LA REFORME DE L’IMPOT SUR LES SOCIETES EN BELGIQUE

 

Article publié dans la Revue « Fiscalité Européenne et Droit International des Affaires » N° 129 (Année 2002)

En 2000, un accord de gouvernement a été pris. Il prévoit que « en matière d’impôt des sociétés, le gouvernement suivra la tendance internationale favorable à une diminution des tarifs nominaux et ce dans un cadre « budgétairement neutre ». Une réforme sera préparée tendant à réduire le taux d’imposition en compensant cette réduction par une diminution du nombre de possibilités de déductions. Dans ce cadre, le statut fiscal des PME (petites et moyennes entreprises et en particulier des plus petites entreprises) doit être revalorisé pour stimuler l’investissement sur fonds propres ».

Cette orientation a été précisée dans la déclaration de politique fédérale du 17 octobre 2000 qui énonce qu’ « Une réforme de l’impôt des sociétés sera menée pour encourager les entreprises étrangères à investir davantage en Belgique. Cette réforme vise à introduire les deux tarifs suivants : un tarif de base comparable à ce qui est pratiqué dans les pays voisins et un tarif diminué pour les P.M.E., les sociétés innovantes et les sociétés qui investissent dans la recherche et dans Internet »

BREVE PRESENTATION DES PRINCIPALES DISPOSITIONS

LES PRINCIPES DE BASE

Dans le prolongement de la loi du 10 août 2001 qui réforme l’impôt des personnes physiques en vue de réduire la pression fiscale sur le travail (Moniteur belge du 20 septembre 2001), le moment est venu, selon le gouvernement belge, d’entreprendre une réforme de l’impôt des sociétés afin de réduire de façon substantielle le taux de cet impôt.

Cette réforme conduira à ramener le taux global actuel de 40,17 % à 33,99 %, c’est-à-dire à un nouveau taux nominal de 33 % majoré de la contribution complémentaire de crise.

Le gouvernement souhaite que la réforme de l’impôt des sociétés s’inscrive dans un cadre budgétairement neutre, ce qui signifie que diverses dépenses fiscales devront être réduites et qu’il sera par ailleurs mis fin à certaines anomalies du régime fiscal actuel.

C’est ainsi, par exemple, que les dispositions visant à éviter la sous-capitalisation seront renforcées et que l’on étendra aux pertes de l’année, l’exclusion de la possibilité d’imputation sur la partie des bénéfices provenant d’avantages anormaux ou bénévoles.

Un précompte mobilier de 10 % sera introduit sur les boni de liquidation en cas de rachat par une société de ses propres actions ou de partage partiel de l’avoir social.

Conformément aux principes de base de l’impôt des sociétés, les dividendes alloués par les sociétés coopératives agréées seront désormais intégrés dans la base imposable (sans toutefois remettre en cause l’exonération prévue en faveur des personnes physiques percevant de tels dividendes).

On procédera également à un renforcement des contrôles et des conditions d’application en matière de déduction des revenus définitivement taxés (R.D.T.). Cela signifie s’assurer que celle-ci ne joue que pour pallier une double imposition économique.

Certaines règles de déductibilité seront revues ou modifiées dans le chef des sociétés. Tel sera le cas, par exemple, des règles en matière d’amortissement et de la prise en compte des frais de voiture.

De même, les sociétés ne pourront plus déduire les impôts qu’elles paient aux Régions. Cette règle ne concerne que la fiscalité propre des Régions, et donc pas les impôts régionaux énumérés à l’article 3 de la Loi Spéciale de Financement.

DISPOSITIONS PARTICULIERES POUR LES P.M.E.

Le gouvernement prendra un ensemble de mesures spécifiquement orientées vers les P.M.E., en particulier, le taux de 28,84 % dont bénéficient ces entreprises sera désormais réduit à 24,98 %, c’est-à-dire à un taux nominal de 24,25 % (hors contribution complémentaire de crise) :

Le nouveau barème se présentera donc comme suit pour les P.M.E. :

Bénéfice imposable
Anciens taux
Nouveaux taux
Taux globaux(C.C.C. comprise)
0 à 1.000.000 BEF
28 %
24,25 %
24,98 %
1.000.000 à 3.600.000 BEF
36 %
31 %
31,93 %
3.600.000 à 13.000.000 BEF
41 %
34,5 %
35,54 %
13.000.000 BEF et plus
39 %
33 %
33,99 %

– l’autofinancement des entreprises sera encouragé en accordant une exonération en faveur des bénéfices mis en réserves

– l’exonération temporaire accordée aux P.M.E. recrutant des travailleurs supplémentaires sera reconduite

– une exonération de toute majoration d’impôt en cas d’absence ou d’insuffisance de versements anticipés sera accordée aux P.M.E., au cours des trois premiers exercices comptables suivant leur constitution

– les entreprises qui le souhaitent pourront compléter leurs versements anticipés d’impôt par un dernier versement après la clôture de l’exercice comptable.

DISPOSITIONS DIVERSES

Diverses mesures concrètes seront également élaborées, dans un cadre globalement neutre, dans différents domaines où des effets positifs peuvent être escomptés, comme :

– la marine marchande, en vue de favoriser un retour au pavillon belge ;
– le secteur audiovisuel et cinématographique ;
– la promotion de l’E-society par l’encouragement à l’acquisition de PC privés ;
– la promotion de la sécurité routière

DISPOSITIONS A PRENDRE DANS UN CADRE INTERNATIONAL

Le gouvernement examinera la possibilité de développer un régime fiscal propre aux sociétés européennes et de lever les obstacles s’opposant encore à l’existence de fusions transfrontalières.

La mise en place d’un régime de consolidation fiscale sera également envisagée.

DEVELOPPEMENT DE LA PRATIQUE DU «RULING»

La pratique du ruling sera consacrée et développée dans la mesure du possible, afin que les contribuables puissent obtenir dans un délai raisonnable une décision anticipée sur les conséquences fiscales des opérations qu’ils ont menées ou entendent mener (Advance tax ruling, Advance Pricing agreements, …).

Cette nouvelle pratique s’inspirera de celle mise en œuvre aux Pays-Bas et s’inscrira bien sûr dans le cadre des principes dégagés au sein de l’OCDE et de l’Union européenne.

Le succès d’une telle approche ne pourra être assuré que moyennant une nouvelle conception et organisation des tâches au sein de l’administration (déjà en chantier, via le Business Process Reengineering opéré dans le cadre de la réforme Coperfin), ainsi que d’un profond changement des mentalités de ceux qui sont aujourd’hui chargés d’appliquer les lois fiscales.

L’AVANT PROJET DE REFORME

Le conseil de ministres du 19 avril 2002 a approuvé un avant-projet de loi visant à réformer l’impôt de sociétés et à promouvoir les investissements. 

Nous dressons un inventaire quasi exhaustif des mesures envisagées.

PRECOMPTE MOBILIER DE 10 % SUR LE BONI DE LIQUIDATION

Les articles 186 à 188 CIR 92 sont relatifs au rachat d’actions ou de parts propres et au partage partiel de l’avoir social. De même les article 208 à 210 CIR 92 sont relatifs au partage total et opérations assimilées. L’excédent que représentent les sommes réparties ou payées aux actionnaires par rapport au capital libéré, en d’autres termes, le « boni de liquidation », est considéré comme un dividende distribué pour la détermination de la base imposable à l’impôt des sociétés.

L’article 264, alinéa 1er, 2° du CIR 1992 exonère cependant de précompte mobilier ces « dividendes ».

L’article 21 du CIR 1992 dispose encore que les revenus payés ou attribués en cas de partage total ou partiel de l’avoir social ou d’acquisition d’actions ou parts propres ne constituent pas des revenus imposables à l’impôt des personnes physiques. Ceci a pour conséquence que ces dividendes ne constituent pas des revenus imposables dans le chef des actionnaires ou associés, personnes physiques. De la sorte, l’exemption de précompte mobilier sur les sommes qui leur sont attribuées équivaut à une exemption totale et définitive d’impôt.

Le gouvernement a estimé que le régime actuel manquait de cohérence et désire, à l’avenir soumettre, les sommes payées ou attribuées aux actionnaires ou associés personnes physiques dans le cadre des opérations de partage et de rachat, à un précompte mobilier de 10 %.

Sept articles du Code seront modifiés. Il s’agit des articles 18,21,22,171, 264,269 et 463 bis.

L’article 31, alinéa 1er de l’avant-projet de loi prévoit que les nouvelles dispositions en matière de précompte mobilier de 10 % seront d’application aux revenus attribués ou mis en paiement à partir du 1er janvier 2002 et à condition que la liquidation ne soit pas clôturée à la date du 25 mars 2002.

Le gouvernement prévoit ainsi une disposition rétroactive de la loi fiscale à partir du 1er janvier 2002.

RESERVE D’INVESTISSEMENT

Le projet entend encourager l’autofinancement des petites et moyennes entreprises, PME, en leur accordant une exonération en faveur des bénéfices mis en réserve. Cette mesure a pour objectif de stimuler l’investissement sur fonds propres dans le chef des PME qui éprouvent de nombreuses difficultés à obtenir des emprunts bancaires.

Un nouvel article 194 quater sera intégré dans le CIR 1992 pour permettre la constitution d’une réserve d’investissement exonérée moyennant le respect d’un certain nombre de conditions.  

  • des plus-values sur actions ou parts exonérées en vertu de l’article 192 CIR 1992,
  • de la réduction éventuelle du capital libéré,
  • de l’augmentation des créances de la société sur des personnes physiques qui sont actionnaires ou qui exercent un mandat d’administrateur, de gérant, de liquidateur ou des fonctions analogues au sein de la société,
  • de la quotité de la plus-value sur véhicule visée à l’article 66 CIR 1992.

L’accroissement du résultat des réserves imposables à prendre en considération pour le calcul de la réserve d’investissement sera limité à 37.500 euros par période imposable. La réserve d’investissement devra respecter la condition d’intangibilité visée à l’article 190 du CIR 1992.

Il convient de préciser qu’un montant égal à la réserve d’investissement devra être investi par la société, en immobilisations corporelles acquises ou constituées à l’état neuf, ou en immobilisations incorporelles neuves, et ce, dans un délai de trois ans à compter du premier jour de la période imposable pour laquelle la réserve d’investissement est constituée, et au plus tard à la dissolution de la société. Cette mesure entrera en vigueur à partir de l’exercice d’imposition 2004.

AMORTISSEMENTS

L’article 196 CIR 1992 serait complété par un paragraphe 2 afin de modifier le régime des amortissements.

Deux mesures sont envisagées :

La première consiste à limiter la première annuité d’amortissement prorata temporis, c’est-à-dire en fonction de la partie de l’exercice comptable au cours de laquelle les éléments d’actifs sont acquis ou constitués.

La seconde prévoit, par dérogation à l’article 62 du CIR 1992, d’amortir les frais accessoires au prix d’achat au même rythme que le montant en principal de la valeur d’investissement ou de revient des éléments d’actifs concernés.

Ces nouvelles dispositions ne seront pas d’application pour les PME, c’est-à-dire pour les sociétés qui bénéficient du taux d’impôt réduit conformément à l’article 215, alinéa 2 du CIR 1992. Cette disposition sera applicable aux éléments d’actifs, et aux investissements, acquis ou constitués pendant une période imposable se rattachant aux exercices d’imposition 2004 et suivants.

DEDUCTIBILITE DES IMPOTS REGIONAUX

Le texte gouvernemental envisage de supprimer la déductibilité, en tant que frais professionnels, des impôts régionaux, taxes et rétributions autres que ceux visés à l’article 3 de la loi spéciale du 16 janvier 1989 relative au financement des Communautés et Régions.

  • Les impôts régionaux visés par l’article 3 de la loi spéciale précitée et qui ne seraient donc pas touchés par cette suppression, sont les impôts suivants :
  • la taxe sur les appareils automatiques de divertissement
  • la taxe d’ouverture des débits de boissons fermentées,
  • les droits de succession d’habitants du royaume et les droits de mutation par décès de non habitants du royaume,
  • le précompte immobilier,
  • les droits d’enregistrement sur les transmissions à titre onéreux de biens immeubles situés en Belgique, à l’exclusion des transmissions résultant d’un apport dans une société sauf s’il s’agit d’un apport par une personne physique, dans une société belge, d’une habitation,
  • les droits d’enregistrement sur la constitution d’une hypothèque sur un bien immeuble situé en Belgique et les partages partiels ou totaux de biens immeubles situés en Belgique,
  • les droits d’enregistrement sur les donations entre vifs de biens meubles et immeubles,
  • la redevance radio et télévision,
  • la taxe de circulation,
  • la taxe de mise en circulation,
  • l’eurovignette.

Sont donc ainsi visés par l’exclusion de déduction, les impôts régionaux, taxes et rétributions adoptés par les Régions dans l’exercice de leurs propres compétences matérielles et dans le cadre d’un objectif bien précis. Ils doivent par ailleurs être directement liés à la réalisation des politiques régionales, comme par exemple les taxes sur les eaux de surface, les taxes sur les bâtiments industriels désaffectés ou les taxes sur les immeubles abandonnés.

REVENUS DEFINITIVEMENT TAXES (R.D.T.)

Les conditions de déduction des revenus d’actions et parts à titre de revenus définitivement taxés (R.D.T.) seront complétées et rendues plus strictes encore.

Les articles 202,§2 et 203 du CIR 1992 seront ainsi modifiés. Le projet envisage l’introduction des trois nouvelles conditions:

  • le seuil de participation minimale est porté de 5% à 10 %. Le seuil de 1.200.000 euros (50.000.000 Bef) n’est pas modifié. Le seuil de participation minimale de 10 % ne s’applique ni aux établissements de crédit, ni aux compagnies d’assurances,
  • une période de détention minimale est introduite. La durée de détention des actions/parts en pleine propriété en qualité d’immobilisations financières est fixée à une période ininterrompue d’au moins un an (article 202,§2,alinéa 1er, 2° CIR 1992). Cette condition de durée de détention ne s’applique pas aux revenus recueillis par les sociétés de Bourse et d’investissement, ni aux revenus alloués ou attribués par des intercommunales ou des sociétés d’investissement,
  • une condition de taxation minimale des revenus qui ont servi à des distributions de dividendes est prévue. Cette nouvelle disposition introduite sous l’article 203,§1er CIR 1992 énonce les conditions de déduction des dividendes au titre des R.D.T. suivant leur provenance. Ce nouvel article définit ce qu’il y a lieu d’entendre par la notion de « dispositions du droit commun en matière d’impôts notablement plus avantageux qu’en Belgique ».Un taux d’impôt inférieur à 15 % est considéré comme notablement plus avantageux et exclura la prise en considération du revenu financier comme R.D.T.. Cette présomption n’est toutefois pas irréfragable et pourra être renversée pour de justes motifs. Cette disposition entrera en vigueur à partir de l’exercice d’imposition 2004.  

SUPPRESSION DE L’IMPUTATION DES PERTES SUR LES BENEFICES PROVENANT D’AVANTAGES ANORMAUX ET BENEVOLES

Il est prévu que les pertes de l’année courante ne seront plus imputables sur la partie des bénéfices provenant d’avantages anormaux et bénévoles. L’article 207,aliéna 2 CIR 1992 sera modifié en ce sens.

Cette modification entrera en vigueur à partir de l’exercice d’imposition 2004.

ABAISSEMENT DES TAUX NOMINAUX D’IMPOSITION

Le taux nominal de l’impôt des sociétés est fixé à 39 %, soit 40,17 % avec les 3% additionnels de la contribution complémentaire de crise. Toutefois, lorsque le revenu imposable n’excède pas 323.750 euros (13.000.000 Bef), un taux de base réduit est applicable aux PME selon l’échelle suivante, avant « contribution de crise. » :

  • 28 % sur la tranche de 0 à 25.000 euros (1.000.000 Bef)
  • 36 % sur la tranche de 25.000 à 89.500 euros (3.600.000 Bef)
  • 41 % sur la tranche de 89.500 à 323.750 euros (13.000.000 Bef)

Afin de répondre à la concurrence des Etats voisins, le gouvernement se propose d’introduire une nouvelle grille tarifaire emportant une forte réduction du taux nominal. Le taux moyen retenu serait de 33 %, avant « contribution de crise », soit 33,99 % « contribution de crise » incluse. Le taux de base d’application pour les PME serait réduit dans la même proportion. Le nouvel article 215 CIR 1992 se présenterait comme suit après la réforme :

Le taux de l’impôt des sociétés est fixé à 33 %.

Lorsque le revenu imposable n’excède pas 322.500 euros, l’impôt est cependant fixé comme suit :

  • sur la tranche de 0 à 25.000 euros : 24,25 %,
  • sur la tranche de 25.000 à 90.000 euros : 31 %,
  • sur la tranche de 90.000 à 322.500 euros : 34,50 % »

Le taux plein et le taux réduit restent toutefois soumis à la contribution complémentaire de crise de 3 %. Cette majoration est censée être réduite de 1 % par an lors des trois prochaines années suivant l’entrée en vigueur de la réforme fiscale.

Ainsi, le taux plein « réel » serait de 33,99 % et les tranches du taux réduit seraient de 24,97 %, 31,93 % et 35,53 %.

Ces nouveaux taux seront d’application à partir de l’exercice d’imposition 2004.

SUPPRESSION DE LA REDUCTION POUR REVENUS D’ORIGINE ETRANGERE

L’article 217 CIR 1992 serait abrogé.

L’actuel article 217 CIR 1992 permet de réduire au quart de l’impôt des sociétés, les bénéfices d’origine étrangère réalisés par les sociétés établies en Belgique. Cette disposition n’est valable, bien entendu, que pour les Etats avec lesquels la Belgique n’a pas conclu de convention préventive de la double imposition.

Ces revenus étrangers seront donc soumis à l’impôt des sociétés conjointement aux revenus belges.

Cette modification entrera en vigueur à partir de l’exercice d’imposition 2004.

EXONERATION DE MAJORATION D’IMPOT EN CAS D’ABSENCE OU D’INSUFFISANCE DE VERSEMENTS ANTICIPES DURANT LES TROIS PREMIERS EXERCICES COMPTABLES D’UNE PME

L’article 218 CIR 1992 prévoit une majoration d’impôt en cas d’absence ou d’insuffisance de versements anticipés. Le taux de cette majoration était de 9 % pour l’exercice d’imposition 2002.

Le gouvernement souhaite accorder aux PME une exonération de majoration d’impôt similaire à celle existant pour les personnes physiques qui s’établissent pour la première fois dans une profession indépendante. Cette disposition vise les sociétés résidentes qui bénéficient de l’application du taux réduit en vertu de l’article 215,alinéa 2 du CIR 1992.

L’exonération précitée ne sera d’application pour chacun des trois premiers exercices comptables envisagés séparément que si, pour chaque exercice concerné, le revenu imposable ne dépasse pas 322.500 euros.

Cette nouvelle disposition sera d’application à partir de l’exercice d’imposition 2004.

NOUVEAU REGIME DE DECISIONS ANTICIPEES

La Belgique dispose de deux régimes légaux de « rulings » : ceux de la Commission des Accords fiscaux préalables (article 345 CIR 1992) et ceux du Service des décisions anticipées. Une troisième procédure dite du capital informel est placée sous le statut de l’ultra-confidentialité.

Dans les deux cas, les demandes ne peuvent que concerner des matières ou des opérations bien délimitées, énumérées exhaustivement par la loi.

La nouvelle procédure de « ruling » se définit comme étant « l’acte juridique par lequel le service compétent octroie un engagement unilatéral conditionnel relatif à la manière dont la loi (au sens de la règle de droit de portée générale) s’appliquera à une situation ou à une opération qui n’a pas encore produit d’effets sur le plan fiscal ».

Bien que le caractère préalable de la demande soit maintenue, l’avant-projet de loi étend considérablement son champ d’application :

  • le caractère limitatif est supprimé. Les demandes pourront encore porter tant sur l’application de la loi fédérale que sur les décrets pris par les Régions. Certaines exceptions seront toutefois prévues en matière de procédure et de recouvrement de l’impôt.

Deux autres exceptions sont encore prévues qui portent 1. sur les opérations ou les situations qui impliquent un Etat refuge non coopératif avec l’OCDE, et 2. sur les opérations ou situations dépourvues de substance économique, en fait lorsqu’il n’y a pas d’autres incidences économiques que l’apparition d’une économie d’impôts.

  • On note une extension du nombre de personnes autorisées à demander une décision anticipée. Selon l’avant-projet, les contribuables résidents et non-résidents, les personnes physiques, les personnes morales agissant à titre privé ou professionnel pourront déposer une demande.

Un nouveau service à créer au sein de l’administration centrale sera chargé du traitement des demandes.

Ce service disposera de suffisamment d’autonomie et bénéficiera d’un grade hiérarchique suffisamment élevé pour pouvoir détenir un pouvoir décisionnel total et pour assurer le respect des accords qu’il prononcera.

Des groupes de connaissance « ad hoc » seront constitués. Ces groupes assureront la coordination entre les services de législation et de gestion pour traiter les demandes qui n’entreront pas dans un cadre standard.

La concertation internationale avec les administrations fiscales de l’Etat des demandeurs est prévue. Le service compétent pourra proposer aux demandeurs d’entamer des négociations avec les autorités fiscales du ou des autres Etats concernés, notamment en ce qui concerne des accords préalables en matière de prix de transfert ou d’accords fiscaux préalables.

Le délai dans lequel le service devra rendre sa décision serait en principe fixé à 3 mois. Ce délai n’est malheureusement qu’indicatif. Aucune sanction n’a en effet été prévue si la décision demandée n’est pas rendue dans le délai, ce qui constitue une différence d’importance par rapport au régime actuel des accords fiscaux préalables où l’absence de réponse de la Commission dans le délai prévu équivaut à une décision positive.

DIVERSES AUTRES MODIFICATIONS

D’autres dispositions non encore commentées par la doctrine sont envisagées. Ces dispositions concernent les domaines suivants :

  • Modifications apportées au régime des centres de coordination,
  • Intensification de la lutte contre les fausses ASBL. Une nouvelle loi votée le 18 avril 2002 réforme considérablement le régime des associations sans but lucratif et les associations internationales sans but lucratif. Nous reviendrons dans une prochaine mise à jour sur le nouveau régime des ASBL,
  • Intensification de la lutte contre les sociétés de liquidités,
  • Développement de la lutte contre l’abus de la personnalité morale,
  • Amélioration de la perception des recettes TVA
  • Non-renouvellement de mesures temporaires telles que le régime des actions AFV, des sociétés novatrices et des sociétés de reconversion.

Cabinets FONTANEAU
Paris – Nice – Bruxelles

 

 

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