Avant d’aborder les dispositions proprement dites, nous tenons à vous informer du plan d’action du Commissaire du Gouvernement ZENNER en matière de simplification des procédures fiscales et de lutte contre la grande fraude fiscale.

SECTION I – Simplification des procédures fiscales

Le gouvernement belge a nommé en qualité de Commissaire du Gouvernement Monsieur Alain Zenner chargé de la simplification des procédures fiscales et de la lutte contre la grande fraude fiscale.

Dans une conférence de presse du 27 mars 2001, le Commissaire a dévoilé son plan d’action.

La simplification des procédures fiscales s’inscrit dans un quadruple chantier de restructuration des administrations du département des finances, de redéfinition des principes de bonne administration, d’information du public et de réécriture des textes légaux réglementaires.

Parallèlement à cet effort de restructuration, l’accent sera mis sur :

• une plus grande sécurité juridique pour le citoyen,
• une amélioration de la qualité de l’accueil,
• la fourniture d’une information plus claire pour le public,
• l’efficacité et le respect des délais dans le traitement des dossiers.

Paragraphe 1 – Une meilleure information du contribuable

A – Une base de données fiscales

Une base de données fiscale doit être mise à la disposition du public sur le site Internet du Ministère des Finances. Via ce site, le contribuable pourra consulter la législation relative à tous les impôts (CD, TVA, Douanes, Accises et enregistrement), mais également les conventions internationales, les commentaires administratifs, les décisions de ruling et la jurisprudence ainsi que des informations ponctuelles indiquant la position du département sur les points d’actualité. Cette documentation sera consultable à la fin du premier trimestre 2002.

B – Multiplication des actions de diffusion d’informations

• édition de brochures d’information sur les droits et devoirs des contribuables/assujettis, notamment dans le cadre d’un contrôle fiscal ou douanier ou face au paiement et au recouvrement de l’impôt.
• Mise à jour complète et régulière du commentaire administratif publie sur le site.

Paragraphe 2 – Assurer la transparence des décisions et procédures

A – Les décisions anticipées et ruling :

• développement des procédures de ruling, avec, dans un premier temps, deux nouveaux secteurs d’application : le domaine sportif et les avantages de toute nature relatifs à des plans PC par lesquels une entreprise fournit à des conditions avantageuses du matériel informatique à leur personnel ;
• publication ou diffusion par voie électronique, d’un maximum de décision rendues (dans un délai de deux à trois mois) après notification au demandeur ;
• accroissement de la sécurité juridique pour les contribuables qui feront appel  aux divers possibilités de ruling : les décisions prises par l’administration devront lier celles-ci, y compris les services de contrôle, et n’être mises en cause qu’en cas de dol de la part du contribuable.

B – Harmonisation des procédures TVA et des contributions directes (CD)

Pour que le contribuable/assujetti puisse être traité de la même manière et en toute transparence tout au long de la vérification de son dossier fiscal, un projet de loi sera déposé au Parlement afin d’harmoniser les procédures TVA et CD, et plus particulièrement en ce qui concerne les aspects relatifs au contrôle fiscal proprement dit (procédure de contrôle de taxation d’office et contentieux).

C – Mention des voies de recours sur les actes administratifs

Il est en particulier prévu de mentionner les modalités de la procédure de dégrèvement d’office sur les avertissements-extraits de rôle. De même, la mention « d’accord, pas d’accord » que l’on retrouve sur les avis de rectification ou d’imposition d’office, sera complétée par une formule qui indiquera de manière précise quelles actions le contribuable peut déjà engager à ce stade du dossier.

D – Obligation légale à charge de l’administration de motiver les accroissements d’impôts comme les amendes administratives

E – Gestion du contentieux fiscal :

• Mise en place d’un système de « Workflow ». Assurant la circulation des dossiers suivant un schéma préétabli, tout en définissant une date limite pour chacun des processus, ce système électronique permettra de suivre en temps réel la gestion du contentieux fiscal et de vérifier notamment, sur le terrain, la réalité du délai de décision de six mois.
• Résorption de l’arriéré du contentieux (actuellement encore plus de 160.000 dossiers), notamment au moyen d’une politique de délégation plus appropriée (transfert de la responsabilité de la prise de décision à l’agent traitant, si le montant de l’enjeu est inférieur à un certain montant – 60.000 Bef pour l’instant) et la fourniture, aux fonctionnaires instructeurs, susceptibles de rencontrer des griefs bien identifiés, des formules types de motivation juridique.
• Nouvelles méthodes de travail. Dans un esprit de responsabilisation, le plan entend instaurer une unité de gestion de la taxation et du contentieux. Il s’agit de confier au fonctionnaire taxateur la responsabilité du contentieux issu de ses redressements fiscaux jusqu’à la défense devant les tribunaux de première instance, à l’exemple des centres de contrôles qui se verront confier les redressements qu’ils ont opérés à partir des enrôlements de l’exercice d’imposition 2000. Dans l’hypothèse où des questions de principe sont soulevées, le département continuera à faire appel à des avocats spécialisés.
• Recours à la publication d’un avis au Moniteur Belge ayant force de décision administrative, pour les dossiers de réclamation rentrés dans un contexte défini, comme les récentes réclamations conservatoires contre la taxe compensatoire « diesel ».

Paragraphe 3 – Développer la qualité de l’accueil

• Création et diffusion sur le site Internet du Ministère des Finances d’un annuaire des services afin que les contribuables puissent immédiatement savoir de quels services fiscaux ils dépendent. La consultation de cet annuaire sera basée sur la notion de domicile fiscal du contribuable ou de siège social de l’entreprise.
• Renouvellement et développement des campagnes d’informations de type « Aide à la déclaration », y compris en partenariat avec des associations professionnelles ou d’autres services publics.

• Amélioration de l’accessibilité des services par l’étude des possibilités d’ouverture en soirée, voire le samedi matin.
• Création de points de contacts et de médiation interne en matière de taxation et de contentieux afin d’aider le contribuable dans ses démarches administratives.

Paragraphe 4 – Renforcer l’action de l’administration en vue d’un traitement plus rapide des dossiers

• Poursuite de la restructuration des administrations fiscales dans l’optique du plan Copernic (plan de réforme des administrations fédérales) dans un horizon de trois à cinq ans.
• Réorganisation de l’AFER (administration de la fiscalité des revenus et des entreprises) en trois services opérationnels distincts basés sur une approche « client » : particuliers, PME (petites et moyennes entreprises), grandes entreprises.
• Modernisation de l’informatique et remplacement de plus de la moitié du parc PC, renforcement des capacités réseau, développement de nouvelles applications dans un environnement « web » et accès standardisé.
• Installation de centre de scannage. Seront prioritairement scannés : en TVA, les déclarations et les listings ; en matière d’impôts directs, les déclarations au précompte professionnel, les différentes fiches et les relevés récapitulatifs correspondants et les déclarations IPP (impôt des personnes physiques) et Isoc  (impôt des sociétés) dans la mesure où elles ne parviendront pas toutes au Ministère des Finances sous une forme électronique ; au niveau du Cadastre, les matrices cadastrales.
• Attribution d’un identifiant unique (IPP : numéro de registre national – Isoc : numéro de TVA) stable afin qu’un information communiquée par une entreprise ne doive plus l’être qu’une seule fois.

Paragraphe 5 – Simplification des démarches administratives – encouragement de l’utilisation des moyens modernes de télécommunication

• Mise à la disposition de formulaires électroniques intelligents
• Possibilité de calcul de l’impôt « on line », optimisation et calculs certifiés par l’administration avec possibilité d’impression complète du formulaire de déclaration complété sur l’écran dans le but de l’envoyer à l’Administration.
• Déclarations TVA électroniques à partir du second semestre 2001.
• Installation d’un groupe de réflexion associant partenaires publics et privés pour préparer l’introduction de toutes les déclarations d’impôt (TVA/IPP/Isoc) via internet.
• Etude de la possibilité technique d’envoyer la déclaration IPP pré-remplie avec l’ensemble des données en possession de l’administration, comme les données en provenance des employeurs.

• Création d’un lien permettant l’accès au portail de la banque de données VIES (VAT -information exchange system) de la Commission européenne, afin d’assurer la possibilité de vérifier, pour le public, l’identité et la régularité de l’immatriculation des assujettis belges ou étrangers à la TVA.
• Simplification des procédures douanières dans le cadre d’une perspective « paperless », tout en permettant le contrôle nécessaire.
• Rationalisation (paiement électronique ou bancaire pour les amendes pénales ou immatriculation des véhicules) et, dans certains cas (paiement de la TVA, taxe d’affichage), suppression de l’utilisation des timbres fiscaux.
• Harmonisation de la législation belge en fonction de la proposition de directive européenne du 17 novembre 2000 sur la simplification, la modernisation et l’harmonisation des règles de facturation en matière de TVA au sein de la Communauté européenne.
• Adaptation de la législation belge en fonction des dispositions de la proposition de directive du 17 novembre 2000, par laquelle est posé le principe général qu’une facture doit pouvoir être transmise sur tout support, qu’il soit électronique ou matériel.
• Suppression de l’obligation de certification des factures dans le cadre des marchés publics et de facturation des fournitures de biens et de services exemptés par l’article 44 du Code TVA.
• Etude des possibilités de simplification spécifique dans certains secteurs :

1.  rédaction d’un projet d’arrêté royal en vue de la création d’un registre unique pour les garagistes ;

2.  augmentation sensible du seuil de facturation (actuellement 2.500 Bef TVAC) imposé pour les pièces détachées et accessoires du secteur automobile ;

3.  examen de la possibilité de réduire les obligations de conservation des tickets de caisse, tout en garantissant la possibilité de contrôle pour l’Administration.

SECTION II – Lutte contre la grande fraude fiscale

Le plan du Commissaire Zenner s’articule autour de 4 grands axes. Tout d’abord des mesures d’ordre général qui ont pour vocation de contrer tous types de fraude. Ensuite des mesures visant plus à contrer plus spécifiquement les pratiques frauduleuses dans le secteur des huiles minérales, et en matière de carrousels TVA (GSM, composants d’ordinateurs, huiles minérales et voitures). Des mesures seront également prises pour combattre d’autres formes de fraude fiscale grave et organisée, comme l’utilisation de sociétés de liquidités.

Liste non exhaustive des mesures envisagées :

Paragraphe 1 – Mesures d’ordre général

• Base de données : assouplissement, dans le strict respect de la protection de la vie privée, des procédures d’accès des fonctionnaires fiscaux à toutes les bases de données des Finances.
• Cellule spécialisée : le plan Copernic prévoit la création d’une entité « impôts et recouvrement » qui comprendra sept services : douanes et accises, particuliers, petites et moyennes entreprises, grandes entreprises, recouvrement fiscal, lutte contre la fraude ainsi que le recouvrement non fiscal.
• Comptes annuels : systématisation du contrôle du dépôt effectif des comptes annuels des entreprises (pour l’année 1999, seuls 53,5 % de sociétés tenues à la publication de leurs comptes annuels de 1998, les ont déposés dans le délai légal).
• Faillite : mise en cause plus aisée de la responsabilité des dirigeants de droit ou de fait en cas de recours à la faillite comme technique de fraude.
• Fichiers préventifs du secteur privé : mise en place d’un groupe de travail chargé de déterminer comment concilier la nécessité de pouvoir constituer des dossiers sur les risques de fraude par les entreprises ou leur organisations professionnelles et la nécessaire protection de la vie privée.
• Fonctionnaires fiscaux : plus de 500 fonctionnaires fiscaux seront mis à la disposition des Parquets.
• Journal des recettes : obligation de tenir un journal des recettes et les pièces justificatives correspondantes par siège d’exploitation, et, si l’entreprise a plusieurs sièges, de centraliser les écritures dans le livre ad hoc.
• Recouvrement : amélioration de la coopération entre les agents taxateurs et les agents chargés du recouvrement de l’impôt de manière à assurer la recouvrement effectif des impositions établies.

Paragraphe 2 – Mesures contre la fraude dans le secteur des huiles minérales

• Cautionnement : versement d’un cautionnement garantissant le paiement de la TVA, à l’instar de ce qui se fait en matière d’accises (10 % des droits sur le volume des marchandises stockées).
• Déclarations : un projet d’arrêté royal sera soumis au conseil de ministres afin de rendre obligatoire, dans le chef des sociétés opérant dans le secteur des huiles minérales, le dépôt mensuel de la déclaration TVA et du paiement de la TVA.
• Entrepôts TVA : paiement de la TVA sur les marchandises stockées en entrepôt sous douane par l’opérateur qui les met en consommation.
• Perception : instauration du régime de report de perception de la TVA afin de limiter la possibilité d’émettre des factures dans le seul but de créer des crédits de TVA fictifs, sans livraison réelle et/ou sans versement. La TVA devra être acquittée par le cocontractant du fournisseur plutôt que par ce dernier.

Paragraphe 3 – Mesures visant à combattre les carrousels TVA

• Clignotants : création d’une batterie de clignotants indicatifs de risques de fraude dans les programmes informatiques de l’AFER (déclaration d’emblée par les assujettis trimestriels d’un chiffre d’affaires fort important, croissance exponentielle du chiffre d’affaires dans un secteur sensible à la hausse, application d’un tarif TVA incompatible avec l’activité déclarée, non concordance entre le chiffre d’affaires déclaré et les acquisitions intracommunautaires de voitures déclarées à la douane).
• Exportations frauduleuses et livraisons intracommunautaires de véhicules : intensification de la collaboration entre les autorités fiscales et la Division pour l’Immatriculation des véhicules (DIV).

Paragraphe 4 – Mesures visant d’autres fraudes en matière de douanes et accises

• Collaboration : élaboration d’un protocole de coopération entre les services de la police maritime et des Douanes et Accises.
• Information préalable du mouvement intracommunautaire de biens : modification de l’article 19 § 1^er de sorte qu’un expéditeur reconnu soit obligé d’informer  préalablement le service de contrôle compétent au sujet d’expéditions de produits soumis à accises, par exemple, dans un délai de 24 heures avant cette expédition.
• Garantie : adaptation de la directive 92/12/CEE, en vue d’établir, en ce qui concerne les mouvements de produits d’accises en suspension de droits, l’indivisibilité, la responsabilité fiscale de l’expéditeur, du transporteur et du destinataire.
• Evaluation générale du respect des conditions applicables en matière d’octroi, de retrait des agréments en tant qu’entrepositaire agrée.
• Scanners à conteneurs : mise en scanners fixes dans les principaux ports et scanners mobiles pour l’Administration des Douanes et Accuses.

Paragraphe 5 – Mesure contre les constructions de liquidités frauduleuses

Dès lors qu’elles deviennent coquilles vides, les sociétés de liquidités échappent à l’emprise de leurs créanciers y compris les services fiscaux. Lorsque pareilles cessions d’actifs ou d’actifs de sociétés interviennent directement ou indirectement, au sein d’un même groupe, il est envisagé qu’elles ne puissent plus être opposées au fisc par la société de liquidités.

 

Sous-Partie I – Le contrôle fiscal

 

L’Administration dispose de diverses techniques de contrôle fiscal. Ces techniques sont étudiées, dans l’état actuel de l’ouvrage, impôt par impôt. Aussi, le lecteur est-il invité à se reporter :

– en ce qui concerne les Impôts sur le revenu à la « Première Partie – Les Impôts sur le revenu – S. Part. I – Chapitre III – Division IV – Section II ».

– en ce qui concerne les droits de timbre, Dépense « S. Part. II – Chapitre II, Section II »,

– en ce qui concerne les droits d’enregistrement, Capital « S. Part. I – Chapitre I – Division III – Section II »,

–          en ce qui concerne les droits de succession, Capital « S. Part. II – Chapitre I – à Division III – Section III ».

 

Sous-Partie II – Le contentieux fiscal

 

Le droit de ne payer, à titre d’impôts, que ce qui est dû en vertu de la loi est un droit politique.

Il en résulte, conformément à l’article 93 de la constitution belge, que « les contestations qui ont pour objet des droits politiques sont du ressort des tribunaux, sauf les exceptions établies par la loi ».

Le législateur a choisi pour les impôts indirects de confier les contestations aux tribunaux ordinaires. Les litiges relatifs aux impôts directs sont confiés quant à eux, en partie à une juridiction administrative, en partie aux tribunaux ordinaires.

A première vue, il peut sembler paradoxal de constater une différence entre les impôts directs et les impôts indirects. Des motifs historiques expliquent cette différence, à savoir le lien étroit qui a existé à une certaine époque entre les impôts directs et les élections.

Avant 1881, tant les réclamations contre le rôle que les réclamations concernant l’établissement des listes électorales, étaient de la compétence de la députation permanente du conseil provincial.

La raison en est que, sous le régime censitaire, le rôle annuel des contribuables se confondait avec la liste des électeurs. Conséquemment, on a soumis ces contestations, de nature politique, à un organe composé de représentants élus. En 1869, un recours a été institué devant la cour d’appel contre les décisions de la députation permanente en matière électorale.

En 1881, on a supprimé la compétence de la députation permanente en matière électorale. Tout contentieux a dû être porté immédiatement devant la cour d’appel. Par contre, en matière d’impôts directs, la compétence au premier degré a été transférée aux Directeurs de l’Administration des contributions directes, avec appel possible devant la cour d’appel.

Ce système ayant subsisté en grande partie jusqu’à ce jour, nous examinerons successivement :

– la phase administrative,

– la phase judiciaire,

– la répression et les poursuites.

 

Sur le plan des principes, on constatera d’emblée que le système du contentieux en matière d’impôts directs offre moins de garantie quant au double degré de juridiction.

Loi relative au contentieux en matière fiscale »

Une loi du 15 mars 1999, parue au Moniteur Belge du 27 mars 1999 a modifié considérablement la procédure fiscale belge. Cette loi entre en application à partir du 7 avril 1999.

Les modifications apportées par cette loi seront commentées à la suite des dispositions restant d’application.

 

CHAPITRE I – LA PHASE ADMINISTRATIVE

 

On l’a vu, la procédure contentieuse relative aux impôts directs en Belgique comprend deux phases : l’une administrative et obligatoire, pour que l’autre, judiciaire, soit possible.

Il convient tout d’abord de préciser ce que l’on entend sous le vocable « phase administrative » dans ce type d’impôt. La décision rendue par le Directeur, fonctionnaire de l’Administration des contributions directes est un acte de juridiction.

Son oeuvre n’est cependant pas judiciaire. En tout état de cause, le contribuable ne jouit pas à ce stade de la procédure d’une justice indépendante du pouvoir qui a établi l’impôt.

Le contentieux du revenu cadastral est en outre spécial. Le redevable du précompte immobilier a un droit de réclamation, dans un délai de deux mois, pour tout nouveau revenu cadastral qui lui est notifié.

Dans un premier temps, le contribuable et le cadastre négocient. Si la négociation échoue, chaque partie a le droit de requérir un arbitrage dont la décision est définitive, sous réserve d’un contrôle de légalité par le juge de paix.

Ce chapitre comprend deux divisions ; seront étudiés successivement les réclamations en matière d’impôts directs d’Etat et les recours en matière d’impôts indirects d’Etat et en matière d’impôts communaux et provinciaux.

Division I – La réclamation en matière d’impôts directs d’Etat

SECTION I – LES CONDITIONS DE RECEVABILITÉ DE LA RÉCLAMATION

Paragraphe 1 – La réclamation doit être présentée par écrit

Le contribuable recevant un avertissement-extrait de rôle peut introduire une réclamation contre l’impôt établi à sa charge, en ce compris les accroissements et les amendes (CIR, art. 366).

La forme requise est un écrit. Le destinataire doit en accuser réception (C.I.R. art. 370).

Paragraphe 2 – La réclamation doit être adressée au Directeur des Contributions

La réclamation est adressée au Directeur des contributions directes de la province ou de la région dans laquelle l’impôt a été établi (C.I.R., art. 366)

Cette disposition est d’ordre public (Cass. 20 janvier 1959, Pas. 1959, p. 512).

Paragraphe 3 – La réclamation doit être motivée

Cette condition résulte de l’article 371 du C.I.R. Cela suppose que le réclamant avance des arguments combattant la cotisation contenue dans l’avertissement extrait de rôle.

Paragraphe 4 – La réclamation doit être introduite dans un certain délai

La réclamation doit être présentée au plus tard, le 30 avril de l’année qui suit celle, au cours de laquelle l’impôt est établi ou dans les six mois à partir de l’avertissement-extrait de rôle (C.I.R., art. 371).

Le nouvel article 371 CIR est désormais rédigé comme suit : » Les réclamations doivent être motivées et introduites, sous peine de déchéance, dans un délai de trois mois à partir de la date d’envoi de l’avertissement extrait de rôle mentionnant le délai de réclamation ou de l’avis de cotisation ou de celle de la perception des impôts perçus autrement que par rôle ».

Le délai d’introduction est considérablement raccourci et est désormais de trois mois à compter de la date de l’avertissement extrait de rôle.

Aussi longtemps que la décision n’est pas rendue, les contribuables peuvent compléter leur réclamation en y présentant des griefs nouveaux présentés par écrit (C.I.R., art. 372).

La réclamation dirigée contre un impôt établi sur des éléments contestés vaut d’office pour les autres impôts établis sur les mêmes éléments, ou en supplément avant décision du Directeur des contributions ou du fonctionnaire délégué par lui (C.I.R., art. 367) alors même que seraient expirés les délais de réclamation contre les autres impôts.

A titre d’exemple : si un contribuable réclame contre un revenu cadastral, la réclamation vaut pour le montant du revenu global dans la mesure où ce revenu global inclut le revenu cadastral.

Un délai de trois ans est prévu en cas :

– de surtaxes résultant d’erreurs matérielles, de doubles emplois,

– de surtaxes apparaissant à la lumière de documents ou faits nouveaux probants, dont la production ou l’allégation tardive par le redevable est justifiée par de justes motifs.

Le Directeur doit l’accorder d’office s’il constate lui-même la surtaxe dans ce délai (C.I.R., art. 376).

SECTION II – EFFETS DE LA RÉCLAMATION

L’introduction d’une réclamation ne fait pas obstacle ni à la saisie, ni aux autres mesures destinées à garantir le recouvrement du montant intégral de l’impôt contesté (principal, additionnels et accroissements, intérêts et frais) (C.I.R., art. 409)

Dans la mesure où l’imposition est assise sur la base des revenus déclarés, la déclaration n’a aucun effet suspensif, sauf décision de sursoir du Directeur (C.I.R, art. 410).

SECTION III – L’INSTRUCTION DE LA RÉCLAMATION, LE ROLE ET LES POUVOIRS DU DIRECTEUR

Paragraphe 1 – Instruction de la réclamation

Un inspecteur (fonctionnaire de rang supérieur à celui de contrôleur) est désigné pour instruire la réclamation, c’est-à-dire pour examiner le dossier. Après avoir pris les renseignements qu’il juge utiles, il rend un avis écrit sur la base duquel le Directeur prend sa décision.

Si le réclamant en fait la demande par écrit, il sera entendu et pourra obtenir communication, sans déplacement, des pièces relatives à la contestation dont il n’avait pas connaissance (C.I.R., art. 374, al. 3).

Paragraphe 2 – Rôle et pouvoirs du Directeur

Juge et partie à la cause, le Directeur appelé à statuer se trouve dans une situation paradoxale.

D’une part, sa décision est un acte de juridiction (Cass. 16 mai 1977, Pas., p. 1074 – Conseil d’Etat 17 mars 1965). Elle doit être motivée et a l’autorité de la chose jugée. Faisant œuvre de juridiction, le Directeur n’a pas à rendre compte à ses supérieurs.

Théoriquement, il a le droit de pouvoir vérifier la conformité à la loi des arrêtés qu’il applique (const. art. 107) et pourrait à ce titre refuser d’appliquer les arrêtés royaux ou ministériels du Ministère des Finances.

Dans la pratique, cela ne s’est bien sûr jamais vu.

D’autre part, il est fonctionnaire de l’Administration des Contributions Directes et constitue son dernier échelon.

Avant la loi du 16 mars 1976, le Directeur refaisait un examen approfondi de la situation fiscale du contribuable. Si, à cette occasion, il découvrait d’autres illégalités, il avait, conformément à une jurisprudence constante de la cour de cassation, le pouvoir d’aggraver l’imposition contre laquelle la réclamation était rédigée, même si au moment où il statuait, le délai d’imposition était expiré. En raison de cette insécurité, beaucoup de contribuables renonçaient à faire valoir leurs droits.

La loi du 16 mars 1976 a mis partiellement fin à cette anomalie. L’article 276 du C.I.R. dispose en effet que :

« Le Directeur des Contributions statue par décision motivée sur les griefs formulés par le contribuable.

Il ne lui est pas permis d’établir dans sa décision des suppléments d’impôts ou de réaliser la compensation entre un dégrèvement reconnu justifié et une insuffisance d’imposition qui aurait été constatée ».

Le texte n’a cependant pas eu toutes les conséquences désirées par le législateur :

– l’Administration en a déduit qu’elle ne pourrait plus accorder d’office un dégrèvement ne trouvant pas sa source dans un grief.

– le Directeur pourrait toujours demander au contrôleur de rectifier les irrégularités constatées. La majoration résulterait alors de l’initiative du Directeur et non de sa décision.

L’article 259 du C.I.R., introduit par la loi du 11 avril 1983 rallonge les délais d’imposition dans l’hypothèse où le contribuable a introduit une réclamation dans le délai extraordinaire de trois ans, jusqu’à la décision du Directeur. Cette prolongation ne peut être supérieure à trois mois.

SECTION IV – LA NOUVELLE PROCÉDURE DE RÉCLAMATION

« Les lois du 15 et 23 mars 1999 publiées au Moniteur Belge du 27 mars ont modifié la procédure en matière d’impôts directs  »

La loi du 15 mars 1999 a supprimé le caractère juridictionnel de l’intervention du Directeur régional. La procédure de réclamation perd ainsi son caractère juridictionnel et redevient strictement administrative.

La procédure administrative devant le Directeur régional demeure soumise aux règles actuelles. Bien qu’il reprenne un rôle purement administratif, le Directeur régional ne pourra pas aggraver la situation du réclamant ni faire des compensations avec des insuffisances d’impôt qu’il aurait constatées.

La loi ne prévoit aucun délai dans lequel le Directeur doive statuer sur la réclamation.

Toutefois, s’il n’a pas statué sur une réclamation dans les six mois de sa réception, le contribuable peut soumettre le litige au tribunal de 1ère instance. Cette démarche n’est certes pas obligatoire et le réclamant peut laisser la procédure suivre son cours. Ce délai de six mois est porté à neuf mois, si le contribuable a fait l’objet d’une taxation d’office. Le cours des intérêts de retard est suspendu dès la fin du délai de six mois.

Paragraphe préliminaire – Le Service de conciliation fiscale

Le Service de conciliation fiscale est un service autonome qui intervient dans un litige persistant avec le Service public fédéral Finances.

L’examen des demandes de conciliation s’effectue en toute objectivité, impartialité et indépendance.

Tout contribuable qui a un litige avec l’administration fiscale fédérale peut faire appel à ce service gratuitement.

Le but de ce service est d’obtenir un accord négocié avec l’administration qui évite une procédure longue et onéreuse dont l’issue devant un tribunal reste incertaine.

Plusieurs réclamations en cours peuvent éventuellement être résolues en une fois.

Les conciliateurs fiscaux tenteront de concilier les points de vue des parties. Il va de soi que la solution proposée restera toujours dans les limites des possibilités offertes par la loi.

Le contribuable peut faire appel à ce service à tout moment de la phase administrative.

La conciliation s’avère possible aussi longtemps que la procédure reste dans la phase administrative.

La compétence du conciliateur fiscal cesse dès que le tribunal est saisi du litige.

(cf Section V – Le service de conciliation fiscale)

Paragraphe 1 – La Phase Administrative

En vertu de la l’article 98 de la loi du 15 mars 1999, la procédure de réclamation a perdu son caractère juridictionnel et possède désormais un caractère administratif. L’entrée en vigueur étant le 6 avril 1999, cette modification concerne aussi les exercices d’imposition antérieurs.

Un droit de réclamation est accordé au conjoint

L’article 337, al.3, CIR 92, tel qu’il a été modifié par l’article 12 de la loi du 15 mars 1999, lève le secret professionnel des fonctionnaires de l’Administration des contributions directes lorsqu’ils accueillent une demande de consultation, d’explication ou de communication relative à la situation fiscale d’un contribuable, émanant de son conjoint sur les biens duquel l’imposition est mise en recouvrement.

Alors qu’antérieurement le droit d’introduire une réclamation était attribué au seul redevable de l’impôt, désormais, « son conjoint sur les biens duquel l’imposition est mise en recouvrement » peut également utiliser cette procédure. (art.366 CIR 1992)

La modification du texte légal doit être mise en relation à la fois avec la suspension du cours des intérêts de retard à partir du septième mois qui suit la date de réception de la réclamation et avec la possibilité dont dispose le contribuable de saisir, après l’écoulement d’un certain délai, le tribunal de 1^ère instance sans attendre la décision du directeur.

En effet, dans le système instauré par l’article 1385 undecies du Code judiciaire, c’est la date de réception du recours administratif qui fait courir le délai de six ou neuf mois prévu par cette disposition.

Par ailleurs dès la réception de la réclamation envoyée par pli « recommandé », l’Administration doit délivrer un accusé de réception qui doit mentionner la date de réception de la réclamation.

A – Délai de réclamation

Le délai d’introduction de la réclamation a été considérablement réduit : il est de trois mois à partir de la date d’envoi figurant sur l’avertissement extrait de rôle.

Le point de départ du délai de réclamation est déterminé par la date d’envoi de l’avertissement – extrait de rôle (AER), comme c’était le cas auparavant pour le délai de six mois.

En pratique, on continuera à se référer à la date qui est mentionnée sur l’AER comme étant celle de son envoi. Toutefois, en cas de contestation portant sur la recevabilité de la réclamation, il convient de se reporter à la jurisprudence de la Cour de cassation qui décide, d’une part, qu’il appartient à l’administration d’apporter la preuve de la date d’envoi de l’AER et, d’autre part, que cet envoi doit être régulier. Par exemple n’est pas considéré comme régulier l’envoi à une adresse où le contribuable n’est plus domicilié.

La loi prévoit que l’AER doit mentionner le délai de réclamation. Une telle obligation existait déjà en vertu de l’art.2, §4 de la loi du 11 avril 1994 sur la publicité de l’administration. Cet article prévoit que tout document par lequel une décision ou un acte administratif à portée individuelle émanant d’une autorité administrative fédérale est notifiée à un administré, doit indiquer les voies éventuelles de recours, les instances compétentes, ainsi que les formes et délais à respecter. En l’absence de ces renseignements, le délai pour introduire le recours ne prend pas cours

En ce qui concerne le conjoint séparé de fait, le délai de réclamation commence à courir, suivant les travaux préparatoires, le jour où le receveur informe le conjoint non repris au rôle, de son intention de mettre en recouvrement la dette d’impôt établie au nom de l’autre conjoint séparé de fait.

Pour faire courir le délai, l’information précitée doit néanmoins revêtir les caractéristiques d’un avis de cotisation, c’est-à-dire un document notifié à l’intéressé et comportant toutes les mentions nécessaires pour révéler l’existence d’un titre exécutoire et pour mettre le redevable en mesure d’introduire une réclamation.

Loi – Programme du 29 juin 2006

Un des points cruciaux de cette loi est l’allongement du délai de réclamation ainsi que l’allongement du délai d’imposition extraordinaire lorsqu’un contrôle ou une enquête effectué(e) par une autorité étrangère fait apparaître que des revenus imposables n’ont pas été déclarés en Belgique.

Le législateur a entendu les nombreuses critiques portées contre la loi du 15 mars 1999 qui avait ramené, à partir de l’exercice d’imposition 1999, le délai à trois mois à dater de l’envoi de l’avertissement extrait de rôle.

La loi du 29 juin 2006 porte désormais le délai de réclamation à six mois (art.371 CIR 1992).

La nouvelle mesure est entrée en vigueur à partir du 1^er juillet 2006.

A titre transitoire, il est prévu que si l’ancien délai de trois mois n’est pas encore expiré au moment où le nouveau régime entre en vigueur, le délai initial de trois mois sera lui aussi porté à six mois.

Si la déclaration est régulière, l’impôt dû sur les revenus déclarés ne peut être enrôlé au-delà du 30 juin de l’année qui suit celle de l’exercice d’imposition.

Cependant, en cas d’absence de déclaration, de remise tardive de celle-ci ou lorsque l’impôt dû est supérieur à celui qui se rapporte aux revenus imposables qui ont été déclarés, l’impôt ou le supplément d’impôt peut encore être enrôlé pendant trois ans à partir du 1^er janvier de l’exercice d’imposition pour lequel il est dû. Ce délai est prolongé de deux ans en cas d’intention frauduleuse ou de dessein de nuire de la part du contribuable (art.354 CIR 1992).

L’Administration dispose, dans certaines circonstances, d’un délai d’imposition extraordinaire de douze mois. Elle peut l’utiliser lorsqu’un pays ayant signé une convention préventive de double imposition avec la Belgique a communiqué des renseignements démontrant que des revenus imposables n’ont pas été déclarés en Belgique au cours d’une des cinq années qui précèdent la date à laquelle les résultats du contrôle ou de l’enquête sont venus à la connaissance de l’administration belge (art.358,§2,2 CIR 1992). L’administration dispose alors, pour taxer le contribuable, d’un délai de douze mois à partir de la date où elle a pris connaissance des résultats du contrôle ou de l’enquête effectué(e) par l’autorité étrangère.

Il est apparu que l’administration n’était pas en mesure de traiter, dans ce délai de douze mois, les informations qu’elle recevait des autorités étrangères. La loi-programme a porté ce délai de douze mois à vingt-quatre mois afin de permettre à l’administration de disposer de suffisamment de temps pour traiter ces informations étrangères.

Si le délai d’imposition extraordinaire de douze mois n’est pas expiré au moment où le nouveau régime entre en vigueur, l’impôt pourra être établi dans les vingt quatre mois à compter de la date à laquelle les résultats du contrôle ou de l’enquête sont venus à la connaissance du fisc belge.

B  – Griefs nouveaux

Le réclamant peut compléter sa réclamation initiale par des griefs nouveaux formulés par écrit, même si le délai de réclamation est expiré.

Dans un souci de bonne administration, il conviendra de veiller à ce que les griefs nouveaux qui seraient soumis directement au fonctionnaire instructeur alors que l’instruction a été clôturée, soient toujours portés à la connaissance du directeur ou du fonctionnaire délégué, afin qu’ils puissent être repris dans la décision ou faire l’objet d’une instruction complémentaire.

C – Instruction de la réclamation

Le fonctionnaire qui instruit la réclamation a désormais le droit de se rendre sur place.

a – Le droit d’être entendu

A partir de l’exercice d’imposition 1999, la demande d’être entendu doit être formulée dans la réclamation.

L’audition du réclamant ou de son mandataire ne peut jamais constituer une simple formalité dénuée de sens. C’est toujours le fonctionnaire instructeur lui-même qui doit procéder à l’audition du contribuable.

Si le réclamant demande à être entendu, il sera invité à se présenter dans un délai de trente jours.

Si le réclamant exprime la volonté d’être entendu par l’administration, il conviendra d’envoyer la lettre de convocation le plus rapidement possible après la réception de la réclamation, en proposant plusieurs dates d’audition à l’intérieur du délai de trente jours. L’entrevue est fixée à la date retenue par le contribuable. Si aucune des dates proposées ne lui convient, il convient de déterminer d’un commun accord une autre date se situant, sauf motif sérieux, dans le délai de trente jours à partir de la réception de la convocation initiale.

b – Le droit d’obtenir communication du dossier administratif

Dans sa nouvelle rédaction, l’article 374, al.3, CIR 92 ne prévoit plus que le réclamant pourra obtenir communication sans déplacement, des pièces relatives à la contestation dont il n’avait pas connaissance.

Le contribuable conserve le droit de consulter son dossier fiscal auprès du service de taxation, droit qui lui est garanti par la loi sur la publicité des actes administratifs et dans les limites de celle-ci.

Le principe est l’accès au dossier administratif

En vertu de l’article 5 de la loi du 11 avril 1994, la demande de consultation du dossier administratif doit être adressée par écrit à l’autorité concernée.

Le contribuable peut formuler cette demande dans la réclamation ou dans un écrit ultérieur adressé au directeur, à l’inspecteur chargé de l’instruction ou à tout autre fonctionnaire qui acheminera la demande vers la personne compétente. Il peut également demander à consulter le dossier dans un écrit déposé sur place, lors de son audition par le fonctionnaire instructeur.

En outre le redevable a le droit de consulter le dossier administratif à tout moment y compris après qu’une décision ait été rendue par le directeur, avant l’instruction d’un recours en justice éventuel.  Le redevable peut obtenir communication du dossier administratif même sans être entendu.

Il existe des exceptions:

L’administration peut cependant se prévaloir des exceptions prévues à l’article 6 de la loi du 11 avril 1994 pour refuser la consultation ou la communication sous forme de copies de certains documents.

Il conviendra ainsi d’éliminer du dossier les pièces susceptibles de violer le secret professionnel auxquels les fonctionnaires de l’administration fiscale sont tenus en vertu de l’article 337, CIR 92.

Cette exception à la publicité est absolue. Le fonctionnaire doit cependant toujours motiver sa décision de refus en indiquant la disposition légale en cause et les raisons pour lesquelles la communication sollicitée heurterait le secret professionnel. En outre, chaque décision doit mentionner les voies de recours, ainsi que les formalités et délais à respecter à cette fin.

Le secret professionnel des fonctionnaires de l’administration des contributions directes est levé lorsqu’ils accueillent une demande de consultation, d’explication ou de communication relative à la situation fiscale d’un contribuable, émanant de son conjoint sur les biens duquel l’imposition est mise en recouvrement.

Les dénonciations transmises à l’administration et figurant au dossier du contribuable constituent des documents administratifs même si le redressement fiscal éventuel trouve son fondement dans les résultats des investigations auxquelles la dénonciation a donné lieu et non dans la dénonciation elle-même.

Le rapport du fonctionnaire chargé de l’instruction de la réclamation doit toujours figurer dans le dossier à communiquer au contribuable.

Il conviendra également de donner communication au réclamant des documents et renseignements qui, avec l’autorisation du Procureur général ou de l’Auditeur général, ont été puisés dans un dossier  relatif à la procédure judiciaire à l’exception des pièces qui concernent d’autres contribuables et qui sont de nature à violer le secret professionnel imposé par l’article 337, CIR 92.

Les autres modifications apportées par l’article 374, CIR 92/instruction de la réclamation

L’article 374 CIR 92 permet au fonctionnaire instructeur d’exiger des personnes physiques ou morales le droit d’accéder , à toute heure où une activité s’exerce, à leurs locaux professionnels, à l’effet de pouvoir constater la nature, l’importance et la quantité des marchandises et objets de toute espèce que ces personnes possèdent à quelque titre que ce soit.

E – Levée du secret bancaire

Depuis le 1^er juillet 2011, l’administration peut recueillir des informations financières concernant toute personne auprès de sa banque, à condition de respecter la procédure spécifique suivante :

L’administration doit d’abord adresser une demande de renseignements écrite, pour  donner la possibilité au contribuable de fournir lui-même les données bancaires demandées. Le délai est d’un mois, à compter du troisième jour ouvrable qui suit l’envoi de cette demande, pour répondre.

En l’absence de réponse, en cas de réponse incomplète, ou encore si l’administration présume qu’il y a dissimulation de certaines informations, le directeur peut autoriser une enquête en banque :

*si au moins un indice de fraude a été constaté

*si l’administration envisage d’appliquer la taxation par signes et indices.

Une fois muni de l’autorisation du directeur, le contrôleur chargé de l’enquête en banque envoie une demande de renseignements aux banques concernées.

Simultanément, il informe le contribuable de cet envoi, ainsi que soit des indices de fraude constatés, soit des éléments concrets dont l’administration dispose pour appliquer éventuellement une taxation indiciaire.

Si la demande relative aux informations financières émane d’un Etat étranger, l’administration belge peut s’adresser directement aux établissements financiers concernés. Dans ce cas, le contribuable ne reçoit aucune demande de renseignements préalable et l’administration ne doit pas adresser de notification.

Aux termes des articles 322 et 333/1 du CIR

Article 322 « § 1. L’administration peut, en ce qui concerne un contribuable déterminé, recueillir des attestations écrites, entendre des tiers, procéder à des enquêtes et requérir, dans le délai qu’elle fixe, ce délai pouvant être prolongé pour de justes motifs, des personnes physiques ou morales, ainsi que des associations n’ayant pas la personnalité juridique, la production de tous renseignements qu’elle juge nécessaires à l’effet d’assurer la juste perception de l’impôt.

Toutefois, le droit d’entendre des tiers et de procéder à des enquêtes ne peut être exercé que par un agent ayant un grade supérieur à celui de contrôleur.

§ 2. Lorsque l’administration dispose dans le cadre de l’enquête d’un ou de plusieurs indices de fraude fiscale ou lorsque l’administration envisage de déterminer la base imposable conformément à l’article 341, un établissement de banque, de change, de crédit ou d’épargne est considéré comme un tiers soumis sans restriction à l’application des dispositions du paragraphe 1er.

Le cas échéant, un fonctionnaire du grade de directeur au moins, désigné à cet effet par le Ministre des Finances, peut prescrire à un fonctionnaire du grade d’inspecteur au moins de réclamer auprès d’un établissement de banque, de change, de crédit et d’épargne tout renseignement pouvant être utile pour déterminer le montant des revenus imposables du contribuable.

L’agent désigné par le ministre peut uniquement accorder l’autorisation:

1° après que l’agent qui mène l’enquête a réclamé au cours de l’enquête les informations et données relatives aux comptes, par le biais d’une demande de renseignements telle que visée à l’article 316, et a stipulé clairement à cette occasion qu’il peut requérir l’application de l’article 322, § 2, si le contribuable dissimule les informations demandées ou s’il refuse de les communiquer. La mission visée à l’alinéa 2 ne peut prendre cours qu’à l’expiration du délai visé à l’article 316;

2° après avoir constaté que l’enquête effectuée implique une application éventuelle de l’article 341 ou qu’elle a fourni un ou plusieurs indices de fraude fiscale et qu’il existe des présomptions que le contribuable dissimule des données à ce sujet auprès d’un établissement visé à l’alinéa 2 ou refuse de les communiquer lui-même.

§ 3. Tout établissement de banque, de change, de crédit et d’épargne est tenu de communiquer les données suivantes à un point de contact central tenu par la Banque Nationale de Belgique: l’identité des clients et les numéros de leurs comptes et contrats.

Lorsque l’agent désigné par le ministre, visé au paragraphe 2, alinéa 3, a constaté que l’enquête visée au paragraphe 2, a révélé un ou plusieurs indices de fraude fiscale, il peut demander au point de contact central les données disponibles relatives à ce contribuable.

Le Roi détermine:

1° le mode de fonctionnement du point de contact central, en particulier le délai de conservation des données visées à l’alinéa 1er;

2° les modalités et la périodicité de la communication par les établissements de banque, de change, de crédit et d’épargne des données visées à l’alinéa 1er;

3° les modalités de consultation par l’agent désigné par le ministre visé au § 2, troisième alinéa, des données visées à l’alinéa 1er.

Dans le seul but de respecter les obligations du présent paragraphe, les établissements de banque, de change, de crédit et d’épargne et la Banque Nationale de Belgique ont l’autorisation d’utiliser le numéro d’identification dans le Registre national des personnes physiques pour identifier les clients. ».

§ 4. Les paragraphes 2 et 3 sont également applicables lorsqu’un Etat étranger requiert des renseignements:

1° soit dans le cas visé à l’article 338, § 5;

2° soit conformément aux dispositions relatives à l’échange de renseignements figurant dans une convention préventive de la double imposition qui est applicable ou une autre convention internationale garantissant la réciprocité.

La demande de l’Etat étranger est assimilée à un indice visé au paragraphe 2. Dans ce cas, l’agent désigné par le ministre accorde, par dérogation au paragraphe 2, l’autorisation sur la base de la demande de l’Etat étranger.

Article 333/1 « § 1er. Dans les cas visés aux articles 322, § 2, et 327, § 3, alinéa 2, l’administration informe le contribuable de l’indice ou des indices de fraude fiscale ou des éléments sur la base desquels elle estime que les investigations menées peuvent éventuellement conduire à une application de l’article 341 et qui justifient une demande de renseignements auprès d’un établissement financier. Cette notification s’effectue par lettre recommandée simultanément à l’envoi de la demande de renseignements précitée.

L’alinéa 1er ne s’applique pas lorsque les droits du Trésor sont en péril. La notification s’effectue le cas échéant post factum par envoi recommandé à la poste, au plus tard 30 jours après l’envoi de la demande de renseignements visée à l’alinéa 1er.

L’alinéa 1er n’est pas d’application aux demandes de renseignements provenant d’administrations étrangères telles que visées à l’article 322, § 4.

… »

La Cour Constitutionnelle a rendu un nouvel arrêt concernant la législation sur la levée du secret bancaire. Un recours en annulation a été introduit auprès de cette Cour, contre le fait qu’il n’y a aucune obligation de notification au contribuable lorsque la levée du secret bancaire est demandée spécifiquement par un Etat étranger. Selon l’exposé des motifs de la loi de 2011, cette exception a été instaurée parce que le contribuable est déjà censé être informé de l’existence d’une enquête à l’initiative de l’Etat étranger. Cependant la Cour juge cette justification insuffisante.

Selon la Cour constitutionnelle, même lorsqu’une demande de renseignement émane d’un Etat étranger, la notification au contribuable constitue une garantie importante contre l’ingérence arbitraire dans sa vie privée.

La Cour considère que la différence de traitement en matière de notification, selon qu’une demande de renseignement provient de l’Administration belge de sa propre initiative ou qu’elle est faite à la requête d’un Etat étranger est sans justification raisonnable.

C’est pourquoi la Cour a annulé cette deuxième exception et seule cette disposition devra disparaître de l’ordre juridique belge, sans effet rétroactif. Cela signifie qu’elle maintient les effets de la disposition annulée à l’égard de toutes les applications qui auraient été faites avant la publication de l’Arrêt (Arrêt n° 66/2013 du 16 mai 2013).

F – Droit d’être entendu

La demande d’être « entendu » dans le cadre d’une procédure de réclamation doit dorénavant être formulée dans la réclamation.

H – Décision sur la réclamation

Le nouvel article 375 CIR 92, dispose expressément que le directeur n’exerce aucune fonction juridictionnelle. Le recours organisé est de type administratif devant une autorité hiérarchique  assumant une compétence contentieuse.

Aussi, dans ce type de recours, le contribuable est-il tenu de saisir, dans les délais imposés, ladite autorité préalablement à tout recours contentieux.

Le directeur assume une compétence contentieuse. En effet, le directeur statue sur les griefs formulés par le redevable. Il est tenu d’examiner le litige.

Le caractère administratif de la décision emporte plusieurs conséquences :

1. Le respect des principes de bonne administration

En tant qu’autorité administrative, le directeur des contributions est soumis au principe de bonne administration.

Ce principe de bonne administration se subdivise en une série de « sous-principes » et porte notamment sur la publicité de l’Administration, la sécurité juridique, la non-discrimination, le non-détournement de pouvoirs, le devoir de rigueur, le principe de la loyauté, le principe de la motivation, mais aussi celui de l’impartialité.

Motivation de la décision

S’agissant d’un acte administratif, la décision directoriale est soumise à la loi du 29 juillet 1991 relative à la motivation formelle des actes administratifs. La motivation doit donc être non seulement explicite en droit et en fait, mais également adéquate.

Principe d’impartialité

Le principe d’impartialité continue à s’appliquer en vertu du principe général de bonne administration.

Caractère effectif de la procédure

En vertu de ce principe, la procédure administrative ne peut jamais constituer une simple formalité dénuée de sens.

Il faut donc veiller à ce que le recours préalable serve réellement de filtre. Le but est d’éviter à de nombreux contribuables de recourir à la procédure judiciaire de peur d’engorger celle-ci.

Droit à la sécurité juridique

Ce droit implique que le citoyen doit pouvoir faire confiance à ce qu’il ne peut concevoir autrement que comme étant une règle fixe de conduite et d’administration. Il s’ensuit qu’en principe, les services publics sont tenus d’honorer les prévisions justifiées qu’ils ont fait naître dans le chef des citoyens.

Il en découle que lorsque le fonctionnaire instructeur et le réclamant ont conclu un accord sans aucune réserve sur une question de fait, le fonctionnaire chargé de statuer sur la réclamation est lié par cet accord à moins que celui-ci ne soit entaché d’erreur ou d’un autre vice de consentement ou que des éléments nouveaux aient été découverts après sa conclusion et qu’ils ne tiennent pas compte du chiffre exact des revenus imposables.

En revanche, le caractère d’ordre public de la loi fiscale, le principe d’égalité de l’impôt et le principe d’égalité devant l’impôt s’opposent à la conclusion d’accords portant sur des questions de droit.

Le problème des circulaires

Dans le cadre d’un recours de type administratif, il ne peut être fait grief au directeur de suivre sa propre hiérarchie et d’appliquer, sans plus, les directives des services centraux, ni d’obtempérer aux instructions de ces derniers.

Il convient de rappeler que les circulaires, destinées à éclairer et à guider les agents chargés de l ‘application quotidiennes des lois fiscales, ne constituent pas des sources de droit pour les contribuables.

Obligation de statuer dans un délai raisonnable

Aucune disposition ne prescrit formellement au directeur ou au fonctionnaire délégué de statuer dans un certain délai.

L’article 1385 undecies du nouveau code judiciaire dispose qu’après six mois, le contribuable peut saisir la juridiction compétente sans attendre la décision du directeur, ce qui entraîne le dessaisissement de l’administration.

Cette possibilité ne s’applique cependant qu’à partir de l’exercice d’imposition 1999.

Le législateur a en effet ménagé une période de transition pour les réclamations relatives à des cotisations des exercices antérieurs. Pour celles-là, ce ne sera qu’à partir du 1^er avril 2001 que le contribuable qui a introduit une réclamation depuis plus de 6 mois (ou 9 mois en cas de taxation d’office) pourra introduire une action en justice devant le tribunal de première instance.

Si le contribuable n’est pas tenu d’agir en justice après un délai de six ou de neuf mois, il doit toutefois toujours être mis à même d’effectuer son choix en pleine connaissance de cause. L’administration se devra donc, dans un souci de saine gestion, d’avertir le contribuable (ou son mandataire) qui en fait la demande, des raisons qui empêchent le directeur de statuer.

Indication des voies de recours

En tant que décision administrative, la décision directoriale doit indiquer les voies éventuelles de recours, les instances compétentes pour en connaître ainsi que les formes et délais à respecter, faute de quoi le délai pour introduire le recours ne prend pas cours.

2. Caractère irrévocable de la décision directoriale – autorité de la chose décidée

La deuxième conséquence de la nature administrative désormais conférée à la mission du directeur réside en ce que la décision prise sur pied de l’article 375,§1^er, CIR 92 n’est plus revêtue de l’autorité de la chose jugée, caractéristique inhérente à l’acte de juridiction.

3. Dessaisissement de l’administration

Lorsqu’un recours a été introduit contre la décision directoriale, l’administration est de fait dessaisie en tant qu’autorité administrative dotée d’un pouvoir contentieux.

4. Remarques finales

Nonobstant le fait que la réclamation s’apparente à un recours hiérarchique, le texte de l’article 375,CIR 92 maintient le principe suivant lequel le directeur ne peut établir, par sa décision, un supplément d’imposition ou réaliser la compensation entre un dégrèvement reconnu justifié et une insuffisance d’imposition qui aurait été constatée.

Par ailleurs, il convient de considérer que la notification de la décision directoriale se réalise non pas lors de la présentation du pli recommandé contenant la copie de la décision, mais bien à la date de son envoi par le directeur au domicile ou au siège social de la partie à laquelle la notification doit être faite.

Cette modification est d’importance en ce qui concerne le point de départ du délai d’action devant la juridiction compétente.

I  – La procédure dite du Dégrèvement d’office

Sous réserve de l’extension de la possibilité d’introduire une demande au conjoint séparé de fait sur les biens duquel l’imposition est mise en recouvrement, le texte de l’article 376, CIR 92 demeure quasiment inchangé.

La procédure de dégrèvement d’office constitue un recours administratif, tout comme la procédure de réclamation.

Elle est donc soumise aux règles qui régissent les actes administratifs, et principalement la loi sur la motivation et la loi sur la publicité de l’administration.

Ainsi, le contribuable a-t-il le droit de demander la consultation de son dossier en application de la loi du 11 avril 1994 et ce droit s’exerce dans les mêmes conditions que celles relatives à la réclamation ordinaire.

Dans un souci de saine gestion administrative, il convient d’admettre que le fonctionnaire chargé de l’examen d’une demande de dégrèvement d’office puisse convoquer le contribuable lorsque cela se justifie en fonction des données du dossier.

Le Directeur régional saisi d’une telle demande doit statuer dans un délai raisonnable. Le législateur a en effet permis que le redevable puisse introduire l’action en justice six mois (ou neuf mois en cas d’imposition d’office) à dater de la réception du recours administratif en l’absence de décision dans ce délai. Par respect du principe de bonne administration, il convient d’envoyer à partir de l’exercice 1999, aux contribuables ayant introduit une demande de dégrèvement d’office, un accusé de réception mentionnant la date de réception.

La décision accordant ou refusant le dégrèvement d’office postulé par le contribuable lie l’administration et ne peut être réformée que dans le cadre d’une action en justice.

S’agissant également d’un recours administratif de type contentieux, la règle d’impartialité s’applique au directeur ou au fonctionnaire délégué statuant dans le cadre de l’article 376, CIR 92. Il est donc recommandé qu’un fonctionnaire ne prenne pas de décision de rejet concernant la demande de dégrèvement d’office, à l’encontre d’une imposition qu’il a lui-même établie en qualité de « taxateur ».

Les décisions prises sur la base de l’article 376, CIR 92 doivent être motivées et notifiées au redevable dans les mêmes conditions que celles prises à la suite d’une réclamation ordinaire.

S’agissant d’une décision administrative, elle doit comporter l’indication des voies de recours, des instances compétentes pour en connaître ainsi que des formes et délais à respecter, faute de quoi le délai pour introduire le recours ne prend pas cours.

Paragraphe 2 – La Phase Judiciaire

Dorénavant, le tribunal de première instance connaîtra « des contestations relatives à l’application d’une loi d’impôt » (art.569.32° nouveau du code judiciaire).(cf infra n°79 et suivants)

Le recours aux tribunaux ne sera recevable que dans la mesure où le demandeur a un intérêt né et actuel pour le faire. L’action du contribuable ne pourra être admise que « pour contester une imposition qui a été établie et rendue exécutoire à tort ou pour exiger le remboursement d’un impôt payé indûment.

Le tribunal compétent sera celui du siège de la Cour d’appel dans le ressort duquel est situé le bureau où la perception de l’impôt a été ou doit être faite. Il y aura donc cinq tribunaux de première instance compétents dans lesquels une chambre fiscale sera particulièrement saisie des litiges fiscaux.

A – Entrée en vigueur du nouveau régime – dispositions transitoires

La loi du 23 mars 1999 relative à l’organisation judiciaire en matière fiscale est entrée en vigueur le 6 avril 1999, soit le dixième jour après sa publication au Moniteur Belge du 27 mars 1999.

Le législateur a prévu trois dispositions transitoires :

En vertu de l’article 11, al.1^er, de la loi du 23 mars 1999, les procédures pendantes devant les cours, les tribunaux et les autres instances, y compris les voies de recours qui peuvent être introduites contre leurs décisions, seront poursuivies et clôturées conformément aux règles en vigueur avant le 1^er mars 1999.

Lorsque le délai de recours prévu par l’ancien régime n’est pas expiré à la date du 1^er mars 1999, le recours devant le tribunal de première instance peut être introduit dans un délai de trois mois à partir de la notification de la décision relative au recours administratif.

Enfin, suivant l’article 97 de la loi du 15 mars 1999, les articles 377 à 392 CIR 92 tels qu’ils existaient avant leur abrogation par l’article 34 de la loi du 23 mars 1999, demeurent toutefois applicables aux recours introduits avant le 1^er mars 1999.

Depuis le 1^er mars 1999, les contestations relatives à l’application d’un loi d’impôt doivent être portées devant le tribunal de première instance exclusivement.

B – La compétence du tribunal de première instance en matière fiscale

Conformément aux articles 17 et 18 du Code judiciaire, l’action devant les tribunaux de première instance ne sera recevable que si le demandeur justifie d’un intérêt né et actuel : pas d’intérêt, pas d’action.

La compétence ratione materiae du tribunal de première instance est définie de manière extrêmement large par l’article 569,al.1^er, 32 du Code judiciaire. Cette disposition prévoit en effet que le tribunal de première instance connaît des contestations relatives à l’application d’une loi d’impôt.

Les termes « contestations relatives à l’application d’une loi d’impôt » visent ainsi la législation fiscale dans son intégralité et comprennent les amendes et sanctions administratives. Ils recouvrent non seulement tout litige ayant trait à la naissance et l’exigibilité de l’impôt, mais également de nombreuses autre situations.

Le Président du tribunal statuant en référé, ou le Juge des saisies sont des sections du tribunal de première instance, et peuvent donc être saisis dans les limites de leurs compétences particulières.

Le tribunal de première instance est compétent pour tout litige, y compris ceux dont le montant n’excède pas 75.000 Bef (application de l’article 590, al.1^er du Code judiciaire qui exclut la compétence du Juge de paix pour les demandes soustraites par la loi à sa juridiction)

La compétence ratione loci des tribunaux de première instance siégeant en matière fiscale est définie par le siège de la Cour d’appel dans le ressort duquel est situé le bureau où la perception a été ou doit être faite ou, si la contestation n’a aucun lien avec la perception d’un impôt, dans le ressort duquel est établi le service d’imposition qui a pris la disposition contestée.

C – Conditions de recevabilité de l’action devant le tribunal de première instance

a – Contribuable pouvant introduire une action devant le tribunal de première instance

L’action devant le tribunal de 1^ère instance est ouverte au redevable de l’impôt et à son conjoint séparé de fait sur les biens duquel l’imposition est mise en recouvrement, à la condition pour ce dernier d’avoir introduit au préalable un recours administratif régulier.

Ce recours n’est pas ouvert à l’administration fiscale.

Le droit d’agir devant la juridiction est personnel. Les créanciers du redevable ne sont donc pas admis à agir devant le tribunal de première instance.

Pour être déclarée recevable, le redevable doit auparavant avoir introduit un recours administratif. Il faut en outre que le recours administratif ait été exercé de façon régulière.  Il en résulte que si la réclamation ou la demande de dégrèvement d’office a été déclarée irrecevable par le directeur pour avoir été introduite après l’expiration des délais légaux, le redevable conserve la possibilité de saisir le tribunal, mais celui-ci examinera en premier lieu les arguments tendant à démontrer que le recours préalable a été rejeté à tort par le directeur.

Si le redevable se désiste de sa réclamation ou de sa demande de dégrèvement d’office, l’action ne sera admise devant le tribunal que pour établir, s’il échoit, l’existence d’un vice de consentement de nature à invalider le désistement du recours administratif.

b – Recevabilité de l’action judiciaire

Pour contester une imposition mise à sa charge, le contribuable doit avoir épuisé la phase contentieuse administrative.

Le recours administratif est censé être rejeté s’il n’est pas notifié au demandeur une décision dans les six mois de la mise en demeure de l’instance administrative

Cette mise en demeure doit avoir lieu par lettre recommandée au plus tôt dix-huit mois après que le recours ait été introduit, lequel est resté pendant sans qu’une décision soit notifiée au demandeur » (art.1385).

c – L’introduction de l’action judiciaire

Contre l’administration fiscale, la demande est introduite par requête contradictoire. Une copie de la décision contestée doit être jointe à chaque exemplaire de la requête ou de la citation, sous peine de nullité.

Lorsque le directeur des contributions s’est abstenu de statuer malgré sa mise en demeure, ce sont les copies de la réclamation et la mise en demeure qui doivent être jointes.

Si l’action judiciaire ne peut être introduite avant qu’une décision ne soit rendue ou avant l’expiration du délai de vingt-quatre mois, aucun délai n’est indiqué pour introduire le recours devant le tribunal de première instance.

d – Conditions de forme

La demande doit être introduite par requête contradictoire déposée ou envoyée au greffe et notifiée par celui-ci à la partie adverse (l’administration fiscale) par pli judiciaire.

La requête doit contenir les mentions suivantes :

v      L’indication des jour, mois et an ;

v      Les nom, prénom, profession, domicile du requérant, ainsi que le cas échéant, ses qualités et inscription au registre de commerce ou au registre de l’artisanat ;

v      L’objet et l’exposé sommaire des moyens de la demande ;

v      L’indication du juge qui est saisi de la demande ;

v      La signature du requérant ou de son avocat.

Le demandeur ne doit pas mentionner « les nom, prénom, domicile et, le cas échéant, la qualité de la personne à convoquer », ni joindre à sa requête un certificat de domicile des personnes à convoquer.

Cette formalité est remplacée par l’obligation, prévue à peine de nullité, de joindre à chaque exemplaire de la requête une copie de la décision contestée.

Les personnes morales sont nécessairement, mais suffisamment identifiées dans la citation par l’indication de leur dénomination, de leur nature juridique et de leur siège social.

La requête contradictoire doit être motivée. Elle doit contenir l’objet et l’exposé sommaire des moyens de la demande.

La requête, accompagnée de ses annexes, est déposée au greffe du tribunal ou envoyée par lettre recommandée au greffier en autant d’exemplaires qu’il y a de parties en cause.

La date à considérer pour examiner si le délai de trois mois prévu par l’article 1385 undecies, al.2  du Code Judiciaire est respectée est celle du dépôt de la requête au greffe, ou la date du dépôt à la poste du pli recommandé adressé au greffe si elle y est expédiée par la poste.

D – Délais de recours

Lorsque le recours administratif a fait l’objet d’une décision, l’action doit être introduite à peine de déchéance au plus tard dans un délai de trois mois à partir de la notification de la décision relative à ce recours.

Ce délai prend cours le lendemain de la notification, à savoir l’envoi du pli contenant la décision.

En cas d’absence de décision, le contribuable n’est pas tenu d’attendre qu’une décision soit rendue.

Pour les exercices d’imposition 1999 et ultérieurs, l’action peut être introduite au plus tôt six mois après la date de réception du recours administratif au cas où celui-ci n’a pas fait l’objet d’une décision dans ce délai. Le délai de six mois est prolongé de trois mois lorsque l’imposition contestée a été établie d’office.

Pour les exercices 1998 et antérieurs, le fait qu’un délai de six mois (ou de neuf mois) se soit écoulé depuis la date de la réception de la réclamation ne permet pas au redevable de saisir directement le tribunal de première instance. Il n’acquiert ce droit que si la réclamation est toujours pendante à l’administration le 31 mars 2001 et si aucune décision n’est rendue à cette date. Dans ce cas, le contribuable pourra agir en justice à partir du 1er avril 2001.

En ce qui concerne les demandes de dégrèvement d’office relatives aux exercices 1998 et antérieurs, elles ne pourront faire l’objet d’une action en justice qu’après décision directoriale.

E – Les griefs nouveaux

Le requérant ne peut soumettre au juge des griefs qui n’ont été ni formulés dans son recours administratif, ni examinés d’office par l’instance administrative de recours pour autant qu’ils invoquent une contravention à la loi ou une violation des formes de procédure prescrite sous peine de nullité.

Paragraphe 3 – Le recouvrement

Dans la nouvelle procédure, le conjoint séparé de fait peut également exercer tous les droits de réclamation et de dégrèvement d’office contre l’impôt établi au nom de son conjoint.

A – Impôts contestés

Ni la réclamation, ni la demande de dégrèvement d’office, ni le recours en justice ne peuvent empêcher l’Etat de procéder à une saisie conservatoire, de recourir à des voies d’exécution ou de prendre toutes autres mesures destinées à garantir le recouvrement. Les moyens d’exécution sont cependant suspendus pour la partie de l’imposition qui excède ce qui est déterminé par le fisc comme étant incontestablement dû

B – Exigibilité des impôts directs et du précompte immobilier

Les impôts directs portés au rôle et le précompte immobilier porté au rôle sont exigibles à la date à laquelle le rôle a été rendu exécutoire, mais ils ne doivent être payés que dans les deux mois de l’envoi de l’avertissement extrait de rôle.

Paragraphe 4 –  Le paiement des intérêts

A – Intérêts de retard

Les intérêts se calculent « par mois civil pour chaque cotisation », à partir du premier jour qui suit celui du paiement précédent, pour autant qu’une somme ait été imputée sur la dette en principal, jusqu’au dernier jour du mois au cours duquel a lieu le paiement.

B – Intérêts après réclamation

Le cours des intérêts de retard est suspendu à défaut de décision sur la réclamation dans un délai déterminé.

. il s’applique dans l’hypothèse où le fisc n’a pas encore notifié de décision dans les six mois de la date de réception de la réclamation.

. concernant la partie contestée de l’impôt, aucun intérêt de retard n’est dû après ce délai de six mois.

. la suspension des intérêts prend cours le premier jour du mois qui suit celui de l’expiration du délai de six mois.

. la suspension prend fin à la fin du mois dans lequel le contribuable a saisi le tribunal de première instance de l’affaire, soit en l’absence de recours judiciaire, à la fin du mois au cours duquel la décision administrative a été notifiée.

C – Intérêts moratoires

Dorénavant, des intérêts moratoires sont dus lors de chaque remboursement d’impôts, de précomptes, de versements anticipés, d’intérêts de retard, d’accroissements d’impôts ou d’amendes administratives. Ces intérêts se calculent par mois civil.

Aucun intérêt moratoire n’est toutefois dû lorsque :

. le remboursement est inférieur à 200 frcs/mois;

. le remboursement résulte de la remise ou de la modération d’une amende ou d’un accroissement d’impôt accordé à titre de mesure de grâce;

. un excédent de précompte professionnel, de précompte mobilier ou de versement anticipé est remboursé au bénéficiaire des revenus au plus tard à la fin du deuxième mois suivant celui dans lequel le délai d’imposition ordinaire est venu à expiration; si le remboursement s’effectue à une date ultérieure, des intérêts moratoires sont dus à partir du jour suivant;

. un précompte mobilier ou un précompte professionnel est remboursé aux redevables du précompte;

. des versements anticipés non encore imputés sur l’impôt réellement dû sont d’office remboursés.

SECTION V – LE SERVICE DE CONCILIATION FISCALE

Le Service de conciliation fiscale est un service autonome qui intervient dans un litige persistant avec le Service public fédéral Finances.

L’examen des demandes de conciliation s’effectue en toute objectivité, impartialité et indépendance.

Paragraphe 1 – Modalités d’application du Service de conciliation fiscale (SCF)

Tout contribuable qui a un litige avec l’administration fiscale fédérale peut faire appel à ce service gratuitement.

Le but de ce service est d’obtenir un accord négocié avec l’administration qui évite une procédure longue et onéreuse dont l’issue devant un tribunal reste incertaine.

Plusieurs réclamations en cours peuvent éventuellement être résolues en une fois.

Les conciliateurs fiscaux tenteront de concilier les points de vue des parties. Il va de soi que la solution proposée restera toujours dans les limites des possibilités offertes par la loi.

Le contribuable peut faire appel à ce service à tout moment de la phase administrative.

La conciliation s’avère possible aussi longtemps que la procédure reste dans la phase administrative.

La compétence du conciliateur fiscal cesse dès que le tribunal est saisi du litige.

Paragraphe 2 – Les types de litiges concernés par le Service de conciliation fiscale (SCF)

La conciliation peut être demandée pour des litiges portant sur l’établissement et le recouvrement des impôts relevant de la compétence du Service public fédéral Finances, c’est-à-dire :

*contributions directes (impôt des personnes physiques, impôt des sociétés, impôt des personnes morales, impôt des non-résidents, précompte professionnel, précompte mobilier, précompte immobilier, taxe de circulation, taxe de mise en circulation, eurovignette, taxe sur les appareils de divertissement automatiques, taxe sur les jeux et paris, …)

*TVA

*droits d’enregistrement et de succession

*revenu cadastral

*douanes et accises

Pour le précompte immobilier, taxe de circulation, taxe de mise en circulation, eurovignette, taxe sur les appareils de divertissement automatiques, taxe sur les jeux et paris, en Flandre, c’est la Région flamande qui est compétente. En Wallonie, c’est la Région wallonne qui est compétente.

Lors de la réception d’une demande de conciliation, le SCF communique une copie de la demande au service compétent qui doit prendre une décision sur la contestation administrative, qui est ainsi informé de l’existence d’une procédure de conciliation et de sa portée.

Voici quelques exemples d’application du service

1 – Impôt des personnes physiques

Mr et Mme X, mariés et tous deux salariés, ont introduit valablement le 3 mai 2011 leur déclaration à l’impôt des personnes physiques pour l’exercice 2011 (revenus de 2010) via Tax-on-web.

Le service de taxation n’est pas d’accord, après examen de cette déclaration, avec les frais professionnels réels déclarés par Madame X et leur envoie, le 12 septembre 2011, un avis de rectification de leur déclaration.

Bien que les époux ne soient pas d’accord avec la rectification de leur déclaration, ils reçoivent leur avertissement-extrait de rôle le 7 décembre 2011, après avoir reçu une notification de la décision de taxation.

Ils introduisent valablement une réclamation le 4 janvier 2012 contre cette cotisation auprès du directeur régional compétent.

Puis estimant que l’administration ne modifiera pas son point de vue, Mr et Mme X introduisent le 2 février 2012, par courriel, une demande de conciliation auprès du Service de conciliation fiscale.

Le 8 février 2012, les époux reçoivent un accusé de réception de ce service indépendant qui les informe, le 16 février 2012, de la décision que leur demande est recevable étant donné qu’une réclamation valable a été introduite.

Après un entretien avec un collaborateur du Service de conciliation fiscale au cours duquel leur situation fiscale est clarifiée et un éventuel accord avec l’administration leur est proposé, ils reçoivent, le 12 juillet 2012, un rapport de conciliation sans caractère contraignant reprenant leurs points de vue et ceux de l’administration.

Le 30 août 2012, ils reçoivent la décision concernant leur réclamation et qui tient partiellement compte de leurs griefs, conformément au rapport de conciliation et en accord avec Mr et Mme X.

2 – Recouvrement

Mr Y a reçu son avertissement-extrait de rôle à l’impôt des personnes physiques.

Le montant réclamé est toutefois supérieur à ses attentes et il est dans l’impossibilité de payer cette somme en une fois.

Il demande donc l’autorisation au receveur de payer ses impôts en plusieurs tranches. Le receveur ne fait pas droit à sa demande et Mr Y doit payer la cotisation au plus tard à l‘échéance mentionnée.

Melle O est une petite indépendante et constate qu’elle ne peut verser dans les délais la TVA due. Elle prend contact avec le receveur de la TVA, mais celui-ci refuse de lui accorder des facilités de paiement.

Le ménage V a des problèmes financiers. Il a laissé traîner les affaires et un huissier se présente chez eux afin de leur signifier un commandement de payer pour l’impôt des personnes physiques dont ils sont redevables. Les deux conjoints tentent de convaincre le receveur d’arrêter la procédure. Le receveur souhaite toutefois obtenir le paiement intégral des sommes en souffrance avant de suspendre les poursuites.

Toutes les personnes citées ont la possibilité de s’adresser au Service de conciliation fiscale étant donné qu’ils ne parviennent pas à trouver un compromis avec le receveur.

Par le biais d’une conciliation, ce service tentera d’arriver à une solution acceptable tant pour le receveur concerné que pour le(s) contribuable(s).

3 – Revenu cadastral

Mr et Mme Z s’installent dans leur maison nouvellement construite et en informent l’administration du cadastre.

Quelque temps après, ils reçoivent par recommandé le montant du revenu cadastral établi par l’administration.

Ils ne sont pas d’accord avec ce revenu cadastral et introduisent une réclamation dans le respect de la procédure prescrite.

Ils sont alors invités pour des négociations. Si ces négociations ne mènent pas à un accord, Mr et Mme Z peuvent faire appel au Service de conciliation fiscale afin de tenter de concilier les points de vue.

L’agent enquêteur transmet leur demande au Service de conciliation fiscale.

Lorsque l’intervention du Service de conciliation fiscale ne se traduit pas par un accord sur le RC établi, l’agent enquêteur invitera le couple à rédiger un procès-verbal de désaccord et à demander l’intervention d’un (ou de trois) arbitre(s) qui établira (établiront) alors le revenu cadastral définitif

4 – TVA

La société X, assujettie à la TVA, fait l’objet d’un contrôle à l’issue duquel un relevé de régularisation est établi.

La société répond à l’agent contrôleur qu’elle ne peut marquer son accord sur le relevé de régularisation transmis et s’en explique dans un long courrier accompagné de plusieurs pièces justificatives.

Quelques semaines plus tard, elle reçoit un procès-verbal de taxation reprenant les infractions reprises dans le relevé de régularisation initial.

Souhaitant éviter de porter l’affaire en justice, la société X s’adresse au Service de conciliation fiscale afin de trouver un accord au différend qui l’oppose à l’administration fiscale.

Paragraphe 3 – Traitement des demandes par le Service de conciliation fiscale (SCF)

1. Accusé de réception

Dans les 5 jours ouvrables qui suivent la réception de la demande, un accusé de réception de la part du Service de conciliation fiscale est expédié.

2. Examen de recevabilité

Dans les 15 jours ouvrables qui suivent la réception de la demande, le SCF communique au contribuable si son litige est pris en considération ou pas.

3. Conciliation

Pendant l’enquête de conciliation, le conciliateur tentera de rapprocher les points de vue des parties et d’aboutir, le cas échéant, à un compromis.

Il ne peut forcer les différentes parties à adopter l’un ou l’autre point de vue.

4. Rapports de conciliation sans caractère contraignant

Des accords éventuels sont consignés dans un rapport de conciliation sans caractère contraignant qui est envoyé aux parties.

Il appartient au contribuable de décider s’il va ou non suivre la solution proposée.

Paragraphe 4 – Où déposer les demandes pour le Service de conciliation fiscale (SCF)

Toutes les demandes de conciliation peuvent être envoyées au

SERVICE DE CONCILIATION FISCALE

Boulevard du Roi Albert II, 33 – bte 461030 – BRUXELLES

Tél.: 0257/623 60 Fax: 0257/980 57

E-mail: conciliateurs.fiscaux@minfin.fed.be

Site web: www.conciliationfiscale.be

Division II – Recours en matière d’impôts indirects d’Etat et en matière d’impôts communaux et provinciaux

SECTION I – LES IMPOTS INDIRECTS D’ETAT

En ces matières, le contribuable a le droit de tenter par voie administrative de trouver une solution à ces problèmes.

Ce recours administratif n’est cependant que facultatif.

En matière de droits d’enregistrement, la demande doit être motivée et notifiée par lettre recommandée à la poste au receveur qui a effectué la recette ou au Directeur de l’enregistrement et des domaines (CE art. 217/2 al. 2).

En matière de droits de succession, l’article 141 précise que la solution des difficultés avant l’introduction d’instances judiciaires appartient au Ministère des Finances.

Ce dernier statue sur les réclamations ayant pour objet la remise des amendes fiscales et conclut les transactions avec les contribuables, pourvu qu’elles n’impliquent pas exemption ou modération d’impôts.

Il existe une disposition semblable en matière de T.V.A. à celle qui régit les droits de succession et qui a été exposée ci-dessus (C.T.V.A. art. 84). De même en matière de taxes assimilées au timbre (C.T.A.T. 202/3).

SECTION II – LES IMPOTS PROVINCIAUX ET COMMUNAUX

Les réclamations relatives aux taxes provinciales et communales directes sont portées devant la députation permanente.

La décision qui en résulte n’est en principe pas susceptible d’appel sauf pour les taxes analogues à la patente des sociétés par actions.

La décision rendue en dernier ressort est susceptible de faire l’objet d’un pourvoi en cassation.

La difficulté réside dans le fait qu’il est malaisé de discerner le caractère direct ou indirect d’un impôt, les taxes indirectes étant portées devant les tribunaux civils.

En ce qui concerne les taxes directes, on distingue :

1 – Les généralités sur les taxes directes

Seront donc considérés comme taxes directes :

– les additionnels aux impôts direct d’Etat,

– les taxes spéciales sur les mines,

– la taxe annuelle sur les débits de boissons,

– les taxes directes proprement communales sur le commerce, l’industrie, le bétail…

La députation permanente est compétente pour régler tous les litiges relatifs aux taxes ci-dessus : ses décisions doivent être motivées et rendues en audience publique ; elles ont l’autorité de la chose jugée et peuvent faire l’objet d’un pourvoi en cassation.

Il  est également admis que la députation permanente peut avoir un rôle gracieux pour redresser, par exemple, des erreurs matérielles.

2 – Les taxes de quotité

Les impôts directs de quotité grèvent les redevables à raison d’une quotité arrêtée par le règlement communal, sans égard à la somme totale perçue.

C’est la députation permanente, appelée à donner son avis sur le règlement instituant la taxe et qui en a rendu le rôle exécutoire, qui est compétente.

Le délai dont dispose le contribuable est de trois mois à partir de la délivrance de l’avertissement-extrait du rôle.

La réclamation n’est soumise à aucune condition de forme : il est toutefois évident qu’elle est dressée par écrit, envoyée de préférence sous pli recommandé et qu’elle contient un exposé sommaire des moyens invoqués. Il faut, enfin, noter que la loi n’exige pas le paiement préalable de la taxe.

3 – Les taxes de répartition

Il y a taxe de répartition lorsque le montant global de l’impôt est fixé à l’avance et, qu’en conséquence, cette somme est répartie entre les contribuables selon une base déterminée.

Les réclamations relatives à ces taxes doivent traverser deux phases :

– la première, administrative, donne compétence au Conseil communal,

– la deuxième, juridictionnelle, consiste en un recours devant la députation  permanente du Conseil provincial qui statue.

4 – Les taxes industrielles

Il  s’agit d’un ensemble très complexe où la procédure varie en fonction de la taxe à laquelle elle est rattachée.

On peut distinguer :

– des taxes directes et des taxes indirectes : c’est alors l’assiette de l’impôt et son mode de calcul qui servent de critère pour les distinguer ;

– des taxes de quotité et de répartition : la distinction a déjà été étudiée ;

– des taxes analogues à la patente française : la procédure est différente selon que les taxes sont analogues ou non à la patente.

Ainsi, d’une manière générale, la procédure suit la nature de la taxe : s’il s’agit d’une taxe de quotité ou de répartition, il faudra appliquer les règles prescrites pour les taxes communales directes, s’il s’agit d’une taxe indirecte, il faudra appliquer les règles qui les régissent en matière de contentieux.

SECTION III – IMPOTS DES AGGLOMERATIONS ET FEDERATIONS DE COMMUNES

En principe, les règles de recouvrement et de recours sont identiques à celles applicables aux impositions communales similaires (A.R. 30 mai 1972, art. 3 et 4)

SECTION IV – LA NOUVELLE PROCÉDURE DE RÉCLAMATION

« Les lois du 15 et 23 mars 1999 publiées au Moniteur Belge du 27 mars ont modifié la procédure en matière d’impôts indirects  »

La procédure actuelle est maintenue : pas d’avis de rectification, ni de délais pour y répondre, pas de procédure de réclamation obligatoire.

Cependant le Ministre des Finances perd la possibilité d’accorder des réductions ou des remises d’amendes. Le directeur régional de la TVA n’aura plus la compétence de conclure des accords portant sur une amende administrative, ou de faire valoir des considérations d’équité pour diminuer des sanctions qui lui paraîtraient déraisonnables.

Consignation

La TVA peut, en cas de recours devant le tribunal de 1ère instance, demander au juge de condamner le contribuable à effectuer un versement provisionnel pour la dette fiscale contestée ou fixer une caution. Si le contribuable y est condamné, l’action au fond ne pourra être poursuivie qu’après que le versement ait eu lieu ou que la caution ait été constituée. Dans la nouvelle procédure cela n’existera plus.

Prescription

Le délai de prescription est de trois ans.

La prescription se calculera par année civile venue à expiration après la date à laquelle la cause d’exigibilité de la TVA s’est produite. Le délai ordinaire est ramené à trois ans. Il est toutefois porté à cinq ans dès lors que l’infraction en matière de TVA  a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire.

Le régime de la TVA modifié accorde un délai de sept ans à l’Administration lorsque la TVA supplémentaire sera fondée sur :

. une information en provenance de l’étranger;

. une action judiciaire;

. des éléments probants.

 

CHAPITRE II – LA PHASE JUDICIAIRE

 

Seront étudiées successivement la juridiction du premier degré, celle du second degré et le pourvoi en cassation.

 

Division I – La juridiction du premier degré

SECTION I – EN MATIÈRE D’IMPÔTS DIRECTS

Les décisions des Directeurs des Contributions peuvent faire l’objet d’un recours devant la Cour d’Appel qui connaît des litiges en premier et dernier ressort. C’est la phase judiciaire du contentieux qui débute.

Paragraphe 1 – La procédure devant la Cour d’Appel

Le recours est remis sous la forme d’une requête au greffe de la Cour d’Appel. Il ne doit pas nécessairement être motivé.

La requête est quant à elle signifiée au Directeur par voie d’huissier (C.I.R., art. 279).

Le délai est de quarante jours à partir de la notification postale de la décision (C.I.R., art. 279 et 280).

Après avoir reçu la notification du recours, le Directeur dépose au greffe le dossier administratif (C.I.R., art. 281) et en avise le requérant par lettre recommandée.

Ce dernier peut, s’il le veut, produire des pièces nouvelles en les déposant au greffe de la Cour dans les soixante jours du dépôt du dossier (C.I.R., art. 282).

A son tour, l’Administration peut déposer dans un délai de trente jours des pièces complémentaires en réponse à celles fournies par le requérant. Si elle procède à ce dépôt, le requérant ne pourrait plus déposer des pièces nouvelles qu’avec l’autorisation de la Cour (C.I.R., art. 283 et 284).

Deux tempéraments ont été apportés par la jurisprudence à ces règles assez particulières. D’une part, le requérant peut demander à la Cour qui a un pouvoir discrétionnaire d’ordonner la production de certaines pièces en dehors des délais.

D’autre part, en vertu du principe général des droits de la défense, si dans ses conclusions l’Administration invoque des arguments nouveaux, le requérant peut produire des pièces nouvelles pour y répondre.

La cause doit être pour avis communiquée au Ministère public (C.J., art. 764, 10° et 78°, 4°).

Si l’une des parties fait défaut, après envoi d’une communication, l’arrêt sera réputé contradictoire (C.I.R., art. 286).

Par les soins du greffier, l’arrêt sera notifié aux deux parties.

Paragraphe 2 – Le rôle de la Cour d’Appel

La Cour d’Appel connaît des litiges en premier et dernier ressort. Disposant pour ce faire d’une pleine compétence, elle a pour mission d’examiner d’après tous les éléments de fait et de droit de la cause la contestation soulevée dans la réclamation.

La saisine de la cour présente cependant des limites :

1 – celle née de l’intérêt du requérant qui ne peut être que le contribuable. La Cour ne pourrait aggraver la décision attaquée ;

2 – celle fixée par la requête elle-même ;

3 – le problème des griefs nouveaux en instance d’appel.

Le requérant peut soumettre à la cour d’appel des griefs nouveaux qui n’ont été ni formulés dans la réclamation, ni examinés d’office par le Directeur, pour autant qu’ils invoquent une contravention à la loi ou une violation des formes de procédure prescrites à peine de nullité (C.I.R., art. 278).

On entend par griefs nouveaux invoquant une contravention à la loi, les griefs contenant une violation à la loi mais n’invoquant pas des faits autres que ceux sur lesquels le Directeur a statué.

Les griefs nouveaux pourront invoquer aussi une violation des règles de procédure. Ce sont des contraventions aux règles de forme instituées par le législateur en matière d’établissement de l’impôt.

Paragraphe 3 – Les changements de procédure suite aux lois des 15 et 23 mars 1999

Dorénavant, le tribunal de première instance connaîtra « des contestations relatives à l’application d’une loi d’impôt » (art.569.32° nouveau du code judiciaire).(cf infra n°79 et suivants)

Le recours aux tribunaux ne sera recevable que dans la mesure où le demandeur a un intérêt né et actuel pour le faire. L’action du contribuable ne pourra être admise que « pour contester une imposition qui a été établie et rendue exécutoire à tort ou pour exiger le remboursement d’un impôt payé indûment.

Le tribunal compétent sera celui du siège de la Cour d’appel dans le ressort duquel est situé le bureau où la perception de l’impôt a été ou doit être faite. Il y aura donc cinq tribunaux de première instance compétents dans lesquels une chambre fiscale sera particulièrement saisie des litiges fiscaux.

Recevabilité de l’action judiciaire

Pour contester une imposition mise à sa charge, le contribuable doit avoir épuisé la phase contentieuse administrative.

Le recours administratif est censé être rejeté s’il n’est pas notifié au demandeur une décision dans les six mois de la mise en demeure de l’instance administrative

Cette mise en demeure doit avoir lieu par lettre recommandée au plus tôt dix-huit mois après que le recours ait été introduit, lequel est resté pendant sans qu’une décision soit notifiée au demandeur » (art.1385).

L’introduction de l’action judiciaire

Contre l’administration fiscale, la demande est introduite par requête contradictoire. Une copie de la décision contestée doit être jointe à chaque exemplaire de la requête ou de la citation, sous peine de nullité.

Lorsque le directeur des contributions s’est abstenu de statuer malgré sa mise en demeure, ce sont les copies de la réclamation et la mise en demeure qui doivent être jointes.

Si l’action judiciaire ne peut être introduite avant qu’une décision ne soit rendue ou avant l’expiration du délai de vingt-quatre mois, aucun délai n’est indiqué pour introduire le recours devant le tribunal de première instance.

Les griefs nouveaux

Le requérant ne peut soumettre au juge des griefs qui n’ont été ni formulés dans son recours administratif, ni examinés d’office par l’instance administrative de recours pour autant qu’ils invoquent une contravention à la loi ou une violation des formes de procédure prescrite sous peine de nullité.

Répétibilité des frais d’avocat également en matière fiscale

Un Arrêté Royal du 26 octobre 2007 a fixé la date d’entrée en vigueur du nouveau régime légal de la répétibilité des frais d’avocat au 1^er janvier 2008.

A l’origine de cet A.R. se trouve la loi du 21 avril 2007 relative à la répétibilité des honoraires et frais d’avocat.

Cette loi a voulu mettre fin à la confusion née au sujet de la répétibilité des frais d’avocat à charge de la partie succombante.

La confusion est née d’un arrêt de la cour de cassation qui a reconnu que les honoraires des avocats peuvent faire partie des dommages indemnisables dans le cadre de la responsabilité contractuelle.

L’objectif de la loi est d’octroyer à la partie qui obtient gain de cause une intervention forfaitaire dans les frais et honoraires de l’avocat. L’indemnité est à charge de la partie succombante. Elle est appelée « indemnité de procédure » et ne vise donc pas la récupération totale des frais et honoraires de l’avocat.

Le nouveau régime s’applique à toutes les affaires qui tombent sous l’application du code judiciaire et par conséquent il s’applique également aux procédures judiciaires fiscales.

L’indemnité de procédure s’applique uniquement à l’intervention d’un avocat. Si la partie qui obtient gain de cause ne s’est pas fait représenter par un avocat, aucune indemnité de procédure ne sera octroyée. Les autres frais de la défense (assistance d’un expert comptable) ne tombent pas sous le nouveau régime.

Le tarif fixé dépend de la valeur de l’affaire. Il y a un montant de base, un montant minimum et un montant maximum.

Si une partie au moins en fait la demande, le juge peut déroger au montant de base. L’indemnité ne peut jamais être supérieure au montant maximal déterminé par l’A.R. ni inférieur au montant minimal.

La loi énumère quatre critères dont le juge peut tenir compte pour motiver une augmentation ou une diminution du montant de base :

–          la capacité financière de la partie succombante,

–          la complexité de l’affaire,

–          les indemnités contractuellement convenues pour la partie gagnante,

–          le caractère manifestement déraisonnable de la situation.

 

Pour les actions non évaluables en argent, le montant de base est de 1.200,00 euros, le montant minimal est de 75,00 euros et le montant maximal est de 10.000,00 euros.

Pour les actions évaluables en argent, le tarif suivant s’applique :

	Montant de base	montant minimal	montant maximal
0-250,00	150,00	75,00	300,00
250,01-750,00	200,00	125,00	500,00
750,01-2.500,00	400,00	200,00	1.000,00
2.500,01-5.000,00	650,00	375,00	1.500,00
5.000,01-10.000,00	900,00	500,00	2.000,00
10.000,01-20.000,00	1.100,00	625,00	2.500,00
20.000,01-40.000,00	2.000,00	1.000,00	4.000,00
40.000,01-60.000,00	2.500,00	1.000,00	5.000,00
60.000,01-100.000,00	3.000,00	1.000,00	6.000,00
100.000,01-250.000,00	5.000,00	1.000,00	10.000,00
250.000,01-500.000,00	7.000,00	1.000,00	14.000,00
500.000,01-1.000.000,00	10.000,00	1.000,00	20.000,00
plus de 1.000.000,01	15.000,00	1.000,00	30.000,00

Le tarif ci-dessus part de l’hypothèse où le demandeur réclame un montant évaluable en argent. Dans les affaires fiscales le demandeur conteste la plupart du temps une cotisation ou une contrainte. Dans un litige fiscal la valeur de l’action doit être estimée au montant de la dette d’impôt contestée majoré des intérêts de retard et amendes.

La date d’entrée en vigueur de la loi est le 1^er janvier 2008

SECTION II – EN MATIERE D’IMPOTS INDIRECTS

Il n’existe pas en matière d’impôts indirects une phase administrative obligatoire. Seuls sont compétents les tribunaux ordinaires et ce, suivant les règles de droit commun.

En cas de litige entre l’Administration et le redevable sur le montant de l’impôt à payer, deux éventualités peuvent se présenter :

– dans la première, l’action est introduite par voie d’assignation en restitution de l’impôt payé par le redevable (Cf. infra paragraphe 1er),

– dans la seconde, le contribuable refuse de payer et de signifier une contrainte : il forme opposition à contrainte (Cf. infra paragraphe 2).

Paragraphe 1 – Assignation en restitution

Le redevable a payé l’impôt. Il estime cependant que les droits ont été illégalement perçus dès l’origine ou qu’en vertu d’une loi, un événement nouveau donne droit à restitution. Conséquemment, il assigne l’Etat en restitution sur la base des articles 222 en droits d’enregistrement, 142 en droits de succession et 90 en matière de T.V.A.

Le juge civil est compétent pour connaître de cette action.

Ces diverses actions en restitution ne peuvent être intentées que pendant un certain délai :

– CE, art. 215 : deux ans à partir du moment où l’action est née en matière de droits d’enregistrement,

– CTVA, art. 82 : cinq ans à partir du moment où l’action est née en matière de T.V.A.,

– CS, art. 82 : cinq ans à partir du 1er janvier de l’année au cours de laquelle l’action est née en droit de succession,

– douanes, art. 3 : trois ans à partir de la déclaration en matière de droits de douane.

Paragraphe 2 – Opposition à contrainte

Se voyant signifier une contrainte en raison d’un refus de paiement, le contribuable forme opposition à contrainte (CE, art. 221 ; CS, art. 142 ; CTVA, art. 89 ; CTAT, art. 202-6).

L’opposition à contrainte se fait par un exploit d’huissier signifié à l’Etat en la personne du receveur ayant décerné la contrainte. Elle doit être motivée et comporte assignation devant le Tribunal.

Le tribunal compétent est un tribunal civil dont la compétence et le degré de juridiction sont fixés eu égard au montant dont le paiement est poursuivi par la contrainte (tribunal de première instance ou justice de paix selon que le montant du litige dépasse ou non 50.000F.). La cause doit être communiquée au ministère public devant le tribunal (Cf, art. 764, 10° et 780, 4°).

SECTION III – RECOURS EN MATIERE DE TAXE COMMUNALE ET PROVINCIALE

L’impôt indirect est celui qui frappe, au moment de son accomplissement, une opération passagère de sa nature émanant du contribuable lui-même. Pour donner lieu à un nouvel impôt, elle devrait se renouveler.

Dans la pratique, les critères retenus pour ranger les impôts dans la classe des impôts directs ou indirects sont souvent difficiles à trouver, mais ils sont primordiaux pour définir la procédure à suivre.

Les impôts directs ont déjà été définis dans le chapitre précédent.

Paragraphe 1 – Taxes communales indirectes

Conformément à l’article 138 de la loi communale, la commune a le privilège de l’exécution parée pendant un an à dater de l’exigibilité de l’impôt. Conséquemment, pendant ce délai, elle peut décerner une contrainte.

Le délai passé, la commune peut encore agir par voie d’assignation devant la juridiction civile ordinaire.

Face à ces deux possibilités d’action, le contribuable, suivant le cas, peut former opposition à contrainte ou peut se défendre par voie de défense à l’assignation de la commune.

Il est à souligner qu’en cette matière, la loi n’autorise pas l’action en répétition de l’indu. Suivant une jurisprudence ancienne de la Cour de Cassation, un recours n’est plus possible dès que la taxe a été payée.

Paragraphe 2 – Taxes provinciales indirectes

Ne bénéficiant pas du privilège de l’exécution parée, la province doit assigner devant le tribunal civil, conformément au droit commun.

SECTION IV – RECOURS EN MATIERE D’IMPOTS DES AGGLOMERATIONS ET FEDERATIONS DE COMMUNES

En principe, les règles en matière de recours sont les mêmes que celles applicables aux impôts communaux similaires (AR du 30 mai 1972, art. 3 et 4).

SECTION V – TRIBUNAL CIVIL ORDINAIRE

La procédure comprenant en matière d’impôts une phase administrative et une phase judiciaire vise le recours du contribuable contre l’impôt enrôlé à sa charge.

Par contre, les contestations relatives à la légalité des actes de recouvrement et de poursuite accomplis par l’Administration sont exclusivement de la compétence de la juridiction civile ordinaire.

SECTION VI – LE CONSEIL D’ETAT

Un recours en annulation pour excès ou détournement de pouvoir peut être porté devant le Conseil d’Etat.

Il peut s’agir d’un recours en annulation contre un arrêté royal ou ministériel qui ne serait pas conforme à la loi par un contribuable qui justifierait d’un intérêt à ce recours.

En outre, de plus en plus fréquemment, le législateur subordonne une exonération à une décision discrétionnaire du gouvernement. Si un contribuable se voit refuser l’exonération, il peut intenter un recours en annulation contre la décision du gouvernement.

 

Division II – La juridiction du second degré

SECTION I – EN MATIÈRE D’IMPÔTS DIRECTS

Nous rappelons au lecteur que la Cour d’appel connaît des litiges en premier et dernier ressort (Cf. supra division I, section I).

SECTION II – EN MATIÈRE D’IMPÔTS INDIRECTS

Appel peut être interjeté devant la Cour d’Appel suivant les règles applicables au droit commun.

Dans les cas où le juge de paix était compétent et ne connaissait pas en premier et dernier ressort, le tribunal de première instance se voit confier la mission de connaître de ce recours.

SECTION III – EN MATIÈRE DE TAXES COMMUNALES INDIRECTES

Le jugement rendu au premier degré est susceptible d’appel conformément au droit commun.

Cependant, lorsque le différend a été introduit par voie d’opposition à contrainte, l’appel du contribuable n’est redevable que moyennant consignation du montant de la taxe.

SECTION IV – EN MATIÈRE DE TAXES PROVINCIALES INDIRECTES

Ici aussi le jugement rendu au premier degré est susceptible d’appel conformément au droit commun.

 

Division III – Le pourvoi en cassation

Le contribuable et le fisc peuvent se pourvoir en cassation contre l’arrêt rendu par la Cour d’Appel.

Ce domaine est certes spécialisé mais ne requiert pas l’intervention des avocats de la Cour de Cassation.

La Cour de Cassation ne connaîtra pas du fond de l’affaire conformément à l’article 95 de la constitution. Seuls pourront être invoqués des moyens de forme ou de droit.

Le pourvoi se fait dans les quatre-vingt-dix jours à dater de la notification de l’arrêt (C.I.R., art. 289). Il s’agit d’une requête indiquant les moyens et les textes violés. La requête ainsi que l’expédition de l’arrêt entrepris et les pièces du dossier sont déposés au greffe de la Cour d’Appel qui les transmettra au greffe de la Cour de Cassation.

Le défendeur a le droit de rédiger un mémoire en réponse dans un délai de quarante jours (C.I.R., art. 290).

Si l’arrêt est cassé par la cour, l’affaire sera renvoyée devant une autre Cour d’Appel (C.I.R., art. 292).

CHAPITRE III – LA RÉPRESSION ET LES POURSUITES

 

Le lecteur découvrira dans ce chapitre les modes de recouvrement de l’impôt et les garanties du Trésor, les sanctions administratives et les sanctions pénales de la fraude.

Division I – Le recouvrement de l’impôt et les garanties du Trésor

SECTION I – LE RECOUVREMENT DE L’IMPOT EN MATIERE D’IMPOTS DIRECTS D’ETAT

On désigne par recouvrement l’ensemble des actes et formalités qui aboutissent au paiement volontaire ou forcé de l’impôt.

Il convient de bien séparer la phase de recouvrement de la phase qui la précède, celle de l’établissement. Ainsi, on peut dire que la phase d’établissement s’achève par l’inscription au rôle et la formalité de l’exécutoire, la phase de recouvrement débutant alors à la réception du rôle par le receveur compétent.

Paragraphe 1 – Le rôle exécutoire et sa notification

Le rôle est le titre authentique que l’Administration se confectionne afin de procéder au recouvrement des impôts. C’est un relevé nominatif des contribuables avec l’indication pour chacun d’eux et pour chaque type d’impôt, du montant dû. Le Directeur des contributions rend ce rôle exécutoire.

Le contribuable prend connaissance du rôle par le biais d’un  » avertissement extrait de rôle » contenant toute une série de renseignements : le nom, l’adresse, l’année d’exercice, le montant dû, etc.

L’avertissement-extrait de rôle est envoyé au contribuable sous pli recommandé à la poste.

C’est un titre exécutoire par lequel l’Etat peut poursuivre éventuellement l’exécution forcée, c’est-à-dire signifier un commandement de payer dans les 24 heures et, le cas échéant, procéder à une saisie-exécution.

La loi des 15 et 23 mars 1999 ont changé certaines dispositions en matière de recouvrement.

Ainsi dans la nouvelle procédure, le conjoint séparé de fait peut également exercer tous les droits de réclamation et de dégrèvement d’office contre l’impôt établi au nom de son conjoint.

Par ailleurs ni la réclamation, ni la demande de dégrèvement d’office, ni le recours en justice ne peuvent empêcher l’Etat de procéder à une saisie conservatoire, de recourir à des voies d’exécution ou de prendre toutes autres mesures destinées à garantir le recouvrement. Les moyens d’exécution sont cependant suspendus pour la partie de l’imposition qui excède ce que le fisc a déterminé comme étant incontestablement dû.

Exigibilité des impôts directs et du précompte immobilier

Les impôts directs portés au rôle et le précompte immobilier porté au rôle sont exigibles à la date à laquelle le rôle a été rendu exécutoire, mais ils ne doivent être payés que dans les deux mois de l’envoi de l’avertissement extrait de rôle.

Paragraphe 2 – Le paiement des intérêts

A – Les impôts directs non perçus à la source sont payables dans les deux mois de l’envoi de l' »avertissement-extrait de rôle » (C.I.R., art. 304).

Le précompte mobilier est payable dans les quinze jours de l’attribution ou de la mise en paiement des revenus imposables (C.I.R., art. 303).

Le précompte professionnel est, quant à lui, payable dans les quinze jours suivant le mois pendant lequel les salaires, les traitements ont été payés.

Les impôts dus à la source mais enrôlés parce que non payés sont exigibles sans délai.

B – En ce qui concerne les intérêts de retard (C.I.R., art. 305 à 309), il faut distinguer le cas des intérêts dus par le contribuable de celui des intérêts dus par le Trésor.

L’impôt qui est dû produit un intérêt de 1 % par mois ou de 12 % par an. Des précisions d’ordre technique sont données par les articles 306 et 307 du code. Quant à l’Etat, il doit lui aussi des intérêts de 1 % par mois ou de 12 % par an (C.I.R., art. 308). Cependant, dans plusieurs hypothèses, l’intérêt n’est pas dû (C.I.R., art. 309) :

– en cas de restitution d’impôts dus à la source ;

– en cas de restitution de versements anticipatifs ;

–          en cas de restitution de surtaxes effectuées d’office après l’expiration du délai de réclamation.

C – le paiement de intérêts en vertu de la nouvelle loi sur la procédure fiscale

Intérêt de retard

Les intérêts se calculent « par mois civil pour chaque cotisation », à partir du premier jour qui suit celui du paiement précédent, pour autant qu’une somme ait été imputée sur la dette en principal, jusqu’au dernier jour du mois au cours duquel a lieu le paiement.

Intérêts après réclamation

Le cours des intérêts de retard est suspendu à défaut de décision sur la réclamation dans un délai déterminé.

. il s’applique dans l’hypothèse où le fisc n’a pas encore notifié de décision dans les six mois de la date de réception de la réclamation.

. concernant la partie contestée de l’impôt, aucun intérêt de retard n’est dû après ce délai de six mois.

. la suspension des intérêts prend cours le premier jour du mois qui suit celui de l’expiration du délai de six mois.

. la suspension prend fin à la fin du mois dans lequel le contribuable a saisi le tribunal de première instance de l’affaire, soit en l’absence de recours judiciaire, à la fin du mois au cours duquel la décision administrative a été notifiée.

Intérêts moratoires

Dorénavant, des intérêts moratoires sont dus lors de chaque remboursement d’impôts, de précomptes, de versements anticipés, d’intérêts de retard, d’accroissements d’impôts ou d’amendes administratives. Ces intérêts se calculent par mois civil.

Aucun intérêt moratoire n’est toutefois dû lorsque :

. le remboursement est inférieur à 200 frcs/mois;

. le remboursement résulte de la remise ou de la modération d’une amende ou d’un accroissement d’impôt accordé à titre de mesure de grâce;

. un excédent de précompte professionnel, de précompte mobilier ou de versement anticipé est remboursé au bénéficiaire des revenus au plus tard à la fin du deuxième mois suivant celui dans lequel le délai d’imposition ordinaire est venu à expiration; si le remboursement s’effectue à une date ultérieure, des intérêts moratoires sont dus à partir du jour suivant;

. un précompte mobilier ou un précompte professionnel est remboursé aux redevables du précompte;

. des versements anticipés non encore imputés sur l’impôt réellement dû sont d’office remboursés.

Paragraphe 3 – Le recouvrement forcé

On distingue les poursuites directes (arrêté d’exécution du 4 mars 1965, art. 197 à 214) visant le contribuable sans l’intervention de ses débiteurs des poursuites indirectes (arrêtés d’exécution, art. 215 à 217 bis) s’adressant à des tiers qui ont de l’argent appartenant au contribuable mauvais payeur.

Les poursuites directes comprennent :

1 – une sommation ; tout redevable qui n’a pas acquitté l’impôt dans les délais prévus par la loi reçoit un dernier avertissement du receveur l’invitant à payer dans un délai de quinze jours et l’informant qu’il peut solliciter l’étalement de ces paiements s’il connaît des difficultés financières,

2 – si le contribuable ne répond pas à cette sommation, le receveur envoie un commandement de payer dans les 24 heures, à peine de saisie,

3 – la saisie-exécution mobilière,

4 – la saisie-exécution sur fruits pendants par racines ou saisie-brandon,

5 – la saisie-exécution sur navires et bateaux,

6 – la saisie-exécution immobilière.

La procédure peut être simplifiée en cas d’urgence. La faillite et la déconfiture sont les cas-types de l’urgence. De même, il y a urgence chaque fois que les garanties du Trésor sont en danger.

Les poursuites indirectes ont pour but d’atteindre le contribuable à travers les tiers.

L’Administration peut opérer des saisies simplifiées contre les tiers détenteurs.

Paragraphe 4 – Les garanties et les privilèges du Trésor

A – Garanties

Une garantie réelle ou une caution personnelle peut être exigée de toute personne physique ou morale assujettie à l’un des impôts sur les revenus en tant que bénéficiaire de revenus visés à l’article 20, 1° et 2°, c ou 3° du C.I.R. (revenus professionnels) ainsi que de toute personne physique ou morale redevable d’un précompte mobilier ou professionnel, lorsque les biens et avoirs de cette personne sont insuffisants pour couvrir le montant présumé des impôts pour une année (C.I.R., art. 310).

B – Privilège du Trésor

L’Etat a un privilège sur les biens meubles corporels et incorporels pour le recouvrement des impôts directs en principal, intérêts et frais (C.I.R., art. 313 et 314).

C – Hypothèque légale

Le Trésor bénéficie d’une hypothèque légale sur tous les biens appartenant au redevable, situés en Belgique et qui sont précisément susceptibles d’hypothèque (C.I.R., art. 316, al. 1er).

Elle grève également les biens appartenant au conjoint à l’exception de ceux dont il était le propriétaire avant son mariage ou qui proviennent de donation ou d’héritage (C.I.R, art. 316, al. 2).

De même, sont soumis à l’hypothèque légale les immeubles des enfants du redevable, dans la mesure où le recouvrement des impositions peut être poursuivi sur ces biens, c’est-à-dire s’il y a cumul des revenus et si les enfants sont tenus pour partie du chef des impôts établis au nom des parents (C.I.R, art. 316, in fine).

L’hypothèque légale ne préjudicie pas aux privilèges et hypothèques antérieures ;  elle ne prend rang qu’à partir de son inscription (C.I.R., art. 317).

En cas de faillite du contribuable, le receveur en retard de recouvrement pourra réparer sa négligence au détriment des autres créanciers de la masse en prenant inscription après que le jugement déclaratif a été prononcé pour les impôts compris dans les rôles rendus exécutoires antérieurement au jugement déclaratif de faillite (C.I.R, art. 318, al. 3).

L’inscription de l’hypothèque légale est faite par le receveur et, sauf cas spéciaux, elle ne peut être requise que six mois après la date de l’exécutoire du rôle (C.I.R., art. 318, al. 1er et 2, art. 319). Elle a lieu sur présentation d’une copie certifiée conforme par le receveur, de l’avertissement-extrait de rôle mentionnant la date de l’exécutoire du rôle (C.I.R., art. 319).

De même, sans préjudice de l’application de l’article 87 de la loi du 16 décembre 1851, l’inscription peut être requise pour une somme à arbitrer par le receveur, dans le bordereau, en présentation de tous les intérêts et accessoires pouvant être dus avant l’acquittement de l’impôt (C.I.R., art. 320).

Le receveur donne mainlevée dans la forme administrative (C.I.R., art. 321 ).

Les frais de formalités hypothécaires relatifs à l’hypothèque légale sont à charge du contribuable (C.I.R., art. 322).

Responsabilité solidaire des dirigeants pour le précompte professionnel et la TVA

La loi-programme de juin 2006  a instauré une responsabilité personnelle et solidaire des dirigeants pour le paiement du précompte professionnel et de la TVA.

Ce régime de responsabilité est entré en vigueur le 28 juillet 2006.

Précompte professionnel

Ce régime instaure une règle spécifique de responsabilité solidaire et personnelle des dirigeants des sociétés et des ASBL, pour autant toutefois que le défaut de paiement du précompte professionnel résulte d’une faute dans la gestion de la société ou de l’ASBL concernée.

Sociétés et ASBL

La loi vise le cas où des sociétés manquent à leur obligation de verser le précompte professionnel. Il n’est pas requis que la société ait été déclarée en faillite ; il suffit qu’elle ne verse pas le précompte professionnel.

Seules les « grandes » ASBL tombent sous l’application de ce régime, c’est-à-dire celles qui sont soumises à l’obligation de tenir une comptabilité selon la législation comptable. Les dirigeants des « petites » ASBL qui peuvent se contenter d’une comptabilité simplifiée y échappent.

Cascade des responsabilités pour les dirigeants

Cette responsabilité s’applique en cascade. Elle ne concerne en premier lieu que le ou les dirigeants chargés de la gestion journalière de la société ou de l’ASBL qui ont commis une faute. Cette responsabilité pourra ensuite être étendue aux autres dirigeants lorsque l’absence de paiement du précompte est la conséquence d’une faute commune à plusieurs dirigeants ou de fautes concurrentes dans le chef de ces dirigeants.

Par, « dirigeant » de la société ou de l’ ASBL la loi entend « toute personne qui, en fait ou en droit, détient ou a détenu le pouvoir de gérer la société ou la personne morale, à l’exclusion des mandataires de justice ».

Ne sont donc pas concernés par cette loi : les curateurs de faillite et les liquidateurs judiciaires.

La faute et sa preuve

Pour mettre en cause la responsabilité du dirigeant, il importe que le non-paiement du précompte professionnel soit imputable à une faute de gestion commise par le dirigeant. C’est à l’administration de prouver que le dirigeant, dont la responsabilité est mise en cause, a commis une faute dans la gestion de l’entreprise. La justification de l’amendement du gouvernement cite sur la base d’une analyse de la jurisprudence, les exemples suivants:

Constituent des « fautes susceptibles d’engager la responsabilité des dirigeants » :

• la poursuite d’une activité déficitaire au mépris des intérêts des créanciers ;
• le non-paiement des charges fiscales ou sociales comme mode de financement délibérément choisi par les dirigeants d’entreprises ;
• le défaut d’aveu de faillite dans le mois de la cessation persistante des paiements et de l’ébranlement du crédit ;
• la poursuite déraisonnable d’une activité déficitaire.

Présomption réfragable

La mauvaise foi du dirigeant ne pouvant se présumer, c’est à l’administration qu’appartient la charge de la preuve.

Toutefois pour alléger cette charge, le législateur a, en cas de manquements répétés de ses obligations par la société, instauré une présomption de faute dans le chef du dirigeant.

Le nouveau régime présente donc la dangereuse particularité d’établir une présomption réfragable de faute de gestion dans le chef du dirigeant.

Ainsi, le non-paiement répété du précompte professionnel par la société ou l’ASBL est sauf preuve contraire à charge du dirigeant, présumé résulter d’une faute commise par le dirigeant dans le cadre de la gestion journalière de la société ou de l’ASBL.

Le non-paiement répété du précompte professionnel vise le cas du : – défaut de paiement, pour un redevable trimestriel du précompte, d’au moins deux dettes échues au cours d’une période d’un an ; – défaut de paiement, pour un redevable mensuel du précompte, d’au moins trois dettes échues au cours d’une période d’un an.

Avertissement préalable

La responsabilité solidaire devra de toute façon être prononcée par le tribunal. Pour « tempérer la rigueur » de la mesure, la loi introduit un mécanisme préventif qui oblige l’administration à avertir préalablement le ou les dirigeants dont elle entend engager la responsabilité.

Le receveur est tenu d’envoyer par la poste, une lettre recommandée au (x) dirigeant(s) dont il veut engager la responsabilité solidaire. Il s’agit d’un avertissement invitant le destinataire à prendre les mesures nécessaires pour remédier au manquement ou pour démontrer que celui-ci n’est pas imputable à une faute commise par lui ou par eux. L’action judiciaire contre le ou les dirigeants responsables ne peut être intentée qu’à l’expiration  d’un délai d’un mois à dater de cet avertissement.  Le but en est de permettre une concertation préalable pendant cette période. Cette période peut également être mise à profit pour conclure un plan de règlement échelonné de la dette fiscale.

L’avertissement est une condition préalable obligatoire à une action en justice. Seuls pourront être valablement cités les dirigeants auxquels aura été adressé l’avertissement précité.

TVA

Un même régime de responsabilité solidaire des dirigeants de sociétés et des grandes ASBL est également instauré dans le domaine de la TVA. Ses conditions et modalités sont identiques. Par inobservation répétée de l’obligation d’acquitter la TVA, on entend :

• pour un assujetti soumis au régime de dépôt de déclarations trimestrielles à la TVA, le défaut de paiement d’au moins deux dettes exigibles au cours d’une période d’un an ;
• pour un assujetti soumis au régime de dépôt de déclaration mensuelles à la TVA,  le défaut de paiement d’au moins trois dettes exigibles au cours d’une période d’un an.

Paragraphe 5 – Les obligations de certains officiers ministériels fonctionnaires publics et autres personnes

Conformément aux dispositions de l’article 324 du C.I.R., les notaires sont tenus d’aviser l’Administration des Contributions Directes quand ils doivent dresser un acte « ayant pour objet l’aliénation ou l’affectation hypothécaire d’un immeuble, d’un navire ou d’un bateau ».

De la même façon, et en vertu de l’article 333 du C.I.R., les fonctionnaires publics ou les officiers ministériels, chargés de procéder aux ventes publiques de meubles dont la valeur atteint au moins 10.000 F.B., ont la même obligation.

A défaut des notifications prescrites ou de versements des impôts réclamés, les notaires et fonctionnaires publics sont personnellement responsables jusqu’au montant privilégié de la créance d’impôt.

L’article 324 précise que : « L’avis doit être établi en double exemplaire et adressé par lettre recommandée à la poste ».

Si l’acte n’est pas passé dans les trois mois de cet avis, celui-ci est considéré comme non avenu.

L’article 333 prévoit des dispositions analogues en cas de vente publique mobilière, ce qui oblige les fonctionnaires publics et officiers ministériels à avertir le receveur des contributions du domicile ou du principal établissement du propriétaire desdits meubles. Dans ce cas, la loi prévoit un délai (art. 339 : « Les fonctionnaires publics… sont personnellement responsables du paiement des impôts et accessoires dus par le propriétaire au moment de la vente, s’ils n’en avisent pas, par lettre recommandée à la poste, au moins huit jours ouvrables à l’avance, le receveur… »).

Il arrive souvent que les organismes financiers, tels que les banques, préparent et réalisent l’opération hypothécaire, ceci en vertu des dispositions de l’article 331 du C.I.R. : « Moyennant l’accord du redevable, les banques régies par l’arrêté royal n° 185 du 9 juillet 1935 et les entreprises régies par l’arrêté royal n° 225 du 7 janvier 1936, sont autorisées à adresser l’avis prévu à l’article 324 et qualifiées pour recevoir la notification visée à l’article 325. La remise d’une attestation par ces organismes au notaire relativement à l’envoi de l’avis et à la suite y donnée par les receveurs, substitue la responsabilité de ces organismes à celle du notaire ».

L’article 332 traite des actes passés à l’étranger ; ses dispositions tendent à éviter que les redevables, propriétaires de biens sis en Belgique, ne s’adressent à un notaire étranger en vue de la passation de l’acte d’aliénation ou de constitution d’hypothèque, dans le but de mettre en échec la sûreté accordée au Trésor pour le recouvrement de l’impôt. L’acte, pour être valable, doit donc être accompagné d’un certificat du receveur et l’article 332 précise alors : « Ce certificat doit attester que le propriétaire ou l’usufruitier n’est pas redevable d’impôts ou que l’hypothèque légale garantissant les impôts dus a été inscrite ».

SECTION II – LE RECOUVREMENT DE L’IMPOT ET  LES GARANTIES ET PRIVILEGES DU TRESOR EN  MATIERE D’IMPOTS INDIRECTS D’ETAT

Paragraphe 1 – Le recouvrement

Si le redevable ne paie pas l’impôt, il se verra décerner une contrainte par le receveur qui est visée par le Directeur, ce qui la rend exécutoire.

Par la suite, cette contrainte sera signifiée au redevable en principe sous la forme d’un exploit d’huissier (CE, art. 220 ; CS, art. 142 ; CTVA, art. 85 ; loi générale sur les douanes et accises, art. 313).

En T.V.A., la contrainte peut être notifiée par lettre recommandée (CTVA, art. 85). Exécutoire sans jugement, cette contrainte permet à l’Etat de faire procéder à une saisie-exécution.

Le contribuable peut former opposition à contrainte, ce qui a pour effet de suspendre l’exécution jusqu’à la décision du tribunal (CE, art. 220).

En T.V.A., il existe une procédure de saisie-arrêt simplifiée (CTVA, art. 85 bis)

Paragraphe 2 – Les garanties et privilèges du Trésor

A – Privilège sur les meubles

L’Etat a un privilège général sur les biens meubles corporels et incorporels pour le recouvrement (CTVA, art. 86 et 87 ; CS, art. 84 et 85 ; CTAT, art. 202, 2 ; droit d’accise, art. 290).

Ce privilège n’existe pas en droit d’enregistrement et en droits de douane.

B – Hypothèque légale

En matière de T.V.A., le receveur peut prendre hypothèque sur les immeubles, navires et bateaux du redevables.

Le recouvrement des droits de succession est quant à lui garanti par une hypothèque légale sur tous les biens susceptibles d’hypothèque délaissés par le défunt (CS, art. 84).

De même, en matière d’accises, il existe une hypothèque légale (A.R. 1977, art. 313).

Par contre, en droits d’enregistrement et de douane il n’y a pas d’hypothèque légale.

Abrogation de l’article 160 de l’AR/CIR 1992

En matière d’impôt sur les revenus, les poursuites directes comprennent :

–          le commandement

–          la saisie-exécution mobilière

–          la saisie-exécution sur fruits pendants par racine ou saisie-brandon

–          la saisie exécution sur navires et bateaux

–          la saisie-exécution immobilière

La saisie-exécution immobilière ne pouvait être procédée qu’après que le receveur ait obtenu l’autorisation du Ministre des Finances .

Le receveur devait joindre à la demande d’autorisation :

1.    un certificat, délivré par le conservateur des hypothèques, des inscriptions grevant les biens à exproprier,

2.    un état indiquant : le nom du redevable, la nature et le montant des contributions à recouvrer, la valeur vénale estimée, le revenu cadastral, la valeur des objets mobiliers saisi.

L’Arrêté royal du 17/09/05 supprimant l’autorisation ministérielle est entré en application le 3/10/2005.

C – Droit d’exiger préventivement une sûreté réelle ou personnelle

En matière de droits de succession, toute personne habitant à l’étranger héritière, légataire ou donataire dans la succession mobilière d’un habitant du Royaume, est obligée de fournir caution pour le paiement du droit de succession, des intérêts, amendes et frais dont elle pourrait être tenue envers l’Etat (CS, art. 94, al. 1er).

C’est le juge de paix qui fixera le montant de la caution après avoir entendu l’héritier et le préposé de l’Administration (CS, art. 94, al. 2).

Lorsqu’un assujetti n’a pas d’établissement stable en Belgique, il est tenu de faire agréer par le Ministre des Finances ou son délégué, avant toute opération dans le pays, un représentant responsable domicilié dans le pays, qui est solidairement tenu avec son commettant au paiement de la taxe, des intérêts et des amendes dont ces opérations entraînent le versement et qui est substitué à ce commettant pour tous les droits accordés ou toutes les obligations imposées à ce dernier par le code de T.V.A. (CTVA, art. 55).

D – Droits d’enregistrement et de douane

En matière d’enregistrement, l’exigibilité du droit se confond avec le délai de présentation à la formalité des actes enregistrables (CE, art. 5).

Si on ne paie pas, l’acte n’est pas enregistré et dans l’hypothèse où l’enregistrement est obligatoire, le défaut d’enregistrement est sanctionné par des amendes.

Quant à l’Administration des douanes, elle bénéficie d’un droit de rétention sur les marchandises déclarées en douane aussi longtemps que les droits de douane n’ont pas été payés, consignés ou qu’il n’a pas été constitué une sûreté pour garantie de paiement.

SECTION III – TAXES COMMUNALES ET PROVINCIALES

Paragraphe 1 – Généralités

Il s’agit essentiellement des poursuites relatives aux centimes additionnels, aux taxes directes de quotité et de répartition, aux taxes indirectes et aux taxes provinciales. Pour toutes ces taxes ou impôts, les principes généraux de recouvrement déjà exposés sont applicables.

Paragraphe 2 – Centimes additionnels

D’une manière générale, la perception et le recouvrement des centimes additionnels sont faits par l’Administration des Contributions Directes, mais les communes peuvent aussi procéder au recouvrement par leurs propres moyens.

Quel que soit le mode de recouvrement adopté pour les centimes additionnels, on peut leur étendre le privilège mobilier du Trésor.

Paragraphe 3 – Taxes directes de quotité et de répartition

Dans ce domaine, la loi communale dispose que le recouvrement se fait de la même façon que pour les impôts d’Etat. Il convient donc de se reporter aux chapitres relatifs à ces impôts.

Paragraphe 4 – Taxes indirectes

Les communes jouissent de la faculté exceptionnelle de recouvrer leurs taxes indirectes. Toutefois, dans la pratique, ce principe se trouve amoindri.

Il est prévu un double mode de recouvrement :

– par voie de contrainte décernée contre les redevables et leurs cautions par le receveur communal ;

– par voie d’action judiciaire (sur assignation), ce droit étant maintenu durant cinq ans depuis la date d’exigibilité de l’impôt.

Les tribunaux compétents, en cas de litige, sont les tribunaux civils.

Paragraphe 5 – Taxes provinciales

Le recouvrement des taxes directes est assuré par les agents de l’Etat (receveurs des contributions). Par contre, en matière de taxes indirectes, la loi ne précise que le mode de recouvrement et de poursuite, ni la compétence des tribunaux, ni la procédure contentieuse ; on se reporte donc aux règles du droit commun.

Les poursuites générales sont essentiellement des accroissements d’impôts, des amendes et des peines d’emprisonnement.

Division II – Les sanctions administratives

SECTION I – IMPÔT SUR LES REVENUS

Paragraphe 1 – Absence, retard de déclaration, déclarations incomplètes ou inexactes

En cas d’absence de déclaration ou en cas de déclaration inexacte ou incomplète, les impôts dus sur la portion des revenus non déclarés sont majorés d’un accroissement d’impôt, fixé d’après la nature et la gravité de l’infraction, selon une échelle dont les graduations sont déterminées par le Roi, et allant de 10 à 200 % des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés (C.I.R., art. 334, al. 1er).

Un Arrêté Royal a été pris en exécution de cette disposition (Cf. AR du 7 janvier 1981, art. 238 bis et suivants).

En cas d’absence de mauvaise foi, il peut être renoncé au minimum de 10 % de l’accroissement (C.I.R, art. 334, al. 2).

L’accroissement ne s’appliquera que si les revenus non déclarés atteignent 25.000 F. (C.I.R., art. 334, al. 4).

En outre, le total des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés et de l’accroissement d’impôt ne peut dépasser le montant des revenus eux-mêmes.

Paragraphe 2 – Amendes administratives

Le fisc peut appliquer pour toute infraction aux dispositions du Code des impôts sur les revenus, ainsi que des arrêtés pris pour leur exécution, une amende de 200 à 10.000 F. qui sera recouvrée suivant les règles applicables en matière d’impôt des personnes physiques (C.I.R, art. 335).

Paragraphe 3 – Sanctions dans le chef des représentants du contribuable

Le Ministre des Finances pourrait, par arrêté motivé, refuser pour une période de cinq ans au plus de reconnaître à toute personne le droit de représenter des contribuables en qualité de mandataire, sauf si cette personne est soumise à une discipline professionnelle légalement organisée ou si elle exerce son mandat en vertu d’une décision judiciaire ou de la loi (Cf. art. 336 et suivants, C.I.R.).

SECTION II – TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE

Il est encouru une amende fiscale égale à deux fois la taxe éludée ou payée tardivement pour toute infraction à l’obligation d’acquitter la taxe (CTVA, art. 70, paragraphe 1er).

Lorsque la facture ou le document en tenant lieu n’a pas été délivré ou qu’il contient des indications inexactes (nom – adresse des parties intéressées à l’opération – nature ou quantité des biens livrés ou des services fournis – prix –  accessoires), il est encouru une amende égale à deux fois la taxe due sur l’opération, avec un minimum de 1.000 F. (CTVA, art. 70, paragraphe 2).

En outre, l’Administration peut donner une amende qui ne peut dépasser 10.000 F. (CTVA, art. 70, paragraphe 4).

SECTION III – DROITS DE SUCCESSION

Il est dû par toute personne en retard de déposer la déclaration une amende de 100 F. par mois (CS, art. 124).

L’héritier, le légataire ou le donataire en retard de payer les droits dus sur une déclaration déposée ou une transaction acceptée encourt, si le paiement de l’impôt n’est pas effectué dans les quinze jours de la signification de la contrainte décernée à sa charge, une amende égale au dixième des droits dus (CS, art. 125).

En cas d’omission de biens dans la déclaration, d’insuffisances d’évaluation ou d’autres inexactitudes, il est dû par l’héritier, le légataire ou le donataire une amende égale à l’impôt ou au double de l’impôt suivant le cas (CS, art. 126 à 128).

Ces dernières amendes seront réduites de moitié si, avant toute poursuite, les parties déposent une déclaration rectificative. Elles seront libérées si elles prouvent qu’il n’y a pas eu faute de leur part (CS, article 131).

SECTION IV – DROITS D’ENREGISTREMENT

Une amende égale au montant des droits non payés est due :

1 – par les personnes qui n’ont pas fait enregistrer, dans les délais prescrits, les actes ou déclarations qu’elles sont tenues de soumettre à la formalité. L’amende est due indivisiblement par toutes ces personnes (CS, art. 41 ; Cf. en outre les art. 42 et 43).

2 – pour toute insuffisance de plus d’un huitième dans la valeur déclarée qui sert de base à l’impôt, par l’acquéreur (CS, art. 201 et 202).

3 – pour toute dissimulation au sujet du prix, des charges ou de la valeur conventionnelle ou en cas de simulation, par toutes les parties, individuellement. (CS, art. 203 et 204).

 

Division III – Les sanctions pénales de la fraude

La fraude dans les rapports du contribuable avec le fisc ainsi que la simulation sont des infractions qui font l’objet d’une répression pénale. Leur auteur peut être déféré devant le tribunal correctionnel et ce, indépendamment des amendes administratives dont il peut faire l’objet et qui ont été étudiées dans la division 2 du présent chapitre.

Les lois des 8 août 1980 et 10 février 1981 ainsi que l’arrêté n° 41 du 2 avril 1982 sont venus réformer la politique en matière de répression de la fraude fiscale.

La principale modification consiste à avoir confié en matière d’impôts directs l’exercice de l’action publique au Parquet, ce qui était déjà le cas pour la plupart des impôts indirects.

Par ailleurs, la loi du 4 août 1986 (Moniteur Belge 20 août 1986) met fin aux distorsions dans le régime de la pénalisation des délits.

Le principe du cumul obligatoire d’une condamnation à une amende et à un emprisonnement est supprimé. Désormais, le juge a le choix entre soit une peine pécuniaire, soit un emprisonnement.

Seront examinés successivement la contravention faite « dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire » (section 1), le faux fiscal (section 2), les faux certificats (section 3), les circonstances atténuantes (section 4), l’exercice de l’action publique (section 5) et la coopération des tiers à la fraude (section 6).

SECTION I – LA CONTRAVENTION FAITE DANS UNE INTENTION FRAUDULEUSE OU A DESSIN DE NUIRE

Ce sont les rapports du contribuable avec le fisc qui sont visés dans ce type de fraude.

Le législateur sanctionne cette catégorie de fraude d’une peine d’emprisonnement de huit jours à deux ans et d’une amende de 10.000 à 500.000 F.B. (C.I.R., art. 339 ; CTVA, art. 73 ; CE, art. 206 ; CS, art. 133).

Il est à noter que, dans chacune de ces dispositions, les infractions pour être sanctionnées doivent comporter un élément intentionnel de fraude, à savoir le but de se procurer un avantage illicite ou un dessein de nuire, étant la volonté de faire tort à autrui.

A partir du 20 août 1986, comme déjà indiqué sous le n° 117, le juge a le choix entre la peine pécuniaire et la peine à emprisonnement ou l’une de ces peines seulement.

SECTION II – LE FAUX FISCAL

La fraude visée est la fraude dans les conventions ou dans les bilans.

Le législateur a prévu pour les sanctionner une peine d’emprisonnement allant de un mois à cinq ans et d’une amende de 10.000 à 500.000 F.B.

A nouveau, à partir du 20 août 1986, le juge a le choix entre la peine pécuniaire et la peine à emprisonnement ou l’une des deux peines seulement.

Le droit pénal commun connaît aussi le faux fiscal. Cependant, il diffère du faux fiscal sur deux points :

1 – le faux fiscal est un délit et non un crime ;

2 – le faux fiscal suppose un élément intentionnel qui lui est propre, à savoir le faux commis en vue de commettre une infraction fiscale (cf. C.I.R., art. 340). En ce qui concerne l’élément matériel, il y a lieu de se reporter au faux du droit commun : c’est-à-dire un faux réalisé par écrit et consistant en une altération de la vérité pouvant occasionner un préjudice.

Sont également sanctionnés par le législateur ceux qui font usage d’un faux (C.I.R., art. 340).

SECTION III – FAUX CERTIFICATS

Les faux certificats et témoignages font l’objet de lourdes peines (C.I.R., art. 340). De même, le simple défaut de comparaître ou le refus de témoigner est sanctionné (C.I.R., art. 342).

Des dispositions identiques (sections 1, 2 et 3) sont contenues dans les autres codes fiscaux.

SECTION IV – LES CIRCONSTANCES ATTÉNUANTES

L’arrêté royal n° 40 du 2 avril 1982 a rétabli dans les différents codes fiscaux la notion de circonstances atténuantes supprimée par la loi du 10 février 1981 (cf. à titre d’exemple C.I.R., art. 347, paragraphe 1er).

SECTION V – L’EXERCICE DE L’ACTION PUBLIQUE

L’action publique pour les impôts indirects est exercée par le Ministère public conformément au droit commun.

Une exception en matière de droits de douanes où pour l’application des peines et des amendes, le fisc exerce l’action publique.

Le Ministère public est, cependant, compétent pour les peines d’emprisonnement (loi générale des douanes et accises, etc. 281).

En matière d’impôts sur les revenus, depuis l’entrée en vigueur de la loi du 8 août 1980, l’action publique est exercée par le Ministère public.

La loi du 4 août 1986 (Moniteur belge 20 août 1986) confirme que cette action est exercée par le Ministère public. Elle envisage cependant par la suite les hypothèses suivantes

1ère hypothèse

Pour déposer plainte, désormais, les fonctionnaires de l’Administration, autres que ceux de l’Administration des douanes et accises, devront demander une autorisation préalable au Directeur Régional dont ils dépendent ou au Directeur Général de l’Administration spéciale des impôts, et si le fonctionnaire en question relève de cette administration.

Dans la première hypothèse, le Ministère public ne peut engager de poursuites si les faits sont venus à sa connaissance par un fonctionnaire dépourvu de l’autorisation.

Pourquoi faut-il une autorisation ? D’après l’exposé des motifs, c’est afin d’éviter toute possibilité d’abus de la part des fonctionnaires.

2ème Hypothèse

Dans les autres cas, le procureur du Roi doit, s’il veut engager des poursuites pour des faits pénalement punissables demander l’avis du directeur régional des contributions directes compétent. Il doit joindre à sa demande d’avis les éléments de fait dont il dispose ; la réponse doit être donnée dans les quatre mois de la réception de la demande d’avis.

Les autres cas seront, par exemple, les suivants :

– plainte ou dénomination par un tiers ;

– découverte à l’occasion d’une instruction du chef d’infraction autre que fiscale.

Est également visée la plainte ou la dénonciation faite par un fonctionnaire non autorisé.

Si, à l’expiration du délai de quatre mois, le directeur n’a pas répondu, le Procureur du Roi peut intenter l’action.

La réponse ne lie pas le Procureur du Roi. Par contre, si le Procureur du Roi entame des poursuites dans le délai des quatre mois et avant d’avoir reçu la réponse du directeur, les poursuites engagées seront déclarées nulles.

Dans cette hypothèse étudiée, la perception de l’action publique est suspendue entre la date de la demande d’avis et celle à laquelle le Directeur Régional des Contributions Directes donne cet avis.

La durée de cette suspension ne peut excéder quatre mois.

Si, avant la clôture des débats devant une juridiction répressive, une autorité judiciaire ou administrative est amenée à trancher une contestation portant sur les dispositions du code des impôts sur les revenus, le juge saisi de l’action publique doit, si la solution de la contestation lui parait de nature à exercer une influence sur cette action, surseoir à statuer sur les préventions.

SECTION VI – LA COOPÉRATION DES TIERS A LA FRAUDE

Il est à noter que les coauteurs ou complices de la fraude seront solidairement tenus au paiement de l’impôt éludé (C.I.R., art. 348).

Lorsque ces coauteurs ou complices sont des conseillers fiscaux ou des comptables ils pourront se voir interdire par le juge répressif la pratique de leur profession.

 

Chapitre IV : Le secret bancaire

Section I – Le principe

Le secret bancaire ne vaut qu’en matière d’impôt sur les revenus. Ce principe n’existe en effet pas dans les autres domaines fiscaux tels que la TVA, les droits de succession, les droits d’enregistrement et les droits de douane.

Section II – Les personnes visées

Le secret bancaire s’applique aux banques belges, aux caisses d’épargne, aux organismes de crédit, à la caisse de dépôts et consignation, à l’Office des chèques postaux, aux sociétés de financement, aux bureaux de change et sociétés de capitalisation, ainsi qu’aux succursales belges de banques étrangères et aux établissements belges de ces banques étrangères.

Section III – Le champ d’application

Toute institution financière précitée doit refuser de renseigner l’administration fiscale au sujet d’opérations financières rentrant dans le cadre normal de ses activités, lorsque la demande du fisc concerne la clientèle de l’institution financière interrogée.

L’administration fiscale ne peut dès lors utiliser les informations recueillies lors de contrôles opérés dans le cadre de la vérification de la situation fiscale de la banque.

Une exception théorique existe cependant lorsque la banque souhaite appliquer une réduction de valeur sur la créance possédée sur un client, personne physique, à l’exception d’une personne morale, en état de solvabilité précaire.

L’administration a le droit de vérifier le dossier nominatif du client afin de vérifier l’état de solvabilité précaire, mais ne peut en aucun cas en tirer des renseignements afin de vérifier la situation fiscale du client concerné.

SECTION IV – LIMITES AU PRINCIPE EN CERTAINES MATIÈRES FISCALES

Paragraphe 1 : En matière de TVA

La banque doit communiquer aux agents du fisc, les livres et documents qu’elle doit tenir, conformément à la législation TVA en vue de vérifier la correcte application de la taxe à sa charge ou à la charge de tiers. Lorsque les investigations concernent un client de la banque, cette dernière ne doit communiquer que les documents précités uniquement si les agents du fisc agissent en vertu d’une autorisation du directeur général de la TVA ou du directeur de l’I.S.I. (Inspection Spéciale des Impôts). Les pouvoirs dont disposent les agents de la TVA ont été attribués aux agents de l’Administration des douanes et accises.

Paragraphe 2 : En matière de droits de succession

La banque ne peut opérer la restitution, le paiement ou le transfert du contenu d’un compte ou d’un dépôt de titres, sommes ou valeurs revenant à un héritier, légataire, etc, qu’après avoir remis à l’Administration de l’enregistrement et des domaines une liste des titres, sommes ou valeurs au moment du décès. La banque doit bloquer les coffres loués au nom du défunt ou de son conjoint jusqu’à ce qu’elle ait dressé un inventaire précis de son contenu et l’ait transmis au fisc. Ces obligations ne s’apliquent pas si le défunt titulaire du compte n’était pas résident en Belgique ou si le coffre n’est pas localisé en Belgique.

Paragraphe 3 : En matière de droits d’enregistrement

La banque est tenue de fournir à l’administration tous les renseignements qui lui sont nécessaires pour assurer la juste perception des droits exigibles à leur charge ou à la charge de tiers. Une autorisation spéciale du directeur général de la TVA est néanmoins requise.

Paragraphe 4 : En matière de douanes et accises

Les banques doivent, sur demande de l’administration des douanes et accises, avec l’autorisation du directeur général des douanes et accises, communiquer leurs factures, copies de lettres, livres de caisse, livres des inventaires et tous livres, registres, documents et correspondances relatifs à l’activité commerciale.

SECTION V – EXCEPTIONS AU SECRET BANCAIRE

Dans quatre hypothèses, le secret bancaire consacré par l’article 318 CIR  est toutefois levé :

– poursuites pénales

– mécanismes particuliers;

– réclamation contre une imposition;

– caractère professionnel du compte bancaire.

Paragraphe 1 – Poursuites pénales

Le secret bancaire est levé en cas de poursuites pénales. La banque ne peut invoquer le secret professionnel pour s’opposer à la saisie par le juge d’instruction de documents intéressant son client en cas de poursuites pénales dirigées contre son client ou un tiers.

Paragraphe 2 – Mécanismes particuliers

Le secret bancaire est levé si, dans le cadre du contrôle fiscal de la banque elle-même, des éléments concrets laissent présumer  l’existence d’un mécanisme ayant pour but ou pour effet d’organiser des infractions à la loi fiscale et qui implique une complicité de l’établissement et du client dans un but de fraude fiscale.

Paragraphe 3 – Réclamation contre une imposition

Le secret bancaire ne protège plus le contribuable qui a introduit une réclamation. Le fisc n’est toutefois autorisé à demander des renseignements qu’au sujet des griefs invoqués dans la réclamation. En pratique, la banque qui se voit adresser une demande de renseignements du fisc dans le cadre de l’instruction de la réclamation du client, interrogera ce dernier pour savoir s’il autorise à y donner suite.

Paragraphe 4 – Comptes privés ou professionnels

L’article 315 CIR dispose qu’un contribuable est tenu de communiquer à l’administration, lorsqu’il en est requis, tous les livres et documents nécessaires à la détermination de ses revenus imposables, ce qui comprend l’obligation de communiquer ses extraits de compte bancaire.

En cas d’insistance de l’administration, le contribuable doit de préférence communiquer ses extraits de compte privé sous peine de s’exposer à une amende administrative de 2.000 frcs à 50.000 frcs ainsi qu’à une taxation sur la base de présomptions.

SECTION VI – SECRET BANCAIRE ET BLANCHIMENT

En exécution de la Directive européenne du 10 juin 1991, la loi du 11 janvier 1993 impose un certain nombre d’obligations aux banques. Les banques sont désormais obligées de s’assurer de l’identité de leurs clients. Les banques ont l’obligation de conserver pendant cinq ans après la fin des relations avec leurs clients, une copie du document probant ayant servi à l’identification. Par ailleurs, les banque ont l’obligation d’informer la Cellule de traitement des informations financières lorsqu’elles soupçonnent qu’une opération est liée au blanchiment de capitaux.

Loi – Programme du 20 juillet 2006

Une disposition de la loi-programme du 20 juillet 2006 comporte une modification des règles permettant aux fonctionnaires de demander des renseignements aux banques, par dérogation à la règle générale suivant laquelle un secret bancaire est garanti au contribuable en matière d’impôts sur les revenus.

Jusqu’à présent, l’administration devait obtenir l’accord des trois des hauts dirigeants du Ministère des Finances, et ces trois accords devaient être cumulés.

La loi-programme a supprimé le triple contrôle de hauts fonctionnaires pour prévoir que l’autorisation devait être donnée par « le fonctionnaire » désigné par le ministre des finances.

Un arrêté ministériel du 29 août 2006 a décidé qu’en matière d’impôts sur les revenus, ce fonctionnaire était « le directeur des contributions dont relève le service qui a effectué l’enquête ».

Cet arrêté ministériel va au-delà de ce que permet la loi-programme. Celle-ci prévoyait le droit pour le ministre de désigner le fonctionnaire, ce qui lui permettait d’accorder ou non, cette autorisation.

Le système prévu par le ministre qui devrait entrer d’application le 1^er janvier 2007, revient à autoriser toutes les directions du pays à déroger au secret bancaire lorsque les conditions prévues par la loi sont remplies. On ne garantit ainsi ni le respect du texte légal, ni son esprit, qui est de veiller à ce que les conditions soient les mêmes partout.

 

ANNEXE

LISTE DES CONVENTIONS

 

– Convention entre la Belgique, le Grand-Duché de Luxembourg et les Pays-Bas, relative à l’assistance réciproque en matière de recouvrement des créances fiscales signées à Bruxelles, le 5 septembre 1952 (Moniteur, 6 juillet 1956).

– Accord complémentaire conclu par échange de lettres datées à Bruxelles les 6 mars et 18 juillet 1975 entre la Belgique et la R.F.A., à la convention européenne d’entraide judiciaire en matière pénale signée à Strasbourg le 20 avril 1953 (Moniteur, 20 août 1956).

– Convention conclue entre la Belgique, la R.F.A., la France, l’Italie et les Pays-Bas pour l’assistance mutuelle entre les administrations douanières respectives, le 7 septembre 1967 (Moniteur 16 avril 1970).

– Directive du 19 décembre 1977 (J.O.C.E. 27 décembre 1977) prévoyant l’assistance mutuelle des Etats membres pour l’établissement correct des impôts sur le revenu et la fortune.

 

 

DEPOT LEGAL FEVRIER 1991

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