregistrement de l’acte en question.

Si cet acte n’a pas été enregistré, la déclaration doit en être faite dans l’acte authentique.

En cas de contravention à ces dispositions, le fonctionnaire ou l’officier public instrumentant est frappé d’une amende de 25 €.

De plus, toute expédition, copie ou extrait d’un acte authentique civil ou judiciaire assujetti à la formalité, doit contenir la copie de la relation de l’enregistrement sous peine d’une amende de 25 €.

Paragraphe 2 – Obligations des officiers ministériels

Les notaires, les greffiers et les huissiers de justice doivent tenir un répertoire à colonnes, sur lequel ils inscrivent, jour par jour, sans blanc, ni interligne, ni altération, et par ordre de numéros, tous les actes de leur ministère.

Paragraphe 3 – Communication de documents

Cette obligation incombe aux notaires et aux huissiers de justice, aux greffiers des Cours et Tribunaux pour tous les documents qu’ils ont en leur possession (sauf, du vivant des testateurs, pour les testaments déposés chez les notaires).

Le professionnel qui, pour bénéficier des taux réduits applicables aux ventes aux personnes faisant profession d’acheter des immeubles en vue de la revente, souscrit une déclaration de profession (obligatoire) est tenu de communiquer tous les registres, répertoires, livres, actes et tous autres documents relatifs à son activité commerciale, professionnelle ou statutaire.

Enfin, les établissements publics, les établissements d’utilité publique, toutes les sociétés ou associations, les banquiers, les agents de change, les agents d’affaires, les entrepreneurs et les officiers publics ou ministériels sont tenus de fournir aux agents de l’Administration de l’Enregistrement et des Domaines, avec communication éventuelle des pièces à l’appui, tous les renseignements utiles. Ces renseignements ne peuvent être demandés qu’en vertu d’une autorisation spéciale du Directeur Général de l’Enregistrement et des Domaines, contenant l’indication précise du fait juridique au sujet duquel l’investigation doit se poursuivre.

SECTION II – LE CONTRÔLE DE L’ADMINISTRATION FISCALE

Le contrôle et les amendes qui peuvent en résulter sont réglementés par les articles 185 à 205 du Code.

L’Administration Fiscale a à sa disposition tous les moyens de preuve de droit commun5. En outre, les procès-verbaux des agents de l’Administration font foi des contraventions constatées, jusqu’à preuve du contraire.

Elle dispose d’une expertise de contrôle, en matière d’immeubles belges, pour établir l’insuffisance du prix énoncé ou de la valeur déclarée. Toutefois, en cas d’accord entre le receveur et la partie, il peut être convenu de procéder à une expertise amiable, chaque partie désignant un, deux ou trois experts de son choix.

Si le prix énoncé, ou la valeur déclarée, est inférieur à l’évaluation résultant de l’expertise (que celle-ci soit amiable ou judiciaire, à défaut d’expertise amiable), l’acquéreur est tenu de payer le droit supplémentaire augmenté des intérêts moratoires, au taux fixé en matière civile, à compter de la date à laquelle le receveur a notifié à la partie acquéreuse sa décision de recourir à l’expertise.

Lorsqu’il n’y a pas matière à expertise et qu’une estimation faite pour permettre la liquidation des droits est reconnue insuffisante, le droit éludé est dû indivisiblement par les auteurs de l’estimation ; ceux-ci encourent en outre, indivisiblement, une amende égale au droit supplémentaire si l’insuffisance atteint ou dépasse le huitième de l’estimation.

SECTION III – LES CAS DE RESTITUTION

Les droits régulièrement perçus ne peuvent être restitués, quels que soient les événements

C’est du moins le principe, car il existe des exceptions prévues aux articles 209 à 213 du Code :

– les droits déjà perçus antérieurement sont restitués ;

– les droits perçus faute pour les parties d’avoir mentionné dans l’acte ou la déclaration que les conditions auxquelles est subordonnée une exemption ou réduction de droits sont réunies, à moins que la loi n’ait fait de l’existence de cette mention une condition formelle du bénéfice de la faveur fiscale, sont restitués ;

– les droits proportionnels perçus en raison d’un acte déclaré faux ou d’une convention déclarée nulle par un jugement définitif sont également restitués ;

– les droits proportionnels perçus en raison d’une convention dont la résolution ou la révocation a été prononcée par un jugement définitif, à condition que la demande judiciaire ait été introduite dans le délai d’une année à compter de la date de la convention, sont restitués ; la restitution s’effectue sous condition, le cas échéant, du droit fixe général ;

– les droits proportionnels perçus sur une décision judiciaire lorsque celle-ci est infirmée par une autre décision judiciaire définitive, sont restitués ;

– le droit de 12,50 % perçu sur l’acte de vente d’un immeuble lorsque celui-ci est revendu et que cette nouvelle opération est constatée par acte authentique, est restitué:

. à concurrence de 4/5ème si la vente a lieu dans les trois mois de la date d’acquisition ;

. à concurrence de 3/5ème si la revente a lieu dans les cinq ans de la date d’acquisition.

La restitution n’est pas applicable au droit afférent à la partie du prix et des charges de l’acquisition qui excède la somme ayant servi de base à la perception de l’impôt sur l’acte de revente.

Si la revente est partielle, la demande en restitution détermine, par une ventilation, la portion du prix d’acquisition afférente à la partie revendue. Cette ventilation est contrôlée par l’Administration.

– le droit de 6 % applicable aux ventes aux sociétés immobilières de service public est restitué à la société intéressée, lorsque l’immeuble est revendu par un acte authentique passé dans les dix ans de la date de l’acte d’acquisition.

SECTION IV – PRESCRIPTION ET POURSUITE

Cette matière est réglementée par les articles 214 à 225 du Code.

La prescription des droits et amendes à recouvrer est en principe de deux ans à compter du jour de l’enregistrement. La prescription est également de deux ans à compter du jour où l’action de demande en restitution des droits est née.

Les difficultés relatives au paiement des droits d’enregistrement peuvent être résolues par une solution amiable sur décision du Ministre des Finances.

Le premier acte de poursuite pour le recouvrement des droits ou amendes fiscales et des accessoires est une contrainte décernée par le receveur, visée et rendue exécutoire par le directeur provincial et signifié par exploit d’huissier ; l’exécution de la contrainte ne peut être interrompue que par une opposition formée par le redevable et motivée, avec action en justice. A partir de ce moment le receveur doit attendre le prononcé du jugement.

 

CHAPITRE II – LE DROIT D’HYPOTHEQUE

Le régime de ce droit est réglementé par les articles 259 à 266 du Code.

 

Division I – Champ d’application et tarif

Le droit d’hypothèque est perçu sur les inscriptions d’hypothèques et de privilèges sur des biens immeubles. Il s’élève à 0,3% du montant en principal et accessoires des sommes pour lesquelles l’inscription est prise ou renouvelée (avec un minimum de 5 euros). Certaines inscriptions (notamment à charge de l’Etat) sont exemptées du droit d’hypothèque. Le droit doit être payé avant l’inscription de l’hypothèque.

La base imposable est déterminée par le montant en principal et accessoires des sommes pour lesquelles l’inscription est prise ou renouvelée.

En cas de plusieurs inscriptions dans plusieurs bureaux, pour sûreté d’une seule et même somme, un seul droit est perçu, et cela au bureau où l’inscription est requise en premier lieu.

Division II – Exemptions

Sont exemptées du droit :

– les inscriptions d’hypothèques légales et leurs renouvellements ;

– les inscriptions prises d’office par le conservateur des hypothèques ;

– les inscriptions prises pour garantir le recouvrement des impôts et leurs renouvellements ;

– les inscriptions prises à charge de l’Etat, des établissements publics d’Etat et de certaines sociétés nationales, et leurs renouvellements ;

– les inscriptions des privilèges et hypothèques établis par la loi relative à la réparation des dommages causés à des biens privés par des calamités naturelles.

 

Division III – Modalités de paiement et prescription

Le paiement du droit est préalable à la formalité de l’inscription hypothécaire. La quittance en est donnée sur le bordereau d’inscription.

La perception du droit est effectuée par les conservateurs des hypothèques. Il y a prescription :

– pour le recouvrement du droit, deux ans à compter du jour de l’inscription ; – pour la demande en restitution de droits indûment perçus, deux ans à compter du jour du paiement.

 

CHAPITRE III – LES DROITS DE GREFFE

 

Ces droits font l’objet des articles 268 à 288 du Code.

Les droits de greffe sont des droits fixes, perçus sur les opérations suivantes, effectuées dans les Cours et Tribunaux :

– la mise au rôle des causes contentieuses et l’inscription au registre des requêtes,

– la rédaction des actes des greffiers ou passés devant eux, de certains actes des juges et des officiers du ministère public,

– la délivrance des expéditions, copies ou extraits des actes, jugements et arrêts,

– la législation et la recherche de certains actes,

– l’inscription au registre du commerce ou de l’artisanat.

 

Division I – Le droit de mise au rôle et d’inscription au registre des requêtes

SECTION I – CHAMP D’APPLICATION ET TARIF DU DROIT DE MISE AU ROLE

Il est perçu pour la mise au rôle de chaque cause contentieuse un droit de :

– 40 €. dans les justices de paix ;

–  100 € dans les Tribunaux de Première Instance et les Tribunaux de Commerce ;

– 210 €. dans les Cours d’Appel ;

– 375 €. à la Cour de Cassation.

SECTION II – EXEMPTIONS

Des exemptions sont prévues pour :

– l’inscription des causes dont les jugements et arrêts bénéficient de l’exemption du droit ou de la formalité de l’enregistrement,

– l’inscription d’une cause par le greffier de la juridiction à laquelle cette cause est renvoyée conformément à la loi sur l’emploi des langues en matière judiciaire, ou par une décision judiciaire de dessaisissement.

SECTION III – CHAMP D’APPLICATION ET TARIF DU DROIT D’INSCRIPTION AU REGISTRE DES REQUETES

Il est perçu pour chaque requête inscrite dans les registres des requêtes un droit de :

– 31 €. dans les justices de paix ;

– 60 €. dans les autres juridictions.

 

Division II – Le droit de rédaction

SECTION I – CHAMP D’APPLICATION ET TARIF

Ce droit est perçu sur les actes des greffiers, des Cours et Tribunaux ou passées devant eux, sans intervention des juges. Pour la perception du droit, on assimile aux actes des greffiers des Cours et Tribunaux, les transcriptions effectuées par les greffiers si dans leurs registres, des déclarations d’appel ou de recours en cassation faites en matière répressive par des personnes détenues ou internées

Le montant du droit est fixé à :

–   35 €. pour les justices de paix et les tribunaux de police,

–   35 €. pour les autres juridictions,

–   35 €. pour les actes de notoriétés les actes d’adoption et les actes accordant à un mineur l’autorisation de faire le commerce passés devant les juges de paix.

–   35 €. pour les déclarations d’option de patrie.

SECTION II – EXEMPTIONS

Des exemptions sont prévues concernant :

– les actes  bénéficiant de l’exemption du droit ou de la formalité de l’enregistrement ;

– les actes ou récépissés constatant le dépôt ou la communication de pièces, sommes ou objets aux greffes des Cours et Tribunaux ;

– les aveux de faillite ainsi que les arrêtés ou mentions apposés sur les registres, titres et pièces à l’appui ;

– les procès-verbaux de cote et visa des livres des commerçants.

 

Division III – Le droit d’expédition

SECTION I – CHAMP D’APPLICATION ET TARIF

On a vu qu’il est perçu sur les expéditions, copies ou extraits qui sont délivrés dans les greffes.

Quel que soit le greffe dans lequel s’opère la délivrance et quel que soit le support utilisé pour la délivrance, le droit est fixé à 0,85 euro par page, sans que le montant des droits dus ne puisse être inférieur à 1,75 euro par délivrance sur papier et 5,75 euros sur tout autre support :

1° pour les copies non signées. Toutefois, si une même demande porte sur plus de deux copies dans une même affaire, le tarif est fixé par 0,30 euro par page à partir de la troisième copie, sans que le montant global des droits d’expédition dus en l’occurrence ne puisse être supérieur à 1.450 euros ;

2° pour les expéditions, copies ou extraits tirés des registres de l’état civil ou des registres contenant les actes relatifs à l’acquisition, au recouvrement, à la conservation et à la perte de nationalité ;

3° pour les expéditions, copies ou extraits des actes, jugements et arrêts qui sont exempts de la formalité de l’enregistrement en vertu de l’article 162, 33° bis à 37° bis ;

4° pour les expéditions, copies ou extraits des actes et documents concernant les personnes morales inscrites dans la Banque-Carrefour des Entreprises.

Le même droit est dû pour les expéditions, copies ou extraits des actes, jugements et arrêts délivrés en matière électorale ou de milice. Ces pièces portent en tête l’énonciation de leur destination; elles ne peuvent servir à d’autres fins.

Le même droit est également dû pour la copie d’un fichier électronique. Le droit est dû pour chaque page électronique copiée du document source. Lors de la réalisation de la copie, les paramètres du document source, qui déterminent la page électronique, ne peuvent être modifiés.

SECTION II – EXEMPTIONS

Sont exemptés notamment :

– Les expéditions, copies ou extraits de certains actes, jugements et arrêts exemptés du droit ou de la formalité d’enregistrement ;

– Les expéditions, copies ou extraits tirés des registres de l’état civil, ou des registres concernant les actes relatifs à l’acquisition, au recouvrement, à la conservation et à la perte de la nationalité, dans tous les cas où ces expéditions, copies ou extraits sont exempts du droit de timbre sauf en matière électorale ;

– Certaines expéditions, copies ou extraits remis ou envoyés d’office.

Les communes peuvent cependant réclamer le paiement de ces sommes dans le cas où les documents sont exemptés du droit de timbre par la loi du 1er août 1985 : il s’agit des extraits et certificats délivrés par les administrations communales à toute personne qui déclare qu’ils doivent être produits afin d’obtenir un emploi, de poser sa candidature et de prendre part à des examens ou épreuves en vue d’un engagement éventuel (Cf. Belgique – Dep. – S. PART. II – Chap. II – n° 155).

– Les expéditions, copies ou extraits délivrés par le greffe de la Cour d’Appel de Bruxelles en vue de l’exécution en Belgique des arrêts et des décisions formant titre exécutoire rendus par des institutions communautaires (C.E.A., C.E.E., C.E.E.A.) et qui, aux termes des traités, sont susceptibles d’exécution forcée ;

– Les expéditions ou copies délivrées par le greffe de la Cour d’Appel de Bruxelles, en vue de la reconnaissance et de l’exécution en Belgique des sentences arbitrales rendues en vertu de la convention pour le règlement des différends relatifs aux investissements entre Etats et ressortissants d’autres Etats, faite à Washington le 18 mars 1965.

Division IV – Modalités de paiement des droits de greffe

Le droit de greffe d’expédition est acquitté au moyen de timbres apposés par le greffier. Les quatre autres catégories de droits sont perçues par le Receveur de l’Enregistrement le premier jour ouvrable de chaque mois sur présentation, par le greffier, du rôle général, du registre des droits de rédaction, de légalisation et de recherche et du registre des inscriptions au Registre du Commerce ou de l’Artisanat.

La prescription est de deux ans.

Les dispositions relatives aux poursuites et aux instances concernant les droits d’enregistrement s’appliquent aux droits de greffe.

 

Sous-Partie II – Les droits de succession

 

En Belgique, deux impôts peuvent frapper les transmissions par décès.

Il s’agit :

– d’une part, des droits de succession ;

– d’autre part, des droits de mutation par décès.

Le droit de succession est un impôt qui est établi sur la valeur nette de la succession d’un habitant du Royaume, c’est-à-dire sur la valeur nette de tous les biens appartenant au défunt (meubles et immeubles, situés en Belgique et à l’étranger), déduction faite des dettes et des frais funéraires.

Le droit de mutation par décès est un impôt qui est établi sur la valeur sans déduction des charges des biens immeubles situés en Belgique, recueillis dans la succession d’un non-habitant du Royaume. En Région Wallonne, les dettes se rapportant spécialement à ces biens sont toutefois déduites. En Région Flamande, les dettes contractées spécifiquement pour acquérir ou conserver ces biens sont déductibles, si le défunt résidait dans l’E.E.E.  Le tarif est le même que celui du droit de succession.

Les droits de succession et de mutation par décès sont perçus sur la base d’une déclaration à déposer par les ayants droit dans les 5, 6 ou 7 mois du décès, selon que celui-ci a eu lieu en Belgique, en Europe ou ailleurs.

Les biens dont, d’après la preuve fournie par l’administration, le défunt a disposé à titre gratuit dans les trois années précédant son décès, sont considérés comme faisant partie de sa succession si la libéralité n’a pas été assujettie au droit d’enregistrement établi pour les donations.

Il existe, en outre, une « taxe compensatoire » des droits de succession qui atteint, annuellement et à taux faible, le patrimoine des institutions et associations à but non lucratif.

Les régimes appliqués aux droits de succession et de mutation par décès comportent plusieurs différences.

Les principales concernent :

– la déduction des dettes ;

– les personnes tenues au dépôt d’une déclaration et les bureaux compétents ;

– les abattements et minima imposables ;

– les personnes tenues au paiement des droits ;

– la possibilité de surseoir au paiement des droits pour les biens recueillis en nue‑propriété.

La loi du 16 janvier 1989 a prévu la régionalisation des droits de succession. Ainsi, depuis le 1^er janvier 1997, le système fiscal belge des droits de succession a perdu son caractère unitaire.

Par suite, chacune des trois Régions (Bruxelles Capitale, Flandre, Wallonie) a adopté un tarif propre et des règles particulières notamment, en ce qui concerne la transmission des entreprises au travers des réformes successives.

Chaque région a tout d’abord adopté des règles particulières pour favoriser les transmissions d’entreprises, puis elles ont l’une après l’autre réformé l’ensemble du dispositif d’imposition des successions.

Ainsi, le gouvernement flamand a édicté un décret qui a réduit considérablement les droits de succession sur les transmissions d’entreprises en Région Flamande. Par cette réduction, le gouvernement flamand compte encourager les héritiers et les légataires à introduire une déclaration complète mentionnant également les biens mobiliers hérités.

La réforme est basée sur deux volets. Le premier volet vise à simplifier les tarifs, le deuxième à alléger la charge fiscale lors de la transmission successorale d’une entreprise familiale.

La Région Wallonne a, elle aussi, adapté le régime des droits pour les successions ouvertes sur son territoire. C’est tout d’abord le régime des droits de succession sur les entreprises qui a été modifié.

De même, la Région Bruxelloise a édicté des dispositions modifiant le régime légal fédéral en ce qui concerne les droits de succession sur la transmission des entreprises, puis une Ordonnance du Conseil de la Région de Bruxelles Capitale, du 20 décembre 2002, a apporté de nombreuses modifications, applicables au 1^er janvier 2003, au Code des droits de succession pour ce qui concerne cette Région.

La Région Flamande puis, plus récemment la Région Wallonne et la Région de Bruxelles Capitale, ont institué un régime de faveur pour les cohabitants.

La base imposable brute est en principe la valeur vénale des biens au jour du décès. Les tarifs fluctuent :

1. Suivant le degré de parenté existant entre l’héritier et le défunt ;

2. Suivant la part nette recueillie par chaque héritier (toutefois, lorsqu’il s’agit de successions ouvertes en Région Flamande ou dans la Région de Bruxelles-Capitale, et dans lesquelles les ayants droit ne sont pas des personnes appartenant aux catégories « en ligne directe, entre époux et entre cohabitants » ou « entre frères et sœurs », le tarif fluctue suivant la somme des parts nettes recueillies par ces personnes) ;

3. Selon la Région dans laquelle s’est ouverte la succession. Si le défunt était un habitant du Royaume, la succession s’ouvre dans la Région dans laquelle le défunt a eu son dernier domicile fiscal. Si le domicile fiscal du défunt a été établi dans plus d’une Région au cours de la période de cinq ans précédant son décès, la succession s’ouvre toutefois dans la Région dans laquelle le domicile fiscal a été établi le plus longtemps durant cette période. Si le défunt n’était pas un habitant du Royaume, la succession s’ouvre en principe dans la Région où sont situés les biens immeubles. Le calcul se fait par tranches suivant des tableaux qui peuvent différer selon la Région.

 

Chapitre préliminaire – Droits de succession et Déclaration libératoire unique

 

Tant la Région de Bruxelles Capitale que la Région wallonne préparent leur législation afin de la rendre accueillante aux déclarations libératoires uniques en matière de droits de succession et d’enregistrement.

Paragraphe 1 – Région de Bruxelles-Capitale

Un projet d’ordonnance a été déposé sur le bureau du Conseil de Bruxelles Capitale le 30 mars 2004 (Doc. Parl. 2003-2004, n° A-548/1).

Ce projet déclare simplement que les effets d’une déclaration régulièrement faite s’appliquent également « aux impôts régionaux, y compris les accroissements, intérêts de retard et amendes » qui « sont dus ou auraient pu être dus » sur les avoirs déclarés « avant la date de l’introduction de la déclaration ».

Le projet dit ensuite que toutes les dispositions de la loi fédérale sur la DLU s’appliquent – à une exception près – aux impôts régionaux pour lesquels la Région de Bruxelles Capitale est compétente (doits de succession, etc.).

L’exception concerne l’article 9 de la loi sur la DLU. Cette disposition vise l’accroissement d’impôt à appliquer dans l’hypothèse où un contribuable qui aurait pu faire la DLU n’en a pas fait usage. Si, plus tard, sa fraude venait à être découverte, l’accroissement d’impôt à appliquer devrait être fixé « à au moins 100 % ».

La Région précise que cette disposition ne s’appliquera pas aux impôts régionaux pour lesquels elle est compétente.

Paragraphe 2 – Région Wallonne

Le gouvernement de la Région wallonne a choisi une approche plus complexe.

Au lieu de déclarer le régime fédéral applicable aux impôts pour lesquels la Région wallonne est compétente, le décret wallon reprend plusieurs dispositions de la loi fédérale sur la DLU et les déclare une à une applicable aux impôts régionaux.

Ainsi, c’est le cas de la disposition selon laquelle une DLU est sans effet pour les avantages patrimoniaux résultant du blanchiment de capitaux ou de délits sous-jacents ; ou de celle selon laquelle la DLU ou le paiement subséquent de la contribution unique ne peuvent être utilisés comme indice ou indication pour effectuer des enquêtes ou des contrôles de nature fiscale, etc.

La Région wallonne ne fait pas d’exception pour l’article 9 de la loi sur la DLU. Le décret déclare explicitement que ce régime est applicable aux impôts régionaux pour lesquels la Région wallonne est compétente.

Paragraphe 3 – Exclusions

• Droits de succession

L’accord de coopération conclu entre l’Etat Fédéral et les Régions bruxelloise et wallonne indique que les Régions doivent prendre les mesures nécessaires pour éviter que le caractère libératoire de la DLU ne s’applique à des successions récemment ouvertes, à savoir les successions ouvertes après le 31 décembre 2002 ou les successions ouvertes avant le 1^er janvier 2003 « lorsque aucune déclaration de succession n’a été introduite avant le 1^er juin 2003 ou qu’aucun report écrit pour l’introduction d’une telle déclaration n’a été obtenu avant cette date ».

Les deux Régions ont repris fidèlement cette règle.

• Droits d’enregistrement

L’accord de coopération précise également que les Régions doivent éviter qu’une DLU puisse être libératoire à l’égard des droits d’enregistrement dus sur des actes qui sont présentés après le 1^er juin 2003.

Le projet d’ordonnance de la Région bruxelloise exclut le caractère libératoire de la DLU pour les droits d’enregistrement qui sont dus sur les sommes, capitaux ou valeurs mobilières qui proviennent d’opérations qui ont été enregistrées après le 1^er juin 2003 ou qui auraient du l’être.

Le projet de décret wallon fait de même pour les droits d’enregistrement  qui sont dus sur les sommes, capitaux ou valeurs mobilières qui proviennent d’actes qui ont été enregistrés après le 1^er juin 2003 ou qui auraient dû l’être.

Paragraphe 4 – Région Flamande

En Région flamande, aucune initiative n’a été prise à ce jour. Il n’existe « provisoirement » pas de majorité politique favorable à une telle initiative.

 

CHAPITRE I – LES DROITS DE SUCCESSION ET DE MUTATION PAR DECES

 

Division I – Le domaine d’application

La loi belge a établi des règles fiscales différentes suivant que le défunt était ou non, un habitant du Royaume. Nous allons le constater en étudiant successivement la détermination de la matière imposable, la souscription de la déclaration et l’évaluation de l’actif.

SECTION I – LA MATIERE IMPOSABLE

Le droit de succession est établi sur la valeur nette de tout ce qui est recueilli dans la succession d’un habitant du Royaume.

Le droit de mutation par décès est établi sur la valeur des biens immeubles situés en Belgique, recueillis dans la succession d’un non-habitant du Royaume.

L’habitant du Royaume est celui qui, au moment de son décès, y avait établi son domicile ou le siège de sa fortune 7. On peut quand même rappeler qu’il s’agit d’un état de fait, indépendant du domicile légal, de la nationalité du défunt, du lieu du décès et de la situation des divers biens délaissés.

Le mode de dévolution est indifférent. Ces droits sont dûs sur les biens successoraux sans distinguer selon qu’ils sont transmis en vertu d’une disposition légale, d’une disposition testamentaire ou d’une institution contractuelle.

En outre, de nombreuses assimilations aux transmissions par décès ont été opérées :

A – La valeur des biens d’un absent donne lieu à la perception des droits de succession et de mutation par décès, lorsque les héritiers présomptifs, légataires ou donataires, ont été envoyés en possession provisoire ou définitive des biens de l’absent, ou lorsque, à défaut de jugement, cette prise de possession est constatée par des actes.

Le jugement d’envoi en possession, ou, à défaut, le premier acte constatant la prise de possession, est assimilé au décès.

B – Les dettes uniquement reconnues par testament sont considérées comme legs, de même que toutes obligations de sommes déguisant une libéralité sous l’apparence d’un contrat à titre onéreux, qui n’ont pas été assujetties au droit d’enregistrement établi pour les donations.

C – L’époux survivant, auquel une convention matrimoniale non assujettie aux droits de donation 8 attribue sous condition de survie plus de la moitié de la communauté, est assimilé pour la perception des droits de succession et de mutation par décès, à l’époux survivant qui, en l’absence d’une dérogation au partage légal de la communauté recueille tout ou partie de la part de l’autre époux, en vertu d’une donation ou d’une disposition testamentaire.

D – Le mari survivant est assimilé à un légataire de la portion des biens existants à la dissolution de la communauté, dont il profite par la renonciation des héritiers de sa femme.

E – Les biens donnés par le défunt dans les trois années précédant son décès sont considérés comme faisant partie de sa succession si la libéralité n’a pas été assujettie au droit d’enregistrement établi pour les donations, à moins que les héritiers ne fassent un recours contre le donataire pour les droits de succession acquittés en raison de ces biens.

Si l’Administration, ou les héritiers ou légataires, établissent que la libéralité a été faite à telle personne déterminée, celle-ci est réputée légataire de la chose donnée.

F – Les sommes, rentes, ou valeurs, qu’une personne reçoit à titre gratuit au décès du défunt en vertu d’un contrat renfermant une stipulation à son profit par le défunt ou par un tiers, sont considérées comme recueillies à titre de legs.

Il en est de même pour :

– les sommes, rentes ou valeurs qu’une personne a été appelée à recevoir à titre gratuit dans les trois ans précédant le décès du défunt, ou qu’elle est appelée à recevoir à titre gratuit, à une date postérieure au décès, en vertu d’une stipulation faite à son profit dans un contrat conclu par le défunt,

– les sommes, rentes ou valeurs qu’une personne est appelée à recevoir à titre gratuit au décès de celui qui a contracté une assurance sur la vie à ordre ou au porteur.

Ces sommes, rentes ou valeurs, si le défunt était marié sous un régime de communauté, sont considérées comme recueillies à titre à legs par le conjoint, pour la totalité, si elles sont la contrepartie de biens propres au défunt, et à concurrence de la moitié seulement dans les autres cas. Le droit n’est pas dû, s’il est prouvé que les sommes, rentes ou valeurs, sont la contrepartie de biens propres au conjoint survivant.

Le fait que la stipulation soit réciproque, n’enlève pas à celle-ci le caractère de libéralité.

Par contre, ne sont pas considérés comme recueillis à titre de legs :

– les sommes, rentes ou valeurs recueillies en vertu d’une stipulation qui a été assujettie au droit d’enregistrement établi pour les donations,

– les rentes et capitaux constitués en exécution d’une obligation légale,

– les rentes et capitaux constitués sur l’initiative de l’employeur du défunt au profit de la veuve ou des enfants mineurs (assurance de groupe ; fonds de prévoyance),

– les sommes, rentes ou valeurs recueillies au décès du défunt en vertu d’un contrat renfermant une stipulation faite par un tiers au profit du bénéficiaire lorsqu’il est établi que ce tiers a stipulé à titre gratuit au profit du bénéficiaire.

G – Les acquisitions, partages ou actes équivalents, les cessions de biens meubles ou immeubles, dans lesquels le défunt n’a obtenu qu’un droit viager sont considérés comme des legs au profit du tiers (tiers acquérant une propriété, copartageant du défunt, acquéreur ou cessionnaire) et cela quelle que soit la date de l’opération.

SECTION II – L’OBLIGATION DE SOUSCRIRE UNE DECLARATION

Paragraphe 1 – La déclaration de succession

Le dépôt d’une déclaration de succession est obligatoire. Cependant, l’Administration se montre assez souple et n’exige pas de déclaration lorsque les deux conditions suivantes sont remplies :

1. la succession de l’habitant du Royaume ne comprend aucun immeuble,

et

2. aucun droit de succession n’est dû.

Elle est nécessaire pour la liquidation des droits de succession. Elle doit indiquer :

– les nom, prénoms, profession, lieu et date de naissance du déclarant, etc le cas échéant, du mari de la déclarante ; de la personne décédée, le cas échéant, de son mari ainsi que le lieu et la date du décès ; de leurs enfants mineurs, etc…,

– ce qui est recueilli par les héritiers, légataires et donataires et, le cas échéant, par leur mari ; le degré de parenté entre le défunt et ses héritiers, légataires et donataires,

– l’indication des héritiers exclus en vertu de dispositions testamentaires ou contractuelles, s’il y a lieu,

– l’élection d’un seul domicile dans le ressort du bureau où la déclaration doit être déposée,

– la désignation précise et l’estimation, article par article, de tous les biens composant l’actif imposable,

– l’indication de la section et du numéro du cadastre de chacun des immeubles dépendant de la succession,

– la désignation de chacune des dettes admissibles en déduction de l’actif imposable (avec l’indication des nom, prénoms et domicile du créancier, de la cause de la dette et de la date de l’acte, s’il en existe un),

– si le défunt a consenti, au profit de ses héritiers, légataires ou donataires, des donations entre vifs constatées par actes remontant à moins de trois ans avant la date du décès et qui, avant la même date, ont été présentés à la formalité de l’enregistrement ou sont devenues obligatoirement enregistrables,

– si le défunt a eu l’usufruit de quelque bien ou a recueilli des biens grevés de fidéicommis.

En d’autres termes, la déclaration doit reprendre les données et biens suivants :

• Les soussignés ou déclarants

La déclaration de succession doit être signée par tous les déclarants. Les déclarants mentionnent leur nom, prénom(s), numéro de registre national (à défaut du numéro de registre national : leur domicile, lieu et date de naissance) et la relation avec la personne décédée. Si les déclarants sont mariés, ils mentionnent également le nom et le(s) prénom(s) de leur conjoint ou conjointe.

• La personne décédée

La déclaration mentionne le nom, prénom(s), profession, domicile, lieu et date de naissance de la personne défunte. Le lieu et la date de décès doivent également être mentionnés.

Au cas où le décès concerne un habitant du Royaume, la déclaration doit contenir l’indication expresse des adresses, date d’établissement et durée d’occupation des différents domiciles fiscaux que le défunt a eus durant la période de 5 ans précédant son décès.

• Les héritiers exclus

Si la personne décédée a exclu un héritier dans son testament ou dans une disposition contractuelle, l’identité de ces héritiers exclus doit être mentionnée dans la déclaration.

• Les héritiers, légataires ou donataires

Ces personnes mentionnent leur nom, prénom(s), numéro de registre national et ce qui est recueilli dans l’héritage par chacun d’eux.

• L’élection d’un seul domicile

Les héritiers, légataires ou donataires choisissent une adresse à laquelle toute la correspondance sera envoyée.

• Les donations entre vifs

Il faut indiquer dans la déclaration si le défunt a consenti, au profit de ses héritiers, légataires ou donataires, dans les trois ans précédant la date du décès, les donations pour lesquelles des droits d’enregistrement de donation ont ou non été acquittés.

Si c’est le cas, la déclaration doit mentionner :

– qui était le bénéficiaire de la donation,

– le montant de la donation, soit la base imposable sur laquelle le droit de donation a été ou doit être acquitté.

Cette règle est également applicable quelle que soit la date de l’acte, si la donation a été consentie sous une condition suspensive qui s’est accomplie par suite du décès du donateur ou moins de trois ans avant ce décès.

• L’usufruit

La déclaration doit mentionner si le défunt possédait l’usufruit de quelques biens ou a recueilli des biens grevés de fidéicommis.

Si c’est le cas :

– il faut déclarer en quoi consistent ces biens,

– il faut désigner les personnes qui sont parvenues à la jouissance de la pleine propriété ou qui ont bénéficié du fidéicommis par suite du décès du défunt.

• Les biens meubles (mobilier …)

Si le défunt a laissé des biens meubles, les déclarants doivent mentionner dans la déclaration si ces biens étaient assurés ou non contre l’incendie, le vol ou tout autre risque.

Si les biens étaient assurés, les données suivantes doivent être mentionnées pour toutes les polices en cours au jour du décès :

– le nom / la dénomination et l’adresse de l’assureur,

– la date de la police et son numéro,

– les biens assurés et la valeur assurée.

Les déclarants doivent également confirmer expressément qu’à leur connaissance, les biens ne faisaient pas l’objet d’autres polices.

• L’actif imposable

Si le défunt était un habitant du Royaume de Belgique, tout son patrimoine, c‘est-à-dire tous les biens meubles et immeubles à l’intérieur du pays et à l’étranger, doit être déclaré. La succession (héritage) d’un habitant du Royaume est imposée au droit de succession.

Remarque : Certains biens qui ne font pas ou plus partie de la succession du défunt peuvent également faire l’objet d’un droit de succession :

– le capital ou la rente recueilli en vertu d’un contrat d’assurance-vie,

– les biens meubles que le défunt a disposés à titre gratuit dans les trois ans précédant la date du décès, pour lesquels aucun droit d’enregistrement de donation n’a été acquitté.

Pour les biens meubles, une description précise et une évaluation, article par article, doivent être données. Exemples de biens meubles qui font partie de l’actif imposable :

– comptes en banque, coffres, …

– argent liquide, bons de caisse, actions, …

– objets personnels,

– mobilier,

– collections,

– voitures, caravanes, bateaux, …

Pour les biens immeubles, la désignation cadastrale (division, section et numéro de parcelle) de chaque bien immeuble qui fait partie de la succession doit être mentionnée.

Si le défunt n’était pas un habitant du Royaume, seule une déclaration de ses biens immeubles en Belgique doit être faite. La succession d’un non-habitant du Royaume est imposée au droit de mutation par décès.

• Le passif (dettes, frais funéraires, …)

Si le défunt était un habitant du Royaume de Belgique, certains frais et dettes peuvent être déduits de l’actif imposable.

Les frais et dettes qui peuvent être introduits comme passif sont :

– les frais funéraires : le cercueil, la pierre mortuaire, le service religieux, les faire-part, le repas donné le jour de l’enterrement, …

– les dettes du défunt existantes au moment du décès, les frais de dernière maladie, les factures de téléphone, eau, gaz et électricité, impôts, etc.

D’autres dettes peuvent également être reprises comme passif. Pour chaque dette, les données suivantes doivent être mentionnées : le nom, le prénom et le domicile du créancier, la raison de la dette, si possible, la date de l’acte s’il en existe une.

Les successeurs doivent prouver l’existence de la dette, son montant et la partie à charge du défunt. Les preuves doivent être jointes à la déclaration de succession.

Pour les frais funéraires, les notes de frais et les factures suffisent comme preuve. Si le défunt n’était pas un habitant du Royaume, aucun passif ne peut, en principe, être déduit.

Paragraphe 2 – Les personnes tenues de déclarer

I – En cas de décès d’un habitant du Royaume, ce sont les héritiers, légataires et donataires universels, à l’exclusion de tous autres légataires ou donataires, au bureau des droits de succession dans le ressort duquel le défunt a eu son dernier domicile.

II – En cas de décès d’un non-habitant du Royaume, il s’agit des héritiers, légataires ou donataires des immeubles situés en Belgique, au bureau des droits de succession dans le ressort duquel ces biens sont situés.

Si les immeubles recueillis par un même héritier, légataire ou donataire sont situés dans le ressort de différents bureaux, le bureau compétent est celui dans le ressort duquel se trouve la partie des biens qui présente le revenu cadastral le plus élevé.

III – En cas « d’absence » (8) ce sont les mêmes personnes que précédemment, au bureau du dernier domicile de l’absent dans le Royaume s’il s’agit du droit de succession, et au bureau dans le ressort duquel se trouve la partie des biens qui présente le revenu cadastral le plus élevé, s’il s’agit du droit de mutation par décès.

Tout habitant du Royaume, qui, au moment de son décès, résidait alternativement dans deux ou plusieurs communes, est considéré comme ayant eu son dernier domicile dans la commune dont la population est la plus nombreuse.

Paragraphe 3 – Le délai de dépôt de la déclaration

Le calcul du délai se fait de quantième à quantième, à compter du jour du décès.

Il est de cinq mois à compter de la date du décès, si celui-ci est survenu dans le Royaume, de six mois, si le décès est survenu dans un autre pays d’Europe, de sept mois, si le décès est survenu hors d’Europe. En cas d’absence, le délai court à compter de la date du jugement d’envoi en possession ou du premier acte constatant la prise de possession.

Le délai peut être prolongé par le Directeur Général de l’Enregistrement et des Domaines. Lorsque le dernier jour du délai est un jour de fermeture du bureau de l’enregistrement, le délai est prolongé jusqu’au premier jour d’ouverture suivant du bureau. Lorsque la déclaration n’est pas déposée à temps, chaque héritier encourt une amende de 25 euros par mois de retard.

Paragraphe 4 – La déclaration supplémentaire

Une déclaration supplémentaire est obligatoire :

– en cas de legs soumis à autorisation ou approbation fait à une personne morale, lorsqu’intervient l’autorisation ou l’approbation, et si, à ce moment, les droits n’ont pas encore été payés ; c’est à la personne morale qu’il appartient de faire cette déclaration, au bureau où l’impôt reste à payer, le délai examiné plus haut courant à compter de la date de l’autorisation ou de l’approbation.

– quant, postérieurement à l’ouverture de la succession, l’avoir successoral est augmenté pour une cause quelconque, à moins que cette augmentation d’actif ne soit la conséquence d’une résolution provenant de l’inexécution par les héritiers, légataires ou donataires des conditions d’un contrat.

– quant survient un changement dans la dévolution de l’hérédité.

– en cas d’accroissement ou de réversion de propriété, d’usufruit ou de tout autre doit temporaire ou viager provenant d’une disposition à cause de mort, prise par le défunt.

C’est aux personnes tenues normalement de déclarer qu’il appartient9 de déposer la déclaration supplémentaire, ceci pour les trois derniers cas qui viennent d’être examinés, à moins que l’événement ne profite qu’à certains héritiers, légataires ou donataires, auxquels cas ceux-ci sont seuls tenus de déclarer. La déclaration doit être déposée au bureau où a été faite la première déclaration.

Le délai court, pour ces trois derniers cas, s’il s’agit d’un droit litigieux, à compter de la date du jugement ou de la transaction, et dans les autres cas, à compter de l’événement.

– en cas de cession d’usufruit rendant exigible un droit de succession tenu en suspens, lorsque l’héritier, une propriétaire ou ses ayant-cause parviennent à la jouissance du plein domaine par le décès de l’usufruitier ou par l’expiration du terme pour lequel l’usufruit a été constitué ; la déclaration doit alors être faite par les héritiers nu-propriétaires ou leurs ayants-cause, au bureau où les droits dus pour la transmission de la nue-propriété sont demeurés en suspens, le délai courant à compter de la date de la consolidation.

– en cas de fidéicommis, lorsque les biens grevés de la charge de restitution passent à l’appelé.

La déclaration doit être faite par l’appelé seul, si la transmission a lieu à la suite du décès de l’héritier grevé, et par l’appelé et le grevé, si les biens passent à l’appelé du vivant du grevé, au bureau où a été déclarée la succession de l’auteur de la disposition.

Le délai court à compter de la date de la dévolution opérée par le décès ou autrement. Si la dévolution a lieu de manière anticipée en vertu d’un contrat, la date et le lieu du contrat sont assimilés à la date et le lieu du contrat sont assimilés à la date et au lieu du décès.

Paragraphe 5 – L’établissement d’office

A défaut de déclaration dans le délai prescrit, l’Administration peut établir d’office le montant de l’impôt et en poursuivre le recouvrement.

SECTION III – LA DETERMINATION DE L’ACTIF IMPOSABLE

Elle diffère selon que le défunt est un habitant ou un non-habitant du Royaume.

On étudiera donc successivement les règles applicables :

– au droit de succession,

– au droit de mutation par décès.

Paragraphe 1 – Le droit de succession

Le droit de succession s’applique, nous l’avons vu, à la valeur nette de tout ce qui est recueilli dans la succession d’un habitant du Royaume. Le principe est donc celui de l’universalité des biens, et cela en quelque lieu qu’ils se trouvent (en Belgique, ou à l’étranger).

Le principe comporte, cependant, deux aménagements :

– en ce qui concerne la perception du droit de succession en ligne directe descendante ou entre époux ayant des enfants ou descendants communs, on ne tient pas compte, pour la détermination du montant des biens transmis, des reprises et des récompenses qui se rattachent, soit à la communauté ayant existé entre le défunt et un conjoint dont il a, à son décès, des enfants ou descendants en vie, soit à la communauté ayant existé entre les ascendants du défunt. N’est pas cependant considérée comme reprise ou récompense, l’indemnité due à la communauté en raison d’une part sociale incessible à des tiers, souscrite par l’un des époux et reprise par lui ou par ses héritiers lors de la dissolution de la communauté.

– lorsque, parmi l’actif de la succession d’un habitant du Royaume, il existe des immeubles situés à l’étranger qui donnent lieu à la perception, dans le pays où ils se trouvent, d’un impôt successoral, le droit de succession exigible en Belgique est, dans la mesure où il frappe ces biens, réduit à concurrence de l’impôt prélevé par le pays de la situation, converti en monnaie nationale à la date du paiement de cet impôt.

Il est nécessaire, pour bénéficier de cette réduction, de déposer chez le receveur qui détient la déclaration de succession, la quittance, dûment datée, des droits payés à l’étranger, ainsi qu’une copie de la déclaration qui leur a été remise et de la liquidation établie.

Ces précisions données, il convient d’étudier d’une part l’évaluation de cet actif imposable, d’autre part la détermination du passif admissible.

I – L’évaluation de l’actif imposable

A – Le principe est le suivant : la valeur imposable des biens composant l’actif de la succession d’un habitant du Royaume est constituée par la valeur vénale au jour du décès, à estimer par les déclarants.

Cependant, pour l’évaluation des biens dont la propriété apparente repose sur la tête du défunt, il n’est pas tenu compte de la dépréciation de valeur qui pourrait résulter de la précarité du titre d’acquisition du défunt.

Les déclarants (c’est-à-dire les héritiers légataires et donataires universels et toutes les personnes tenues au dépôt d’une déclaration de succession) ont la faculté de faire procéder à une expertise préalable pour fixer la valeur des biens successoraux se trouvant en Belgique, et qui doivent ou peuvent être déclarés pour leur valeur vénale.

Cette faculté doit être exercée avant la déclaration, et au plus tard avant l’expiration du délai de dépôt. Cette expertise préalable est au frais des déclarants.

Ceux-ci doivent notifier leur décision par lettre recommandée à la poste, (envoyée au receveur du bureau où la déclaration doit être déposée. L’estimation à laquelle elle aboutit est définitive et sert de base à la liquidation de l’impôt.

Ainsi, en règle générale, la valeur imposable des biens composant l’actif successoral est représentée par leur valeur au jour du décès. Il existe cependant de nombreuses exceptions à ce principe, qu’il convient d’examiner.

B – Dans certains cas, la valeur imposable résulte d’un forfait. C’est ainsi que :

– en ce qui concerne les immeubles situés à l’étranger, en l’absence d’actes ou de documents établissant leur valeur vénale, la valeur imposable est déterminée en multipliant par 20 ou 30 fois le produit annuel des biens ou le prix des baux courants, sans déduction des charges imposées au locataire ou au fermier, suivant qu’il s’agit de propriétés bâties ou de propriétés non bâties. En aucun cas, la valeur imposable ne peut être inférieure à celle qui a servi de base à la perception de l’impôt à l’étranger.

– la valeur imposable du capital et des intérêts échus ou acquis des créances est déterminée par le montant nominal de ce capital et de ces intérêts, sous réserve, pour les déclarants, d’estimer la créance à sa valeur vénale en cas d’insolvabilité du débiteur ou d’existence de toute autre cause de dépréciation.

– pour les effets publics, la valeur imposable est fixée d’après le prix courant publié par ordre du gouvernement au cours d’un des trois mois suivant le décès.

– en ce qui concerne les rentes perpétuelles ou à terme illimité (c’est-à-dire rentes emphytéotiques, foncières et autres prestations, rentes perpétuelles, hypothéquées ou non), on multiplie par vingt le montant de la rente ou de la prestation annuelle, sous réserve pour les déclarants d’estimer la rente ou la prestation à sa valeur vénale en cas d’insolvabilité du débiteur ou d’existence de toute autre cause de dépréciation, pour obtenir la valeur imposable.

– en ce qui concerne les rentes et autres prestations viagères constituées sur la tête d’un tiers, la valeur imposable, est déterminée en multipliant le montant annuel de la prestation par un des nombres ci-dessous (variant avec l’âge du  bénéficiaire) :

– 18      si le bénéficiaire de la rente a 20 ans ou moins ;

– 17      si le bénéficiaire de la rente a plus de 20 ans sans dépasser 30 ans ;

– 16      si le bénéficiaire de la rente a plus de 30 ans sans dépasser 40 ans ;

– 14      si le bénéficiaire de la rente a plus de 40 ans sans dépasser 50 ans ;

– 13      si le bénéficiaire de la rente a plus de 50 ans sans dépasser 55 ans ;

– 11      si le bénéficiaire de la rente a plus de 55 ans sans dépasser 60 ans ;

–  9,5    si le bénéficiaire de la rente a plus de 60 ans sans dépasser 65 ans ;

–  8      si le bénéficiaire de la rente a plus de 65 ans sans dépasser 70 ans ;

–  6      si le bénéficiaire de la rente a plus de 70 ans sans dépasser 75 ans ;

–  4      si le bénéficiaire de la rente a plus de 75 ans sans dépasser 80 ans ;

–  2      si le bénéficiaire de la rente a plus de 80 ans.

Si la rente ou la prestation viagère a été constituée sur la tête de deux ou plusieurs personnes, l’âge à prendre en considération est celui de la personne la plus jeune.

– en ce qui concerne l’usufruit constitué sur la tête d’un tiers, ainsi que les droits d’usage et d’habitation, le droit aux fruits, revenus ou produits, la valeur imposable est déterminée en multipliant le revenu annuel des biens calculé au taux de 4 % de la valeur de la pleine propriété par les coefficients qui viennent d’être indiqués au précédent alinéa. A noter que, de même que pour la rente ou la prestation viagère, si l’usufruit est constitué sur la tête de deux ou plusieurs personnes, l’âge à prendre en considération est celui de la personne la plus jeune.

– pour les rentes ou prestations constituées pour un temps limité, la valeur imposable est constituée par la somme représentant la capitalisation à la date du décès, au taux de 4 % des rentes ou prestations, sans pouvoir excéder la valeur imposable telle qu’elle a été déterminée supra pour les rentes perpétuelles ou à terme illimité s’il s’agit d’une rente, ainsi que la valeur imposable déterminée pour les rentes et autres prestations viagères constituées sur la tête d’un tiers, s’il s’agit d’une prestation.

– la valeur imposable de l’usufruit constitué pour un temps limité est déterminée par la somme représentant la capitalisation au taux de 4 % de la valeur de la pleine propriété multiplié par les chiffres fournis supra à propos des rentes et autres prestations viagères constituées sur la tête d’un tiers.

– en ce qui concerne la nue-propriété de tous biens, la valeur de la pleine propriété sous déduction de la valeur de l’usufruit telle qu’elle a été calculée plus haut constitue la valeur imposable. Aucune déduction n’est opérée si l’usufruit est exempt des droits de succession et de mutation par décès (on ne tient pas compte en effet, pour la liquidation des droits de succession et de mutation par décès, de ce qui est recueilli en usufruit ou à titre de rente ou pension viagère ou périodique, si le bénéficiaire meurt dans les six mois du décès du défunt).

– les rentes et prestations périodiques payables en nature voient leur valeur imposable déterminée par le prix moyen des mercuriales des deux dernières années du marché le plus voisin des biens affectés à la garantie et, à défaut de biens grevés, du domicile du débiteur. S’il n’existe pas de mercuriales, le montant annuel en argent de ces rentes et prestations périodiques est évalué par les parties déclarantes.

– pour les créances certaines mais dont le montant est indéterminé au moment du décès, leur valeur actuelle portée dans la déclaration, sous réserve d’une régularisation lors de la fixation définitive de leur montant, constitue la base imposable.

– enfin, en ce qui concerne les cas examinés supra, et pour lesquels une déclaration supplémentaire est obligatoire, la valeur imposable est déterminée par la valeur des biens au jour du jugement, de la transaction ou de l’événement qui constitue le point de départ du délai fixé par le dépôt de la déclaration.

Cette disposition ne joue pas, cependant, en ce qui concerne, d’une part, le legs soumis à autorisation ou approbation fait à une personne morale (1er cas de déclaration supplémentaire), d’autre part, la cessation d’usufruit rendant exigible un droit de succession tenu en suspens (5ème cas de déclaration supplémentaire).

II – La détermination du passif admissible

A – La composition du passif admissible.

Le passif admissible dans la succession d’un habitant du Royaume se borne :

– aux dettes du défunt existantes au moment du décès,

– aux frais funéraires (c’est-à-dire les frais de sépulture et le deuil de la veuve, celui des héritiers étant exclu).

Sont en conséquence exclues du passif admissible :

1 – Toute dette uniquement reconnue par testament.

2 – Toute obligation de sommes, déguisant une libéralité sous l’apparence d’un contrat à titre onéreux, qui n’a pas été assujettie au droit d’enregistrement établi pour les donations.

Ces dettes sont considérées comme les legs, pour la perception du droit de succession.

3 – Les dettes contractées par le défunt au profit d’un de ses héritiers, légataires ou donataires ou de personnes interposées, même si ces personnes ont été exclues de la succession du défunt par une disposition testamentaire ou contractuelle ou si elles ont renoncé à la succession ou à la disposition testamentaire ou contractuelle faite en leur faveur.

Les personnes interposées dont il s’agit sont celles qui sont désignées dans les articles 911 dernier alinéa et 1100 du Code Civil.

Toutefois, les dettes dont la sincérité est prouvée par les parties déclarantes sont admises dans le passif déductible. Cette preuve peut être faite par tous moyens de droit commun, témoins et présomptions compris, à l’exception du serment. Il en est de même pour les dettes qui ont pour cause immédiate et directe l’acquisition, la conversation ou le recouvrement d’un bien qui se trouvait dans le patrimoine du défunt au jour de son décès.

B – L’évaluation du passif admissible.

La preuve du passif est fournie :

1 – par les factures en ce qui concerne les frais funéraires conformes à l’usage et aux circonstances ;

2 – par les modes de preuve admissibles en justice dans un débat entre créancier et débiteur, en ce qui concerne les dettes existant au moment du décès.

Les dettes professionnelles et les dépenses domestiques de l’année échue et de l’année courante peuvent être même établies par témoins et présomptions. II existe, cependant, des exceptions :

a – La seule production du titre constitutif ne suffit pas pour établir l’existence :

– des dettes hypothécaires radiées ou périmées depuis un an,

– des intérêts, loyers ou fermages au-delà de l’année échue et de l’année courante,

– des annuités échues depuis plus d’un an.

b – Toute dette dont l’existence est justifiée par la production d’un titre revêtu d’une quittance non datée, est réputée, jusqu’à preuve contraire, avoir été acquittée antérieurement au décès.

3 – L’Administration a, dans tous les cas, la faculté d’exiger des déclarants la production d’une attestation du créancier certifiant qu’une dette portée au passif existait à la charge du défunt au jour de son décès. L’attestation doit être signée par le créancier, par son représentant légal ou par un mandataire constitué à cet effet. Elle ne peut être refusée par le créancier sous peine de dommages-intérêts, lorsqu’elle est légitimement réclamée.

Paragraphe 2 – Le droit de mutation par décès

On a vu que le droit de mutation par décès est dû sur l’universalité des immeubles situés en Belgique, appartenant au défunt ou à l’absent, et ceci sans qu’il soit prévu de passif admissible.

Les règles générales relatives à l’évaluation de l’actif imposable en cas de droit de succession s’appliquent au droit de mutation par décès (à l’exclusion évidemment des cas d’évaluation forfaitaire puisqu’ils concernent soit des immeubles situés à l’étranger, soit des biens autres que des immeubles).

Division II – La liquidation de l’impôt

SECTION I – LES REGLES RELATIVES A LA LIQUIDATION DES DROITS

Paragraphe 1 – Règles générales

Le tarif applicable est celui en vigueur le jour du décès.

L’obligation imposée à titre gratuit par le défunt, dans un testament ou autre disposition à cause de mort, à son héritier, légataire ou donataire, de donner à un tiers nommément désigné un capital ou une rente n’existant pas en nature dans l’hérédité et payable en argent ou en chose fongibles, est considérée comme un legs (mais non l’obligation de faire).

En cas de legs de somme ou de legs d’une rente ou pension périodique, le montant de la somme léguée ou le capital sur lequel doit être perçu le droit de succession est déduit, pour la liquidation des droits, du montant net de ce qui est recueilli par l’héritier, légataire ou donataire qui doit acquitter le legs de somme ou la rente.

L’évaluation forfaitaire10 s’applique pour la détermination de la base imposable de l’usufruit ou de la nue-propriété d’un bien dont la pleine propriété dépend de l’hérédité, ou de la rente ou pension périodique, créée par le défunt et recueillie ou reçue par un héritier, légataire ou donataire. Lorsque la rente ou prestation constituée par le défunt est créée au profit d’une personne morale pour un temps indéterminé, la base imposable est de 20 fois le montant annuel. (Si elle est créée pour un temps limité, la base imposable est déterminée par la somme représentant la capitalisation à la date du décès au taux de 4 % de la rente ou prestation annuelle, sans que cette somme puisse excéder 20 fois la rente ou prestation).

Paragraphe 2 – Règles particulières

On a déjà signalé, à propos de la détermination de la valeur imposable de la nue-propriété qu’il n’est pas tenu compte, pour la liquidation des droits de succession et de mutation par décès, de ce qui est recueilli en usufruit ou à titre de rente ou pension viagère ou périodique, si le bénéficiaire meurt dans les 6 mois du décès du défunt.

Dans le cas où le défunt a consenti, au profit de ses héritiers, légataires ou donataires, des donations entre vifs constatées par actes remontant à moins de trois ans avant la date du décès, et si ces actes avant la date du décès ont été présentés à la formalité de l’enregistrement ou sont devenus obligatoirement enregistrables, la base, sur laquelle le droit d’enregistrement a été, ou doit être perçu du fait de ces donations, s’ajoute à l’émolument successoral des intéressés pour déterminer le droit progressif de succession ou de mutation par décès applicable à cet émolument.

En cas de renonciation, le droit dû par les personnes qui en profitent ne peut être inférieur à celui qu’aurait dû acquitter le renonçant.

SECTION II – LE TARIF GENERAL ET SON APPLICATION

I – Les droits sont appliqués sans qu’il soit tenu compte des liens de parenté résultant de l’adoption avec toutefois les mêmes remarques que pour les droits sur les donations.

II – En cas d’incertitude au sujet de la dévolution de la succession ou du degré de parenté d’un héritier légataire ou donataire, on perçoit provisoirement le droit le plus élevé qui puisse devenir exigible, étant entendu que les intéressés pourront se pourvoir en restitution dans le cas où il sera mis fin à l’incertitude.

III – Le taux du droit entre époux n’est pas applicable lorsque les conjoints sont divorcés ou séparés de corps et n’ont pas d’enfants ou de descendants communs.

IV – Des règles spéciales doivent être appliquées en cas de double qualité de l’héritier.

D’une part, lorsque l’époux survivant succède à son conjoint en qualité d’héritier légal et, en outre, à tout autre titre, le droit est liquidé sur l’intégralité de ce qui est dévolu, au taux fixé pour les successions entre époux.

D’autre part, lorsqu’une parente du défunt à des degrés différents dans les lignes paternelles et maternelles succède, soit en sa double qualité d’héritière, soit comme légataire ou donataire, le droit est liquidé selon le tarif le moins élevé sur tout ce qu’elle recueille.

V – En cas d’accroissement ou de réversion de propriété, d’usufruit ou de tout autre droit temporaire ou viager, de même que lorsqu’un bien grevé de fidéicommis passe au substitué, les droits de succession ou de mutation par décès sont dûs suivant le degré de parenté entre le défunt et le substitué ou autre bénéficiaire.

SECTION III – LA DEVOLUTION SUCCESSORALE

Paragraphe 1 – La dévolution successorale légale

Selon le Droit international Privé Belge, la loi belge en matière de dévolution successorale s’applique aux biens meubles dépendant de la succession d’une personne dont le dernier domicile était situé en Belgique et aux biens immeubles situés en Belgique quel que soit le dernier domicile du défunt.

Les catégories d’héritiers sont :

– les héritiers réservataires : conjoints survivants, descendants légitimes, naturels ou adoptifs ;

– les héritiers réservataires en l’absence du conjoint et de descendants : père et mère d’un de cujus célibataire et sans descendants ;

– les collatéraux privilégiés : frères et sœurs et leurs descendants ;

– les collatéraux ordinaires.

Si le défunt a laissé un conjoint survivant et des descendants, le conjoint survivant recueille la totalité de la succession en usufruit. Les descendants se partagent la nue‑propriété.

Les enfants naturels ont les mêmes droits que les enfants légitimes. Toutefois, l’enfant adultérin peut dans certains cas être écarté du partage en nature et recevoir sa part en valeur.

Si le défunt a laissé ses père et mère, des frères et sœurs ou des descendants d’eux : le père et la mère recueillent la moitié de la succession en pleine propriété, les frères et sœurs ou descendants d’eux, l’autre moitié de la succession en pleine propriété.

Si le défunt n’a laissé que son père ou sa mère, celui-ci recueille le quart de la succession, les frères et sœurs ou descendants d’eux les trois quarts.

Si le défunt n’a laissé que des frères et sœurs ou descendants d’eux, ceux-ci recueillent toute la succession.

Si le défunt n’a laissé que l’un de ses parents, ainsi que des ascendants dans l’autre ligne, le parent survivant recueille la moitié de la succession en pleine propriété et le tiers en usufruit, les ascendants de l’autre ligne, les deux sixièmes de la succession en pleine propriété et le sixième en nue-propriété.

Dans ces quatre derniers cas, si le de cujus a laissé un conjoint survivant, celui-ci reçoit la pleine propriété de la part du de cujus dans la communauté et l’usufruit des biens propres du conjoint pré-décédé.

En l’absence d’autres successibles, le conjoint recueille la totalité de la succession.

A défaut de parents aux degrés successibles, la succession est dévolue à l’Etat.

Paragraphe 2 – La dévolution testamentaire

Les règles de la dévolution légale ne jouent qu’en l’absence d’un testament qui peut prendre l’une des formes suivantes :

– testament olographe ;

– testament authentique ;

– testament international (au sens de la convention de Washington du 26 octobre 1973).

Si le testateur n’a pas d’héritiers réservataires, il peut disposer librement de la totalité de sa succession. En présence d’héritiers réservataires, il ne peut disposer que de la quotité disponible et il ne peut pas porter atteinte aux parts réservataires.

La part réservataire du conjoint survivant est constituée par l’usufruit de la moitié de la succession.

La part réservataire des descendants est égale à la moitié de la succession s’il n’y a qu’un descendant, aux deux tiers de la succession s’il y a deux descendants, aux trois quarts de la succession s’il y a trois descendants ou plus.

La part réservataire des père et mère, en l’absence de descendants et de conjoint survivant, est du quart de la succession pour chacun d’entre eux.

 

Division III – Le paiement des droits

SECTION I – LE PAIEMENT DES DROITS

Paragraphe 1 – Les personnes tenues au paiement

Ce sont les héritiers, légataires et donataires, chacun pour ce qu’il recueille. Cette obligation concerne à la fois les droits de succession et de mutation par décès proprement dits et les intérêts de retard.

On doit y ajouter :

– d’une part, les héritiers, légataires et donataires universels dans la succession d’un habitant du Royaume, au prorata de leur part héréditaire, en ce qui concerne la totalité des droits et intérêts dus par les légataires et donataires à titre universel ou à titre particulier. Cette règle n’est pas applicable aux droits et intérêts dus sur les déclarations supplémentaires 11 lorsqu’il ne leur incombe pas de déposer ces déclarations ;

– d’autre part, les représentants légaux des héritiers, légataires et donataires, les curateurs de successions vacantes, les séquestres, les exécuteurs testamentaires et toutes les autres personnes qui ont assumé la charge de déposer la déclaration de succession.

L’héritier ne peut se dispenser du paiement en invoquant éventuellement l’acceptation sous bénéfice d’inventaire d’une succession.

De plus, toute personne par le fait de laquelle une contravention a été commise est tenue personnellement à l’amende due pour cette contravention. Lorsque la  contravention a été commise par plusieurs personnes et donne lieu à une amende proportionnelle au droit, chacun des contrevenants est tenu de payer cette amende dans la mesure où il est tenu de payer le droit.

Enfin, les droits de succession et de mutation par décès sont supportés, sauf s’il existe des dispositions contraires du testateur ou des ayants droit eux-mêmes, par les héritiers, donataires ou légataires, chacun pour ce qu’il recueille personnellement.

Paragraphe 2 – Le délai de paiement

Les droits de succession et de mutation par décès, ainsi que les amendes doivent être payés dans les deux mois à compter du jour de l’expiration du délai fixé pour le dépôt de la déclaration. Ce délai est de 5 mois à compter du décès, si celui-ci est intervenu en Belgique 12. Ainsi, les droits doivent être payés dans les sept mois qui suivent le décès intervenu en Belgique.

Il existe cependant des exceptions :

I – Le Directeur Général de l’Enregistrement et les Domaines peut, si les biens successoraux sont utilisés pour l’exercice d’une activité professionnelle ou si la réalisation immédiate des biens successoraux est préjudiciable pour les débiteurs de l’impôt, autoriser ceux-ci, moyennant garantie, à se libérer par paiements partiels dans un délai qui ne peut dépasser cinq ans à partir de la date du décès ou de l’événement donnant ouverture à l’impôt.

II – Lorsque le bien est recueilli en nue-propriété dans la succession d’un habitant du Royaume, le paiement du droit peut être digéré jusqu’à l’extinction de l’usufruit par la mort de l’usufruitier ou par l’expiration du terme, moyennant paiement, par l’intéressé, d’une somme forfaitaire égale à l’intérêt annuel de ce  droit, multiplié par le nombre d’années ayant servi de base de calcul de la valeur de l’usufruit 13. Le taux de l’intérêt à prendre en considération est celui fixé en matière civile au jour du décès.

III – En cas de legs à une personne morale belge, lorsque celui-ci est soumis à une autorisation ou une approbation de l’autorité, le délai de deux mois peut être calculé à partir de la date de l’autorisation ou de l’approbation.

IV – En cas de transmissions successives par décès d’un bien acquis sous condition suspensive ou d’un bien possédé par un tiers, mais revendiqué par la succession, l’impôt est dû uniquement à raison de la dernière mutation.

Compte tenu de ces exceptions, si l’impôt n’est pas payé dans le délai prévu (deux mois), l’intérêt légal, au taux fixé en matière civile, est exigible de plein droit à compter de l’expiration de ce délai.

Paragraphe 3 – Le mode de paiement

Les droits et les intérêts moratoires peuvent être acquittés au moyen des obligations au porteur et des inscriptions nominatives 4 % unifiée, recueillies par un héritier, légataire ou donataire dans la succession d’un habitant du Royaume.

Elles sont admises pour le montant de leur valeur nominale, augmentée de la part de l’intérêt couru. En dehors de cette possibilité, un arrêté royal peut prescrire le paiement des droits de succession et de mutation par décès, des amendes et des intérêts de retard, par versement ou virement au compte de chèques postaux du bureau chargé du recouvrement.

La loi du 1er août 1985 (Mon. 6.8.1985) portant des mesures fiscales et autres a introduit dans cette matière une nouvelle disposition.

Désormais, tout héritier, légataire ou donataire peut, s’il a sur le plan civil la capacité requise à cet effet, demander d’acquitter tout ou partie des droits, exigibles du chef de la succession d’un habitant du Royaume, au moyen de la dation en paiement d’oeuvres d’art.

Ces oeuvres d’art devront être reconnues comme ayant une renommée internationale et dépendre pour la totalité de la succession ou appartenir pour la totalité au défunt et/ou à son conjoint survivant.

Ce mode exceptionnel de paiement est subordonné à l’acceptation par le Ministère des Finances, sur avis conforme, selon la nature de l’oeuvre d’art :

– de la commission technique compétente prévue par les articles 7 à 9 de l’Arrêté Royal du 23 août 1993 qui est relatif aux Musées royaux des Beaux Arts ;

– du comité de section compétent visé aux articles 8 et 9 de l’Arrêté du Régent du 15 mai 1949, portant règlement organique des Musées Royaux d’Art et d’Histoire.

Chaque oeuvre d’art offerte pour la dation en paiement est considéré comme étant offerte pour sa valeur déclarée pour la perception du droit de succession.

L’héritier, le légataire ou le donataire, qui introduit la demande peut à tout moment réduire cette valeur.

La preuve que ces biens dépendent pour la totalité de la succession ou appartiennent pour la totalité au défunt et/ou à son conjoint survivant, peut être faite par toutes voies de droit, témoignages et présomptions compris, sauf le serment.

La dation en paiement est acceptée, après accord du Ministre des Finances, sur avis conforme de la Commission chargée de l’estimation des oeuvres d’art pour l’application de certaines lois fiscales au sujet de la valeur à prendre en considération.

SECTION II – LES OBLIGATIONS DES TIERS

Les administrations et les établissements publics ou d’utilité publique, les associations et les sociétés ayant en Belgique leur principal établissement, une succursale ou un siège quelconque d’opérations, les banquiers, les agents de change, les agents de change correspondants, les agents d’affaires et les officiers publics ou ministériels sont tenus d’informer d’office l’Administration de l’Enregistrement et des Domaines, de la liste des titres, sommes ou valeurs revenant à un héritier, légataire, donataire ou autre ayant droit, par suite du décès d’un habitant du Royaume, cela avant d’en opérer la restitution, le paiement ou le transfert. Il en est de même pour les dépôts dans un coffre, les plis ou colis cachetés et les contrats d’assurance.

Les mêmes établissements et personnes morales ou physiques sont tenus de fournir à l’Administration de l’Enregistrement et des Domaines, tous les renseignements que celle-ci juge utiles.

D’une manière générale, les obligations des services de l’Etat, des provinces, des communes et des établissements publics étudiées à propos des droits d’enregistrement s’appliquent ici.

SECTION III – LE CONTROLE ET LES GARANTIES DE L’ADMINISTRATION

A – L’Administration dispose de moyens de preuve divers pour établir tout fait quelconque, qui entraîne, directement ou indirectement, l’exigibilité d’un droit ou d’une amende. Elle dispose en effet, d’une part, de tous les moyens de preuve de droit commun à l’exception du serment, auxquels on doit ajouter les procès-verbaux qui font foi jusqu’à preuve contraire ; d’autre part, de moyens spéciaux de preuve. Elle peut se faire communiquer les documents commerciaux du défunt lorsqu’un fonds de commerce dépend de la succession. C’est ainsi qu’il existe une présomption légale de propriété lorsqu’il y a inscription au rôle de la contribution foncière au nom du défunt et paiement de celle-ci ; lorsqu’il y a inscription hypothécaire d’une rente ou d’une créance ; lorsqu’il y a inscription au grand livre de la Dette publique ; quant aux objets, sommes ou valeurs déposés dans un coffre-fort au nom du défunt ; quant aux actes de propriété passés par le défunt à son profit ou à sa requête.

B – L’Administration dispose d’une expertise de contrôle, en vue d’établir l’insuffisance d’évaluation de tout ou partie des biens successoraux se trouvant dans le Royaume et qui sont déclarés pour leur valeur vénale.

Elle peut être demandée par le Receveur dans les deux années à compter du jour du dépôt de la déclaration. Cette expertise de contrôle n’est pas autorisée s’il y a eu expertise préalable à la demande des héritiers14. Elle n’est possible, en ce qui concerne les biens meubles corporels, que pour les navires et bateaux. La procédure est amiable ou judiciaire suivant les mêmes règles qu’en matière de droits d’enregistrement15.

C – L’Administration dispose de garanties :

I – Les droits de succession, les intérêts de retard ainsi que les frais de poursuite et d’instance sont garantis par un privilège général sur tous les biens meubles délaissés par le défunt, et par une hypothèque légale sur les immeubles, navires et bateaux belges délaissés, sans préjudice des droits précédemment acquis à des tiers. Les deux garanties n’ont d’effet que pendant 18 mois à compter du décès.

II – Lorsque l’ayant droit à une succession mobilière habite à l’étranger, il est tenu de fournir un cautionnement pour le paiement du droit de succession, des intérêts, amendes et frais dont il pourrait être redevable envers l’Etat.

Le montant du cautionnement est fixé par le juge de paix du domicile du défunt après avoir entendu l’héritier et le préposé de l’Administration.

La Direction de l’Enregistrement et des Domaines peut dispenser l’héritier habitant l’étranger de fournir le cautionnement.

D – L’Administration enfin, perçoit des amendes en cas de dépôt tardif de la déclaration, en cas de paiement tardif des droits (amende égale au 1/10ème des droits à défaut de paiement dans la quinzaine suivant la notification d’une contrainte en paiement), en cas d’omission de déclaration de biens (deux fois le droit éludé), en cas d’insuffisance d’estimation (une ou deux fois les droits supplémentaires suivant qu’il s’agit de biens susceptibles ou non d’être soumis à l’expertise de contrôle), en cas d’inexactitude dans les indications de la déclaration relative à la dévolution, aux donations consenties dans les trois années précédant le décès, au nombre d’enfants des successeurs (deux fois le droit éludé), etc. Le cumul des amendes est possible.

SECTION IV – LA RESTITUTION ET LA PRESCRIPTION DES DROITS

II n’y a pas, en principe, de restitution des droits de succession ; la règle est donc analogue à celle des droits d’enregistrement. Mais il existe, là aussi, des exceptions :

– en cas de loi mal appliquée,

– lorsque l’existence de dettes rejetées par défaut de justification est établie dans les deux ans du paiement de l’impôt,

– dans les cas subordonnés au dépôt d’une déclaration supplémentaire et explicative (lorsque par exemple l’existence de « l’absent » vient à être légalement prouvée ; lorsqu’un événement nouveau a pour conséquence une diminution d’actif ou un changement de dévolution).

La prescription des droits, intérêts et amendes dus sur une déclaration est de deux ans à compter du jour du dépôt de la déclaration.

La prescription des droits dus en raison d’une omission, d’une insuffisance d’estimation (à moins qu’une demande d’expertise ait été faite dans les conditions prescrites) ou d’une autre contravention varie de 5 à 10 ans ; la prescription de l’amende due pour cause de paiement tardif est de deux ans depuis la signification de la contrainte. La prescription de la demande en restitution des droits et intérêts ainsi que des amendes est de cinq ans à compter du 1er janvier de l’année au cours de laquelle l’action est née.

SECTION V – DROITS DE SUCCESSION EN REGION FLAMANDE

Sous-section I – Régime Général des Droits de succession

Les nouvelles dispositions sont entrées en vigueur le 1er janvier 1997. Les droits de succession sont désormais calculés différemment pour la Région Flamande et pour le reste de la Belgique. Les droits de succession constituent en effet un impôt régional.

Le nouveau régime ne concerne que la succession qui s’est ouverte sur le territoire flamand, c’est-à-dire, que seule la succession d’un défunt qui avait son dernier domicile en Région Flamande est visée.

Paragraphe 1 – Le principe de la scission de la succession

Les biens recueillis par un héritier, en ligne directe, le conjoint ou le cohabitant survivant, seront dorénavant scindés en une partie immobilière et une partie mobilière. Chaque partie sera imposée séparément. Les dettes apparaissant dans la succession devront être imputées en priorité sur les biens mobiliers et les biens investis dans une entreprise familiale.

Sur les neuf tarifs existant avant la réforme, il n’en reste plus que trois. Comme précédemment, le taux sera appliqué à la part nette de chaque héritage.

Le tarif en ligne directe et entre époux et entre cohabitants :

Tranche	Héritiers en ligne directe	Impôt sur les
(en Euros)	et conjoints (%)	Tranches précédentes
0,01 à 50 000,00	3 %
50 000,00 à 250 000,00	9 %	1 500,00
+ de 250 000,00	27 %	19 500,00

La part nette de l’époux ou du cohabitant ayant droit dans le logement qui servait de logement familial au moment du décès, n’est plus comprise dans la détermination de la part nette imposable. Cette exemption ne vaut toutefois pas pour le cohabitant qui soit est un parent en ligne directe du défunt, soit est assimilé à un ayant droit en ligne directe.

Par « cohabitant(s) » il faut entendre :

1° la personne qui, à la date de l’ouverture d’une succession, cohabitait légalement avec le défunt conformément aux dispositions du livre III, titre Vbis du Code Civil ;

ou

2° la ou les personnes qui, à la date d’ouverture d’une succession, vivaient avec le défunt, sans interruption depuis au moins un an (trois ans pour l’exemption de la part nette obtenue dans le logement familial) et tenaient un ménage commun avec lui. Ces conditions sont censées également être remplies si la cohabitation et la tenue d’un ménage commun avec le défunt, consécutive à la période d’un an (resp. trois ans) jusqu’au jour du décès, est devenue impossible pour cause de force majeure. Un extrait du registre de la population constitue une présomption réfutable de la cohabitation ininterrompue et de la tenue d’un ménage commun.

Une obtention entre un beau-parent et un enfant d’un autre lit est assimilée à une obtention en ligne directe. La même assimilation est valable pour l’obtention entre un enfant d’une personne qui cohabite avec le de cujus et le de cujus, et pour une obtention entre une personne qui cohabite avec un parent du de cujus et le de cujus. Dans ce dernier cas d’assimilation, le légataire remplit la condition de cohabitation avec un parent du de cujus, s’il cohabitait avec ce parent le jour du décès, conformément aux dispositions, du Livre III, titre Vbis du Code civil, ou s’il prouve, par tous les moyens à l’exception du serment, qu’au moment du décès, il menait depuis un an sans interruption un ménage commun avec ce parent.

Une obtention entre des personnes divorcées ou séparées de corps et une obtention entre excohabitants sont assimilées à une obtention entre conjoints ou cohabitants uniquement s’il y a des descendants communs. Pour pouvoir bénéficier de l’assimilation, le légataire ex-cohabitant doit prouver qu’il a cohabité avec le de cujus conformément aux dispositions du Livre III, titre Vbis du Code civil ou s’il prouve, par tous les moyens à l’exception du serment, qu’au moment du décès il menait depuis un an sans interruption un ménage commun avec le de cujus.

Une obtention entre des personnes ayant ou ayant eu une relation de parent et d’enfant non biologique est assimilée à une obtention en ligne directe. Au sens de la présente disposition, une telle relation est censée exister ou avoir existé lorsque quelqu’un, avant l’âge de 21 ans, a cohabité pendant trois années consécutives avec une autre personne et a reçu, durant cette période, principalement de cette personne ou de cette personne et de son conjoint les secours et les soins que les enfants reçoivent normalement de leurs parents. L’inscription de l’enfant non biologique dans le registre de la population ou des étrangers, à l’adresse du parent non biologique, constitue une présomption réfutable de cohabitation avec le parent non biologique.

Le tarif en matière de succession collatérale et au profit de tiers :

Désormais, en Région flamande, on ne distingue plus que la transmission successorale entre frères et sœurs, d’une part et celle au profit de tout tiers d’autre part.

Le tableau suivant reprend le tarif applicable entre les personnes autres que les descendants en ligne directe, les époux et les personnes vivant ensemble maritalement :

Tranche de base imposable en euros	Frères et sœurs	impôt sur les tranches précédentes	Tiers	impôt sur les tranches précédentes
0,01 à 75 000,00	30 %		45 %
75 000,00 à 125.000,00	55 %	22 500,00	55 %	33 750,00
+ de 125 000,00	65 %	50 000,00	65 %	61 250,00

Ce tarif s’applique aux frères et/ou sœurs du défunt et aux « autres » (catégorie qui, en Région flamande comprend la catégorie des ayants droit du 3^ème degré en ligne collatérale, alors qu’ils figurent, dans les autres Régions, dans une catégorie séparée « entre oncles ou tantes et neveux ou nièces »), lorsque ces ayants droit ne peuvent invoquer le tarif applicable entre cohabitants.

Par « base imposable », il faut comprendre :

– en ce qui concerne les frères et sœurs : la part nette de chacun des ayants droit frères et sœurs ;

– en ce qui concerne tous les autres : la somme des parts nettes recueillies ensemble par les ayants droit de ce groupe.

Concernant l’imposition de la succession, la distinction suivante doit être faite :

– s’il s’agit d’héritiers en ligne directe et/ou du conjoint ou du cohabitant survivant, le tableau I s’applique deux fois pour chacun d’eux : une première fois sur leur part nette dans les immeubles et une seconde fois sur leur part nette dans les meubles ;

– s’il s’agit de frères et sœurs, le tableau ci-dessus s’applique sur la part nette globale de chacun d’eux ;

– s’il s’agit d’autres personnes, le tableau ci-dessus s’applique sur la somme des parts nettes globales des ayants droit de ce groupe.

Les droits dus individuellement par les ayants droit de ce groupe sont ensuite calculés en répartissant, entre les successibles concernés, les droits dus globalement par le groupe, proportionnellement aux parts nettes recueillies par chacun d’eux.

Paragraphe 2 – Réductions

Le décret prévoit une réduction des droits de succession pour les parts héréditaires plus modestes recueillies par des frères et sœurs ou par toute autre personne. Le régime diffère selon qu’il s’agit d’une transmission successorale entre frères et sœurs ou à l’égard de toute autre personne.

1. Les héritiers en ligne directe et le conjoint ou le cohabitant survivant bénéficient d’une réduction des droits. Le montant de cette réduction atteint au maximum 500 euros et est dégressif. Au-delà d’une part successorale nette de 50.000 euros, il n’existe plus de réduction. Pour les parts successorales nettes jusqu’à 50.000 euros, la réduction s’élève à 500 euros x (1 – part nette/50.000). Pour la détermination de la part successorale nette, il n’est pas tenu compte de la part obtenue dans le logement familial.

2. Les frères et les sœurs du défunt bénéficient également d’une réduction d’impôt sur leur part nette, pour autant que celle-ci ne dépasse pas 75.000 euros. Si leur part successorale nette n’est pas supérieure à 18.750 euros, cette réduction s’élève à un montant de 2.000 euros x part nette/20.000. Si la part successorale nette est supérieure à 18.750 euros mais inférieure à 75.000 euros, la réduction s’élève à 2.500 euros x (1 – par nette/75.000).

3. Tous les héritiers, autres que les héritiers en ligne directe, entre époux ou entre cohabitants, les frères et sœurs, bénéficient également, pour autant que le total de leurs parts nettes ne dépasse pas 75.000 euros, d’une réduction d’impôt, répartie entre les héritiers en proportion de la part nette recueillie par chacun d’eux. Si le total de ces parts nettes n’est pas supérieur à 12.500 euros, la réduction s’élève à 2.000 euros x ([total des parts nettes]/12.500). Si le total de ces parts nettes est supérieur à 12.500 euros, mais ne dépasse pas 75.000 euros, la réduction s’élève à 2.400 euros x (1 – [total des parts nettes]/75.000).

4. Pour la détermination des obtentions nettes, reprise aux points 1, 2 et 3, il n’est pas tenu compte de l’exemption pour les personnes handicapées (voir ci-après le point 7). La réduction des droits ne peut, le cas échéant, être supérieure aux droits qui sont dus après l’octroi de l’exemption pour les personnes handicapées.

5. Si le droit de mutation est dû du chef d’obtentions telles que visées aux points 1, 2 et 3 ci-devant, la même réduction est applicable, étant entendu qu’il est tenu compte de l’obtention brute.

6. Il est accordé, en faveur des enfants qui n’ont pas atteint l’âge de vingt et un ans, une réduction des droits de 75 euros, pour chaque année entière restant à courir jusqu’à ce qu’ils atteignent l’âge de 21 ans et, en faveur du conjoint ou du cohabitant survivant, une réduction des droits égale à la moitié des réductions supplémentaires dont bénéficient ensemble les enfants communs. Ces réductions sont applicables indépendamment des obtentions nettes et en plus de la réduction à laquelle ils ont droit en vertu des points 1 et 5 ci-avant.

7. Pour les obtentions en ligne directe, entre époux et entre cohabitants, il est accordé, en faveur des personnes handicapées, sur la base du tarif applicable, une exemption du droit de succession ou du droit de mutation par décès. Cette exemption s’élève à 3.000 euros, multiplié par le coefficient 2 à 18, suivant l’âge du bénéficiaire. L’exemption doit d’abord être imputée sur la part nette-immeubles et ensuite (après épuisement de cette part nette) sur la part nette-meubles. Dans le cas d’obtentions entre autres personnes, l’exemption s’élève à 1.000 euros, multiplié par le coefficient mentionné ci-dessus. Lorsque la personne handicapée et d’autres personnes sont, ensemble, soumises au tarif du tableau ci-dessus, l’impôt se calcule dans le chef de la personne handicapée comme si elle venait seule à la succession pour sa part nette dans la succession. Dans le chef des autres bénéficiaires, l’impôt se calcule comme si la personne handicapée n’avait pas cette qualité.

8. Sont exempts du droit de succession, les droits sociaux dans une SICAF immobilière agréée par le Gouvernement flamand dans le cadre du financement et de la réalisation de résidences-services ou de complexes résidentiels proposant des services. Pour bénéficier de l’exemption, il faut satisfaire à toute une série de conditions fixées par l’art. 55 bis du Code des droits de succession d’application en Région flamande, et par l’Arrêté d’exécution du Gouvernement flamand (Décret du 21 décembre 1994 portant des mesures d’accompagnement du budget 1995, modifié par le Décret du 20 décembre 1996 portant des mesures d’accompagnement du budget 1997 et Arrêté du 3 mai 1995 réglant l’exonération des droits de succession afférents aux parts de sociétés créées dans le cadre de la réalisation et/ou du financement de programmes d’investissement de résidences-services, modifié par les Arrêtés des 10 octobre 1995, 3 décembre 1996, 23 février 1999, 13 décembre 2002 et 2 mars 2007).

9. Les avoirs ou les actions d’entreprises familiales et de sociétés de famille qui font partie d’une succession sont, sous certaines conditions, exemptées du droit de succession. Ces conditions sont nombreuses tant en ce qui concerne l’octroi de cet avantage qu’en ce qui concerne son maintien. Pour plus de détails, il est renvoyé à l’article 60 bis du Code des droits de succession d’application en Région flamande.

10. A certaines conditions (voir art. 55 ter et 55 quater du Code des droits de succession d’application en Région flamande), la valeur des immeubles non bâtis situés dans le Réseau écologique flamand ainsi que des immeubles (aussi bien terrain que peuplements) qui sont considérés comme des bois, est exemptée des droits de succession et de mutation par décès.

11. Dans le cas où les biens recueillis dans une succession font l’objet, dans l’année de la mort du défunt, d’une nouvelle transmission par décès, les droits de succession dus sur la deuxième transmission sont réduits.

12. Toutes les donations de biens meubles que le défunt a faites sous une condition suspensive qui s’est réalisée par suite du décès du donateur sont assimilées à des legs et sont imposées au droit de succession et non au droit de donation.

Sous-Section II – Régime de l’impôt successoral entre cohabitants légaux en Région Flamande

Paragraphe 1 – Dispositif légal

Dans son décret du 1^er décembre 2000, paru au Moniteur Belge du 11 janvier 2001, la Région flamande assimile les cohabitants aux couples mariés pour les droits de succession applicables aux résidents sur son territoire.

Paragraphe 2 – Evolution législative

Par décret du 15 juillet 1997, la Région flamande a créé une nouvelle catégorie de taux de droits de succession, inexistante à Bruxelles et en Wallonie : celle entre cohabitants. Ce taux applicable à partir du 1^er janvier 1998 variait entre 10 % (de 0 à 3 millions de Bef), soit (de 0 à 74.368,06 Eur.) et 50 % (à partir de 5 millions de Bef), soit 123.946,76  Eur.), un taux de 35 % s’appliquant entre 3 et 5 millions de Bef.

Par personne cohabitante on entendait la ou les personnes qui vivai(en)t avec le défunt, sans interruption depuis au moins 3 ans à la date de l’ouverture de la succession (ce fait étant prouvé au moyen d’un extrait du registre de la population) et qui tenai(en)t ménage avec lui. La tenue d’un ménage commun était démontrée, notamment, par la volonté manifestée par les parties et par leur participation aux dépenses ménagères.

A – Modifications légales successives

a) Première modification

Le décret du 30 juin 2000, applicable au 1^er juillet 2000 a modifié les conditions pour bénéficier du tarif entre cohabitants.

Par cohabitant, la Région flamande entend :

• La personne qui, à la date de l’ouverture d’une succession, vivait avec le défunt sous le régime de la cohabitation légale ;
• La/les personne(s) qui, à la date de l’ouverture de la succession vivai(en)t avec le défunt, sans interruption depuis au moins trois ans et tenai(en)t un ménage commun avec lui.

Le décret ajoute que :

• Les conditions seront présumées remplies lorsque la cohabitation a duré au moins trois ans de manière ininterrompue avant le décès, même si par la suite, par cas de force majeure, la cohabitation a été rendue impossible ;
• L’extrait du registre de la population constitue une présomption réfragable de la cohabitation ininterrompue et de la tenue d’un ménage commun.

b) Deuxième modification

Par décret du 1^er décembre 2000, la Région flamande a fait évolué le régime vers une quasi égalité entre les couples mariés et les cohabitants (qui peuvent être, non seulement des concubins, mais plusieurs personnes partageant une même habitation ou même des personnes précisant vouloir être cohabitantes légales, même si elles ne vivent pas ensemble).

Ainsi depuis le 1^er janvier 2001 :

• Le tarif applicable en ligne directe et entre époux s’applique également aux cohabitants (art. 48 du Code Succession), soit 3 % entre 0 et 50 000,00 Euros ; 9 % entre 50 000,00 et 250 000 Euros et 27 % au-délà de 250 000,00 Euros.
• La scission entre la succession mobilière et la succession immobilière s’applique désormais aux cohabitants ;
• La réduction accordée sur les 2 premiers millions Bef, 49.578,70 Euros s’applique également.

Cependant, l’assimilation des cohabitants aux conjoints ne s’applique pas aux autres règles concernant les droits de succession dans lesquelles le mot « époux » est inséré (blocage des coffres, …). Les Régions n’ont que le pouvoir de modifier le taux d’imposition et les exonérations des droits de succession. Les autres règles du Code des droits de succession relèvent encore du législateur fédéral.

c) Troisième modification

La Région flamande a enfin élargi par un décret du 21 décembre 2001 (Moniteur Belge du 29 décembre 2001) d’application à partir du 1er janvier 2002 le champ d’application de ces taux réduits aux enfants d’un cohabitant, sans que cet enfant soit lui-même cohabitant.

Ainsi, c’est le barème en ligne directe qui s’applique lorsqu’un enfant hérite d’une personne avec laquelle son parent naturel cohabite et inversement.

Désormais en Flandre, les enfants non communs de cohabitants sont traités de la même manière que des enfants non communs de conjoints.

La preuve de la cohabitation est acquise en cas de cohabitation légale, c’est-à-dire conforme aux prescriptions du Code civil, ou un ménage ininterrompu d’un an au moins.

Lorsque c’est le cohabitant qui décède, la preuve sera apportée par la production d’un extrait du registre de la population, et application du régime particulier en cas d’interruption de la cohabitation pour raison de force majeure.

Si c’est l’enfant qui décède, le cohabitant doit apporter la preuve de l’existence d’un ménage commun ininterrompu d’un an au moins.

B – Exemption totale de droits de succession pour l’immeuble principal familial et ce au profit du conjoint et du cohabitant. (décret 07/07/06 – M.B.20/09/06)

Les bénéficiaires en ligne directe, le conjoint cohabitant légal et les cohabitants de fait (ceux qui vivent avec le défunt, depuis au moins un an, peu importe le lien de parenté, peu importe leur nombre et peu importe leur âge) peuvent obtenir une taxation séparée des meubles et des immeubles. Il importe peu qu’il s’agisse d’un immeuble familial ou non.

Exemple : le défunt a un enfant, n’est pas marié et possède un immeuble de 250.000 euros ; son patrimoine mobilier est également de 250.000 euros. L’enfant sera taxé pour l’immeuble sur les tranches entre 0 et 250.000 euros (impôt de 19.500) et payera pour les biens mobiliers également 19.500 euros, soit un total de 39.000 euros.

En comparaison avec les deux autres Régions, les droits de succession seraient dans l’exemple ci-dessus de 76.000 euros en Région wallonne et de 77.150 euros en Région de Bruxelles Capitale et ce uniquement si les conditions de la résidence familiale principale sont réunies.

Avec le décret flamand du 7 juillet 2006 en vigueur depuis le 1^er janvier 2007, il y aura une exemption de droits de succession pour l’immeuble qui servait de logement familial au défunt et son époux ou cohabitant au moment du décès.

Le logement familial est la résidence principale commune du défunt et de son époux ou de son cohabitant survivant. Ce peut être le dernier logement si la cohabitation a pris fin par la séparation de fait des époux ou des cohabitants ou par un cas de force majeure. Cette force majeure doit avoir perduré jusqu’au décès, soit par le transfert de la résidence principale d’un ou des deux intéressés dans une maison de repos ou de soin, ou dans une résidence–service ou dans un complexe résidentiel proposant des services.

Dans les conditions reprises ci-avant, l’immeuble familial est totalement exclu des droits de succession pour le conjoint ou le cohabitant légal, ainsi que la part qu’ils reçoivent soit en usufruit ou en pleine propriété et peu importe la durée de vie dans les lieux.

Cependant, s’il s’agit d’un cohabitant de fait, le délai de vie commune qui est d’un an pour obtenir le taux réduit de droit commun, passe à trois ans. En outre, l’exemption ne s’applique pas à un cohabitant qui serait un descendant ou un ascendant du défunt.

Exemple : le défunt vit avec un enfant dans un immeuble de 250.000 euros. Le défunt possède également des actifs mobiliers pour 250.000 euros.  Considérant que le cohabitant est un enfant du défunt, il ne peut obtenir l’exemption. Les droits de succession seront donc de 19.500 euros pour l’immeuble familial et de 19.500 euros pour l’actif mobilier.

Si le défunt vit avec son cohabitant légal, sans avoir d’enfant, à son décès, le cohabitant légal sera exempté de droits de succession pour l’immeuble familial et paiera 19.500 euros sur l’actif mobilier.

Si le défunt vit avec un descendant en ligne collatérale (neveu, nièce) et qu’il le gratifie par testament, il faut examiner la durée de cohabitation avec lui. Si le collatéral vit avec le défunt depuis moins d’un an, il devra payer le taux plein en ligne collatérale, soit +/- 65 %. Si le collatéral vit avec le défunt depuis plus d’un an mais moins de trois ans, il paiera le taux applicable aux descendants, soit 19.500 euros pour l’immeuble et 19.500 euros pour les meubles. Si le collatéral vit avec le défunt depuis plus de trois ans, il paiera 0 euro pour l’immeuble qui est totalement exempté et 19.500 euros pour l’actif mobilier.

Sous-Section III – Réduction en matière de droits de succession pour les entreprises familiales et les sociétés de famille

Le décret flamand du 20 décembre 1996 a inséré dans le Code des droits de succession un article visant à une diminution et à la simplification des droits dans la région flamande.

Pour les entreprises familiales et les sociétés de famille, ces droits ont été ramenés à un tarif de fixe de 3 %.

Le décret s’applique à toutes les successions ouvertes à partir du 1er janvier 1997, pour autant que le dernier domicile du testateur soit situé en région flamande. Les héritiers peuvent donc être domiciliés en dehors de la région flamande et néanmoins prétendre au droit réduit.

Paragraphe 1 – Un tarif avantageux de 3 %

Les droits de succession ont été ramenés à un tarif fixe de 3 % dans le cas de la succession d’une entreprise familiale ou d’une société de famille. Ce tarif est d’application, quel que soit le lien entre la personne défunte et les héritiers.

Il est question d’une entreprise lorsque le testateur ou son conjoint exerce une activité d’indépendant ou une profession libérale en son nom propre. Cette activité peut éventuellement s’exercer en collaboration avec d’autres personnes.

Il est question d’une société lorsque les activités ne sont pas exercées en nom propre, mais bien via une personne morale. Dans la pratique, est prise en considération toute société dont le siège administratif se situe dans l’un des pays membres de l’Union européenne et qui satisfait à toutes les conditions d’application.

A – Base d’imposition

Le tarif de 3 % s’applique sur la valeur nette des actifs investis dans l’entreprise par le défunt ou son conjoint. La valeur nette est la valeur des actifs diminuée des dettes contractées pour acquérir ou conserver ces avoirs, à l’exclusion de celles contractées spécialement pour acquérir ou conserver d’autres biens.

Le tarif de 3 % s’applique sur la valeur nette des actions d’une société de famille ou de créances sur une telle société. La valeur nette s’entend de la valeur des actions diminuée des dettes, à l’exclusion de celles contractées spécialement pour acquérir ou conserver d’autres biens.

B – Exemple :

Les avoirs investis à titre professionnel

– par le défunt (moitié des bâtiments, parc de voitures)                                   12.000.000

– par le conjoint du défunt (moitié des bâtiment)                                               5.000.000

– par des tiers                                                                                                 2.500.000

Total                                                                                                             19.500.000

 

Dettes

– contractées spécialement pour acquérir ou conserver

les biens pour lesquels le défunt ou son conjoint ont investi                             6.000.000

– autres dettes                                                                                                 4.000.000

Total                                                                                                             10.000.000

Base d’imposition pour le tarif réduit

– investissements effectués par le défunt                                                        12.000.000

– investissements effectués par le conjoint du défunt                                        5.000.000

– moins les dettes admises                                                                          (-) 6.000.000

Base d’imposition pour l’application du tarif de 3 %                                                                   11.000.000

 

Pour l’application du tarif réduit, les droits sociaux des sociétés et les certificats d’actions dans des sociétés de famille sont assimilées à des actions dans de telles sociétés.

Dans le cas d’un holding, la participation minimale doit être consolidée, tandis que les conditions d’emploi de personnel doivent être examinées par filiales. Si le holding a le contrôle d’une société patrimoniale sans travailleurs, la valeur de celle-ci dans le portefeuille d’actions de la société est imposée au tarif plein.

Paragraphe 2 – Conditions d’application

Pour bénéficier du tarif réduit, les conditions suivantes doivent être réunies :

I – Caractère familial de l’entreprise, de la société

Pour établir le caractère familial d’une entreprise ou d’une société, il faut vérifier si cette dernière satisfait à l’exigence d’une participation minimale de 50 %. Cela signifie qu’au moins 50 % de l’entreprise ou des actions de la société aient appartenu sans interruption, au cours des 5 années précédant le décès à la personne défunte et/ou à son conjoint.

Lors du calcul de ces 50 %, peuvent être pris en considération, les avoirs ou les actions déjà en  possession des descendants et de leurs conjoints ou des alliés jusqu’au deuxième degré (les frères et les sœurs).

Une circulaire du gouvernement flamand de décembre 2001 (Moniteur belge 20 décembre 2001) explicite la définition de « société de famille ». Il faut considérer la société qui, soit, remplit elle-même toutes les conditions pour l’exemption, soit détient des actions de filiales qui satisfont à toutes les conditions d’application de l’exemption

Cas des sociétés-holdings

La circulaire précise que les mots « soit/soit » indiquent un libre choix du redevable. Il peut décider que l’exemption sera appliquée soit sur la base du nombre d’actions dans la holding elle-même, soit sur la base du nombre d’actions que la holding détient dans les filiales.

Ce ne sont pas les actions détenues dans les filiales qui entrent dans la masse successorale du défunt et qui sont dès lors susceptibles de bénéficier de l’exemption, mais bien les actions détenues dans la société holding. Si les héritiers décident de demander l’exonération au niveau des filiales, il conviendra d’analyser la valeur des actions détenues dans les filiales qui sont susceptibles d’exonération. C’est cette valeur qui bénéficiera de l’exemption dans le patrimoine de la holding.

A insi donc, dans la mesure où la société holding ne remplit pas toutes les conditions requises, l’exemption peut être exercée au niveau des filiales. Les héritiers ont ainsi le choix d’appliquer l’exemption sur les actions de la société holding ou sur les actions que la holding détient les filiales qui remplissent les conditions, en fonction du nombre et de la valeur de ces actions.

L’exemption de droits ne reste acquise que si le capital et les actions ne diminuent pas ensuite de versements ou de remboursements durant les cinq années qui suivent le décès. En cas de diminution, le tarif normal est réclamé proportionnellement.

II – Condition en matière d’emploi

L’entreprise ou la société doit satisfaire à la condition suivante en matière d’emploi : pendant les trois années qui précèdent le décès, au moins 5 travailleurs devaient être employés en région flamande. Ce niveau d’emploi doit être maintenu pendant les 5 premières années qui suivent le décès.

Pour les sociétés holdings, le retrait de l’exemption ensuite de la diminution du niveau de l’emploi, se fera soit au niveau de la holding, soit au niveau des filiales.

Cette condition doit également être respectée en cas d’apport d’une entreprise individuelle à une société. La condition sera maintenue si au terme des cinq années, le nombre de travailleurs employés par la société est égal ou supérieur au nombre de travailleurs occupés avant l’apport.

La Cour européenne de justice a dans son arrêt du 25 octobre 2007 estimé que la condition d’emploi telle qu’elle s’applique actuellement en Région flamande dans le cadre de l’exonération des droits de succession lors de la transmission successorale d’entreprises et de sociétés familiales, est contraire au principe européen de la liberté d’établissement.

Les conséquences de cet arrêt ne se limitent pas à la Région flamande. La Région wallonne devra elle aussi adapter sa condition d’emploi.

Les faits :

Le défunt de nationalité néerlandaise est domicilié en Flandre et détient avec son épouse une société holding néerlandaise qui détient 100 % des parts d’une filiale néerlandaise. Les deux sociétés néerlandaises employaient chacune plus de 5 personnes.

Il n’est pas contesté que les conditions étaient remplies pour permettre aux héritiers de bénéficier de l’exonération des droits de succession  prévue sur la transmission d’entreprises ou de sociétés familiales telle qu’elle s’applique en Région flamande. L’unique problème était que : le régime flamand requiert une occupation de 5 travailleurs au moins dans la Région flamande. Or, le personnel était occupé aux Pays-Bas !

Les héritiers ont demandé l’exonération des droits de succession, qui leur fut refusée au motif que la condition d’emploi n’était pas remplie.

Le tribunal de Hasselt posa une question préjudicielle à la Cour de justice sur la conformité de la condition d’emploi aux principes de liberté d’établissement et de libre circulation des capitaux.

Dans son arrêt du 25 octobre 2007, la Cour de justice juge cette condition contraire au principe de la liberté d’établissement.

Le tribunal de Hasselt devra donc se conformer à l’interprétation donnée par la Cour de justice et les héritiers seront exonérés de droits de succession.

III – Obligation d’établir des comptes annuels

Les comptes annuels doivent être établis conformément aux dispositions légales relatives aux comptes annuels pendant une période qui court de trois ans avant, à cinq ans après le décès. Il doit s’agir des comptes annuels qui sont utilisés pour justifier la déclaration d’impôts sur les revenus des personnes physiques ou des sociétés, sauf si le siège social de l’entreprise ou de la société n’est pas situé sur le territoire de la région flamande. Dans ce cas, les comptes annuels doivent être arrêtés conformément à la législation en la matière applicable au lieu où le siège social est établi.

IV – Demande expresse

Lors de la déclaration de succession, l’application du régime de faveur doit être expressément demandée et les avoirs et les actions doivent être déclarés de manière spontanée. La déclaration doit être accompagnée  d’une attestation spéciale, qui doit être demandée par lettre recommandée auprès de la région flamande. Avant de délivrer cette attestation, la région flamande vérifiera si les conditions en matière d’emploi et de capital sont remplies.

Le décret du 23 décembre 2005 introduit une procédure de recours pour le cas où l’Administration refuse de délivrer une attestation. Ce recours peut être exercé contre la décision de refus partiel ou complet de la délivrance de l’attestation « auprès des fonctionnaires du Ministère de la Communauté flamande mandatés par le gouvernement flamand ». Le recours motivé doit être présenté par lettre recommandée à la poste au plus tard un mois après la notification (par lettre recommandée à la poste) de la décision de refus.

La réception du recours doit être confirmée au demandeur dans les cinq jours ouvrables. Cette confirmation fait courir un délai de trois mois dans lequel la décision motivée sur le recours doit être notifiée par lettre recommandée au demandeur. Si ce délai n’est pas respecté, le recours est censé accepté.

V – Diminution proportionnelle pour les petites entreprises

Même si la condition  en matière d’emploi précitée n’est pas remplie, la réduction de tarif sera éventuellement appliquée sur la partie des avoirs qui remplissent, toutes proportions gardées, la condition en matière d’emploi. Il s’exerce notamment une réduction de tarif progressive selon que l’entreprise employait un (20 %), deux (40 %), trois (60 %) ou quatre (80 %) travailleurs, exprimés en unités à temps plein.

Une condition annexe s’y ajoute : les héritiers ne peuvent pas aliéner leurs actions pendant la période de cinq ans qui suit le décès. Lorsqu’un héritier meurt avant l’expiration de cette période  de cinq ans, la réduction de tarif n’est conservée que dans la mesure où sa part d’héritage se transmet à des héritiers en ligne directe ou entre époux.

Paragraphe 3 – Mesures contre le non-respect des obligations

Par crainte des artifices de toute nature dans le but de faire appliquer le tarif réduit au nombre d’avoirs le plus élevé possible, le législateur flamand a prévu certaines mesures contre le non-respect des règles :

I – Exclusion des avoirs supplémentaires

N’entrent pas en considération pour l’application du tarif réduit :

– les avoirs supplémentaires investis dans l’entreprise au cours des trois dernières années précédant le décès (à moins que, suivant le jugement de l’administration, la preuve ait été faite que ces avoirs supplémentaires répondent à des besoins financiers et économiques justifiés);

– les augmentations de capital ou les emprunts supplémentaires consentis au cours des trois dernières années avant le décès (à moins qu’ils ne répondent à des besoins financiers et économiques justifiés).

II – Détention de capital

Le tarif réduit n’est pas d’application lorsque les avoirs investis, le capital ou les créances sur la société de famille diminuent à la suite de versements ou de remboursements effectués au cours des cinq premières années qui suivent le décès. Dans ce cas, un impôt supplémentaire sera dû (équivalent à la différence entre le tarif normal et le tarif réduit) et sera augmenté des intérêts légaux calculés depuis la date du décès.

III – Obligation de déclaration pendant cinq ans

Le respect des conditions précitées sera jugé chaque année pendant les cinq années qui suivent le décès. Pour cette raison, les contribuables sont tenus aux obligations suivantes :

– notifier tout événement survenant dans la période de cinq ans suivant le décès et susceptible de faire disparaître le droit au tarif réduit (notification à faire avant la fin du mois suivant celui au cours duquel intervient l’événement);

– notifier, à l’aide d’éléments vérifiables, avant la fin du mois qui suit l’expiration de chacune des cinq années que toutes les conditions requises sont remplies à titre permanent.

En cas de non-respect de l’obligation de notifier pré-décrite, une nouvelle imposition sera due, augmentée des intérêts légaux, calculés depuis la date du décès.

IV – Exclusions pratiques

Selon le texte de loi, il importe peu, pour l’application du tarif réduit, que le siège social de l’entreprise se situe ou non en territoire flamand (pour autant que le défunt ait eu son dernier domicile en région flamande et que toutes les autres conditions soient remplies). La condition en matière d’emploi constituera néanmoins un obstacle pour les entreprises établies en dehors de la région flamande.

Bien que le décret ait pour objectif de faciliter  les successions au sein des entreprises familiales, de nombreuses entreprises de petite taille sont oubliées dans la pratique, étant donné que ces dernières :

– n’emploient pas de personnel (professions libérales et petits indépendants);

– n’établissent pas de comptes annuels conformément à l’Arrêté Royal du 8 octobre 1976.

Section VI – Région wallonne : réduction en matière de droits de succession pour les entreprises familiales et les sociétés de famille

Par un décret du 3 février 2005, publié au Moniteur belge du 1^er mars 2005, mais applicable dès le 1^er janvier 2005,

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