Le but de cette partie est de montrer que les Etats membres utilisent régulièrement les incitants fiscaux comme outil, soit pour relancer un secteur d’activité ou une région, soit pour dynamiser les entreprises, soit pour attirer les investisseurs étrangers.

C’est pourquoi nous avons listé un certain nombre de ces incitants fiscaux qui existent ou ont existé. Cette liste n’a pas pour vocation d’être exhaustive. Elle doit simplement illustrer dans quelle situation les Etats membres se trouvent face à cet outil.

Les incitants repris sont classés par pays.

Il a été essayé pour chaque pays, dans la mesure du possible, de faire un plan similaire. En pratique, cela signifie qu’une distinction est faite entre les mesures fiscales qui sont liées à un secteur d’activité ou à une politique plus générale vis à vis des entreprises et de leur forme juridique. Ces dernières sont regroupées dans des mesures que nous avons qualifiées de mesures complémentaires.

 

 

CHAPITRE I – LES MESURES EN FRANCE

 

DIVISION I – LES MESURES HORIZONTALES

SECTION I – LES MESURES FISCALES FAVORISANT L’INVESTISSEMENT

PARAGRAPHE 1 – LES FONDS COMMUNS DE PLACEMENT A RISQUES (FCPR)

A – L’EXONERATION AU TITRE DE L’IMPOSITION DES PLUS-VALUES
L’article 163 quinquies B prévoit l’exonération des plus-values réalisées à l’occasion de la cession ou du rachat des parts de fonds communs de placements à risques.

Cette exonération ne joue que pour les cessions ou rachats intervenant après la période d’indisponibilité de cinq ans d’une part et d’autre part, qu’au moment de la cession ou du rachat, le fonds remplisse toujours les conditions suivantes :

– le contribuable doit s’engager à conserver les parts de FCPR pendant cinq ans au moins à compter de leur souscription ;
les sommes ou valeurs reparties pendant cette période de cinq ans doivent être immédiatement réinvesties dans le fonds et demeurent donc indisponibles ;
– le porteur ne doit pas détenir directement ou indirectement plus de 25% des droits dans les bénéfices de sociétés dont les titres figurent à l’actif du fonds, ou avoir détenu ce montant à un moment quelconque au cours des cinq années précédant la souscription des parts du fonds ou l’apport des titres.

Si toutes ces conditions sont réunies, alors les articles 92 B et 92 F du C.G.l. ne s’appliqueront pas .

Nous retrouvons les mêmes conditions que celles ci-dessus analysées :
définition du fonds commun de placement à risques,
engagement de conserver les titres pendant cinq ans,
réinvestissement immédiat des revenus des parts,
ne pas posséder plus de 10 % des droits au bénéfice des sociétés dont le fonds commun détient une participation,
souscription de parts du fonds commun entre le 1er janvier 1984 et le 31 décembre 1996.

La conséquence du non respect de l’une de ces conditions est l’imposition aux plus-values selon les règles fixées aux articles 92 B et 92 F du C.G.I.

II doit donc exister une ventilation entre les titres cotés et non cotés. La fraction des plus-values réalisées à l’occasion des cessions et rachats de parts du fonds représentatives de titres non cotés est soumise aux règles de l’article 160 du C.G.l.. Or cet article ne s’applique que très rarement, compte tenu des conditions posées par l’article 163 quinquies B.

 

B – REGIME DU PEA

 

a) Présentation

 

Depuis le 14 septembre 1992, les personnes physiques peuvent ouvrir un plan d’épargne en actions (PEA) et bénéficier d’une exonération des produits capitalisés de ces placements sous réserve de n’effectuer aucun retrait pendant au moins cinq ans sous réserve des prélèvements sociaux qui s’élèvent à 10% maximum sur la fraction acquise à partir du 1er janvier 1998 (loi n° 92-666 du 16 juillet 1992, articles 1 à 9).

De plus, en cas de retrait avant deux ans, il y a une imposition du gain net au taux de 22,5 % si le seuil annuel de cession (50.000 Francs) est dépassé.

En outre, en cas de retrait entre deux et cinq ans, il y a une imposition du gain net au taux de 16 % si le même seuil est dépassé.

Enfin, en cas de sortie en rente viagère après huit ans, il y a une exonération d’impôt sur le revenu, mais avec des prélèvements sociaux qui s’élèvent à 10 % sur une fraction du montant de la rente.

Le PEA est réservé aux contribuables fiscalement domiciliés en France. Ses contribuables peuvent ouvrir un PEA auprès de certains organismes (EC, Banque de France, Poste, Compagnie d’assurance…). Chaque contribuable ou chacun des époux soumis à imposition commune ne peut être titulaire que d’un plan ; par ailleurs, un plan ne peut avoir qu’un titulaire. Le plan donne lieu à ouverture d’un compte de titres et d’un compte en espèces associés ou, pour les plans ouverts auprès d’une entreprise d’assurance, à signature d’un contrat de capitalisation en unités de compte.

Les épargnants peuvent alimenter leur PEA, en principe exclusivement en numéraire, dans la limite d’un plafond fixé à 600.000 F par personne soit 1,2 MF pour un couple. Il n’y a donc pas de plafond annuel mais un plafond global applicable sur toute la durée du plan.

b) Régime fiscal du PEA

 

1) Exonération des produits et plus-values :

 

Les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le PEA, ainsi que les avoirs fiscaux et crédits d’impôt restitués par l’Etat et les autres produits que procurent les placements effectues dans le cadre du PEA, ne sont pas soumis à l’impôt sur le revenu sous réserve de n’effectuer aucun retrait avant un délai de cinq ans d’une part, et à condition d’être réinvestis dans le PEA d’autre part.

Lorsque le PEA est ouvert auprès d’une banque, il comporte un compte en espèces et un compte titres. Le titulaire du plan effectue des versements sur un compte en espèces qui servent à acheter les titres qui seront ensuite inscrits sur le compte titres.

Les avoirs fiscaux et crédits d’impôt attachés aux produits encaissés dans le cadre du PEA sont restitués annuellement dans des conditions fixées par décret.

Lorsque le plan se dénouera, après 8 ans, par le versement d’une rente viagère, celle-ci sera exonérée d’impôt sur le revenu.

Au-delà de la huitième année, les retraits partiels de sommes ou de valeurs et, s’agissant des contrats de capitalisation, les rachats partiels n’entraîneront pas la clôture du PEA ; le PEA continue à fonctionner en franchise d’impôt sur le revenu. Toutefois, aucun versement ne sera possible après le premier retrait ou le premier rachat.

Avant l’expiration de la huitième année, tout retrait de sommes ou de valeurs figurant sur le plan ou tout rachat entraînera la clôture du plan.

En revanche, les titres figurant sur le PEA pourront être vendus à tout moment sans entraîner sa clôture, dès lors que le produit de la cession est réinvesti dans le plan.

2) Imposition des produits et plus-values :

 

En cas de retrait (ou de rachat du contrat de capitalisation) avant l’expiration de la cinquième année du fonctionnement du P.E.A., le gain net réalisé depuis l’ouverture du plan est imposable si le seuil annuel de cession de valeurs mobilières de 50.000 Francs est dépassé.

Le taux global d’imposition est de :
32, 5 % (dont 10 % de prélèvement sociaux) si le retrait ou le rachat a lieu dans l’expiration de la seconde année (selon l’article 200 A,5 du C.G.I.) ;
26 % (dont 10 % de prélèvement sociaux) si le retrait intervient entre la deuxième et la cinquième année. (Régime général des plus values de cession de titres)

Le gain net s’entendra de la différence entre la valeur liquidative du plan ou la valeur de rachat pour les contrats de capitalisation à la date du retrait et le montant des versements effectués sur le plan depuis la date de son ouverture (article 150-0 D,6).
Ce seuil de taxation sera, comme pour les plus-values boursières et assimilées, apprécié par référence à la moyenne des cessions de l’année considérée et des deux années précédentes en cas d’intervention d’un événement exceptionnel dans la situation personnelle, familiale ou professionnelle du contribuable.
Lorsque le retrait ou le rachat interviendra avant l’expiration de la deuxième année, le gain net réalisé sur le plan sera imposé, dans les mêmes conditions (c’est-à-dire selon le régime des plus-values boursières et assimilées), mais au taux de 22,5 % (majoré des prélèvements additionnels).

 

C – EXONERATION DES DROITS D’ENREGISTREMENT

 

Les cessions de parts de fonds commun de placement à risques sont exonérées de tout droit d’enregistrement selon l’article 730 quater du CGI.

 

D – LE REGIME DES PLUS-VALUES A LONG TERME SUR LES TITRES DE FONDS COMMUN DE PLACEMENT A RISQUE
La loi n°97- 1026 du 20 novembre 1997, a exclu du régime des plus ou moins values à long terme, les plus et moins-values réalisées par les entreprises passibles de l’impôt sur les sociétés à l’occasion de la cession de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé, à l’exception notamment des plus ou moins-values provenant de cession de parts de fonds de placement à risque qui remplissent les conditions prévues au II-1 bis de l’article 163 quinquies B du CGI (dont 50% au moins de l’actif est constitué de titres de société de capital risque) détenus depuis au moins cinq ans.

Pour bénéficier du régime des plus ou moins-values à long terme, les titres de FCPR doivent respecter ces conditions pendant toute la durée de détention des parts ou actions ou au moins pendant les cinq ans précédant leur cession.

Ce régime procure certains avantages fiscaux puisque la cession des titres des FCPR, détenus depuis au moins cinq ans, est imposée au taux de base réduit de 19% (le taux d’imposition général étant de 33 1/3%) et augmentée par les contributions complémentaires, soit un taux d’imposition de 22,8%.

S’agissant des moins-values nettes, elles ne peuvent s’imputer que sur les plus-values à long terme réalisées au cours des dix exercices suivants.

Les moins-values nettes des exercices précédents, restant à reporter à l’ouverture d’un exercice, peuvent être imputées au franc le franc, quel que soit le taux de taxation des plus-values en vigueur au moment où elles sont apparues, sur la plus-value nette à long terme de l’exercice ou, si cette imputation est impossible, sur la réserve spéciale à laquelle sont inscrites, après taxation au taux réduit, les plus-values à long terme des exercices antérieurs, et cela même au-delà de dix ans.

 

PARAGRAPHE 2 – LES SOCIETES DE CAPITAL RISQUE (SCR)

A – LE REGIME FISCAL DES SCR

 

Les sociétés de capital risque sont définies par l’article 1er de la loi n°85-895 du 11 juillet 1985 modifié.

Ces sociétés, qui ont pour objet essentiel de concourir au renforcement des fonds propres des sociétés non cotées en y prenant des participations, bénéficient, ainsi que leurs associés, d’un régime de faveur.

Pour bénéficier du statut de société de capital une société française doit remplir les conditions suivantes :
– elle doit être constituée soit en société anonyme, soit en société en commandite par actions ;
– sa situation nette comptable doit être représentée de façon constante à concurrence de 50% au moins de parts, d’actions, d’obligations convertibles ou de titres assimilés de sociétés ayant leur siège dans un Etat membre de la Communauté européenne, dont les titres ne sont pas admis à la négociation sur le marché français ou étranger, qui exercent des activités industrielles et commerciales (prévues à l’article 34 du CGI) et qui sont soumises à l’impôt sur les sociétés à des taux de droit commun ou qui seraient soumises à l’impôt sur les sociétés si les activités étaient exercées en France.

De même, il est possible de prendre pour le calcul du quota de 50% :
les titres de sociétés holdings non cotées ayant leur siège dans un Etat de la Communauté européenne, qui sont soumises à l’impôt sur les sociétés ou qui y seraient soumises si l’activité était exercée en France et qui ont pour activité exclusive de détenir des participations dans des sociétés ou des holdings remplissant elles-mêmes les conditions pour être comprises dans le quota de 50% (loi 99-1173 du 30-12-1999 art.30 applicable aux exercices clos à compter du 31-12-1999) ;
et, selon certaines conditions, les actions de sociétés cotées sur le nouveau marché détenues depuis cinq ans au plus.

Pour que les sociétés de capital-risque ne fassent pas partie de groupes de sociétés, leurs participations dans leurs filiales doivent rester des participations minoritaires qui leur confèrent des droits de vote ne dépassant pas 40% du total des droits de vote et elles ne peuvent investir plus de 25% de leurs fonds dans une seule société ;

Pour éviter la création de holdings familiaux sous forme de SCR, il est prévu q’une personne physique, son conjoint et leurs ascendants et descendants ne peuvent pas détenir ensemble, directement ou indirectement, plus de 30% des droits dans les bénéfices d’une SCR.

 

B – LES MESURES FISCALES POUR ENCOURAGER LE DEVELOPPEMENT DU CAPITAL-RISQUE

 

a) L’exonération au titre des plus-values

 

Les sociétés de capital-risque sont exonérées de l’impôt sur les sociétés, sur les dividendes qu’elles perçoivent (sous quelque forme que ce soit) et les plus-values provenant de la partie de leur portefeuille composé, en plus des titres non cotés faisant partie du quota obligatoire de 50%, de titres cotés répondant, cotation exceptée, aux mêmes caractéristiques que ceux inclus dans le quota.

Les produits et les plus-values provenant d’autres formes de placements financiers (titres hors Communauté européenne, obligations, OPCVM, dépôts, comptes courants) sont également exonérés d’impôt sur les sociétés, à titre accessoire, dans certaines limites (D.adm. 4 H-1341 n°66 à 68).

L’exonération des plus-values ne peut se cumuler avec les autres avantages fiscaux liés aux distributions de dividendes et prévus par les articles 145 1 à 4, 158 bis et 158 ter, 209 bis et 223 sexies, 214 A, 216 du CGI.

En revanche, pour l’ensemble des produits résultant des «autres participations taxables », l’ensemble de ces textes demeurent applicables puisqu’ils sont soumis au régime de droit commun des dividendes.

En outre, les dividendes distribués par les sociétés de capital-risque font l’objet d’un traitement fiscal favorable :

Les sociétés actionnaires des sociétés de capital-risque bénéficient du traitement fiscal des plus-values à long terme (imposition au taux de 19%) lorsque la distribution est prélevée des plus-values réalisées grâce à une cession d’actifs intervenue au plus tard dans les quatre ans qui ont précédé et que les actifs sont détenus par la société de capital-risque depuis une période de deux ans au moins ;

Dans le cas des particuliers, les dividendes (provenant des plus-values du portefeuille détenu par la société de capital-risque) sont imposés à un taux forfaitaire de 16% au lieu des taux progressifs normaux.

b) Le régime des plus-values à long terme sur les titres des SCR

 

Les sociétés dites « de capital risque » (S.C.R.) qui ont pour objet de prendre des participations dans les sociétés non cotées bénéficient, ainsi que les associés, d’un régime de faveur.

Ainsi la loi n°97- 1026 du 20 novembre 1997, a-t-elle exclu du régime des plus ou moins values à long terme, les plus et moins-values réalisées par les entreprises passibles de l’impôt sur les sociétés à l’occasion de la cession de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé, à l’exception notamment des plus ou moins values provenant de la cession des actions de sociétés de capital risque remplissant les conditions de l’article 1er de la loi n°85-895 du 11 juillet 1985 détenues depuis au moins cinq ans.

Les SCR dont les titres sont susceptibles de bénéficier du régime des plus ou moins-values à long terme doivent respecter ces conditions pendant toute la durée de détention des parts ou actions ou moins pendant les cinq ans précédant leur cession.

La cession des titres détenus depuis au moins cinq ans est imposée au taux de base réduit de 19% et augmenté par les contributions complémentaires, soit un taux d’impositions de 22,8%.

Les moins-values nettes subies ne peuvent s’imputer que sur les plus-values à long terme réalisées au cours des dix exercices suivants.
c) Les bons de souscription de parts de créateurs d’entreprises

 

L’article 76 de la loi de finances pour l’année 1998 institue des « bons de souscription de parts de créateur d’entreprise ». Cette mesure permet d’attribuer des parts de capital aux salariés et dirigeants d’entreprises de moins de 7 ans, avec un taux d’imposition de 16% (10% de prélèvements sociaux) au bout de 3 ans, (30% + 10%) en deçà.

L’émission de ces bons est réservée aux sociétés non cotées et aux sociétés cotées sur le nouveau marché ou l’un des marchés réunis au sein du groupement Euro NM ou un marché analogue en Europe (Loi 99-587 du 12.07.1999 article 4).

Le dispositif est temporaire. Les bons ne peuvent en effet être attribués qu’entre le 01.01.1998 et le 31.12.2001. De plus, dans la loi de finances pour 1999, ce dispositif a été étendu aux entreprises de moins de quinze ans.

Son objet est de permettre aux entreprises de croissance, qui n’ont pas la possibilité d’offrir des salaires élevés, d’attirer des cadres de haut niveau, ce qui augmente leurs chances de réussite.

La société émettrice des bons ne doit pas avoir été créée dans le cadre d’une concentration, d’une restructuration ou d’une extension d’activités préexistantes. Elle doit avoir une activité autre que bancaire, financière, d’assurance ou de gestion ou de location d’immeubles, et son capital doit être détenu directement pour 25% au moins par des personnes physiques ou par des personnes morales détenues par des personnes physiques.

 

d) Le régime des reports d’imposition des plus-values réinvesties dans les PME nouvelles

 

L’article 79 de la loi de finances 98 institue un report d’imposition pour les plus-values de cession de parts ou d’actions de sociétés non cotées réalisées par des personnes physiques détenant au moins 10% du capital, lorsque le produit de cession est réinvesti avant le 31.12 de l’année qui suit celle de la cession dans la souscription au capital initial ou dans une augmentation de capital en numéraire d’une société nouvelle. Dans la loi de finances 1999, ce dispositif a été étendu aux entreprises de moins de quinze ans.

Son objet est d’encourager le développement d’une population « d’investisseurs potentiels » équivalent des « business angels » américains, afin notamment de faciliter le financement des entreprises dans leur phase d’amorçage.

 

e) Les contrats d’assurance-vie investis en actions (contrats ou bons « DSK »)

 

Afin de favoriser le financement en fonds propres des entreprises françaises, l’article 21 de la loi de finances 1998 instaure une défiscalisation des produits de l’assurance-vie pour les contrats en unité de compte d’une durée égale ou supérieure à 8 ans investis majoritairement pour au moins 50% en actions, dont au moins 5% dans des produits à risque (FCPR, SCR, FCPI, actions non cotées).

Les produits de ces contrats ou bons sont totalement exonérés d’impôt sur le revenu (mais pas des prélèvements sociaux).

Il convient de souligner que, jusqu’au 30 juin 1999, les contrats existants ont pu être transformés par avenant en contrats « DSK » sans taxation.

En outre le sous-quota de 5% vise à attirer l’assurance-vie vers le capital-risque au sens large. Il s’agit d’orienter une partie de l’épargne longue vers ce type d’investissement.
f) Le régime des Fonds Communs de Placement dans l’Innovation (FCPI)

 

Les fonds communs de placement dans l’innovation sont des fonds communs de placements à risques dont l’actif est constitué, pour 60% au moins, de valeurs mobilières, parts de société à responsabilité limitée et avances en comptes courant, émises par des sociétés dont les titres ne sont pas cotés.

En vertu de l’article 199 terdecies-O A,VI du CGI, les personnes physiques qui effectuent entre le 1er janvier 1997 et le 31 décembre 2001 des versements pour la souscription de parts de fonds communs de placement dans l’innovation (FCPI) bénéficient, sous certaines conditions, d’une réduction d’impôt.

Cette réduction d’impôt est égale à 25% du montant des versements effectués au cours de l’année d’imposition au titre de l’ensemble des souscriptions de parts de FCPI.

Ces versements sont retenus dans la limite annuelle de 150 000 F (pour les personnes mariées soumises à une imposition commune) ou de 75 000 F (pour les contribuables célibataires, veufs ou divorcés). La réduction d’impôt maximale annuelle est donc égale à 18750 F ou à 37500 F selon la situation de la famille du souscripteur.

La réduction d’impôt maximale annuelle est donc égale à 18.750 F ou à 37.500 F selon la situation de la famille du souscripteur.

Les sociétés dont les titres ou avances en compte courant sont inscrits à l’actif des FCPI doivent engager des dépenses de recherche ou justifier du caractère innovant des produits ou procédés utilisés (Inst. 5 B-13-98, n°14).

Pour bénéficier de cet avantage fiscal, les souscripteurs de parts de FCPI doivent respecter les conditions suivantes :
le versement doit constituer une souscription de parts nouvelles ;
la souscription doit être réalisée directement par une personne physique fiscalement domiciliée en France au sens de l’article 4 B du CGI.

Les souscriptions effectuées conjointement par des personnes physiques en indivision ouvrent droit à l’avantage fiscal à concurrence de leur part dans l’indivision. Ainsi, lorsque les souscriptions sont réalisées par un club d’investissement constitué en indivision, chaque membre du club peut bénéficier de la réduction d’impôt à concurrence de la fraction de sa souscription représentative de titres ouvrant droit à l’avantage fiscal (Inst. 5 B-13-98, n°28).

Le contribuable, son conjoint, leurs ascendants et descendants ne doivent pas détenir ensemble plus de 10% des parts du fonds et, directement ou indirectement, plus de 25% des droits dans les bénéfices des sociétés dont les titres figurent à l’actif du fonds ou avoir détenu ce pourcentage des droits à un moment quelconque au cours des cinq années précédant la souscription des parts ;

Le souscripteur doit prendre l’engagement de conserver les parts du fonds pendant cinq ans au moins à compter de la souscription.

Le quota de titres éligibles est exprimé par le rapport suivant : montant des titres éligibles/montant total des actifs.

Ce quota est calculé, tant au numérateur qu’au dénominateur, en retenant la valeur réelle des titres composant le portefeuille du fonds au jour de l’inventaire du FCPI. Le rapport doit être égal ou supérieur à 60%.

En pratique, le quota doit être atteint à chacun des inventaires semestriels de l’actif du fonds.

Afin de faciliter la constitution des FCPI, le quota de 60% doit être atteint au plus tard lors de l’établissement de l’inventaire de clôture de l’exercice suivant celui de la constitution du FCPI ou, le cas échéant, la transformation d’un FCPR existant en FCPI. Ce délai court à compter de la date de souscription de la déclaration d’existence du fonds auprès des services fiscaux, qui doit être effectuée au plus tard dans les mois suivants la création ou la transformation du fonds.
g) Le Fonds public pour le capital-risque

L’Etat a décidé de contribuer à augmenter l’offre de capitaux à risque au profit des jeunes entreprises innovantes. Compte tenu de leur potentiel de croissance, ces entreprises représentent une source considérable de création d’emplois durables.

Ainsi, l’Etat a confié à la Caisse des Dépôts et Consignations la gestion d’un fonds de 600 millions de francs destiné à investir des parts minoritaires dans des fonds de capital-risque privés.

Toutefois, il appartiendra aux opérateurs privés de choisir les entreprises dans lesquelles seront investis les fonds de capital-risque. Ce choix se fera à partir de l’analyse des perspectives industrielles, financières et commerciales de chaque entreprise.

Les moyens de ce fonds ont été augmentés de 50% en novembre 1998 puisque la Banque Européenne d’Investissement a décidé d’apporter 300 MF supplémentaires.

A la fin de l’année 1998, le Fonds public pour le capital risque avait investi plus de 200 MF.

 

C – LES SOCIETES FINANCIERES D’INNOVATION (S.F.I.)

 

Les sociétés financières d’innovation sont définies par la loi du 11 juillet 1972.

Leur rôle essentiel est de faciliter en France les opérations de mise en œuvre industrielle de la recherche technologique ainsi que de promotion et d’exploitation d’inventions portant sur un produit, un procédé ou une technique, déjà brevetés ou devant l’être, qui n’ont pas encore été exploités ou qui sont susceptibles d’applications entièrement nouvelles.

Les sociétés qui ont la possibilité de souscrire au capital de ces sociétés sont soumises à l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux ou à l’impôt sur les sociétés.

Pour bénéficier de ces avantages fiscaux, les souscriptions au capital des S.F.I. doivent être effectuées en numéraire. Seules les titres souscrits au capital initial ou aux augmentations de capital de S.F.I. sont éligibles.

Conformément aux dispositions de l’article 39 quinquies A’2-b du CGI, les actions souscrites auprès des S.F.I. ayant conclu une convention avec l’Etat peuvent donner lieu à la constitution d’un amortissement exceptionnel de 50% à la clôture de l’exercice du versement de la souscription.

Si les actions sont ensuite cédées, la plus-value constatée n’est comprise dans les bénéfices imposables que pour la fraction dépassant l’amortissement exceptionnel précédemment pratiqué, à condition que la cession intervienne plus de trois ans après la souscription (cette règle concerne les actions qui ont bénéficié de l’amortissement exceptionnel au taux de 75% au cours des exercices clos avant le 01-01-1992) ; selon l’article 39 quinquies A,2-b et 40 sexies 2ème alinéa du CGI.

 

PARAGRAPHE 3 – LES SOCIETES D’INVESTISSEMENT

A – DEFINITION
Les sociétés d’investissement ont comme objet commun la gestion d’un portefeuille de valeurs mobilières.

Il existe plusieurs types de sociétés d’investissement :
les sociétés mobilières d’investissement ordinaires (SIO) régies par l’ordonnance 45-271 du 2 novembre 1945 ;
les sociétés d’investissement à capital variable (SICAV) ;
et les sociétés de développement régional (SDR).

Ces sociétés bénéficient d’un régime fiscal particulier pour éviter notamment la double imposition des revenus du portefeuille, lors de l’encaissement et lors de la distribution.

Les sociétés d’investissement doivent remplir les conditions suivantes :
elles doivent être constituées sous forme de sociétés anonymes ;
elles doivent avoir un capital libéré d’au moins 20 millions de francs ;
elles ne peuvent acquérir que des valeurs mobilières faisant l’objet d’une émission publique ou admise à une cote officielle ou à une cote de courtiers en valeurs mobilières ou des titres de sociétés ayant établi au moins trois bilans annuels approuvés par assemblée générale.

En application de l’article 208 A du CGI, le bénéfice des dispositions de l’article 208-1°bis et 208-2° du même code est réservé aux sociétés d’investissement qui procèdent, au titre de chaque exercice, à la répartition entre leurs actionnaires de la totalité des bénéfices qui, en vertu de l’article 9 de l’ordonnance modifiée du 2 novembre 1945, peuvent être distribués quel que soit le montant des réserves.

 

B – EXONERATION DE L’IMPOT SUR LES SOCIETES ET DES PLUS-VALUES
Les articles 208-1° bis et 208-2° exonèrent les sociétés d’investissement d’impôt sur les sociétés pour la partie de leurs bénéfices provenant des produits nets de leur portefeuille et des plus-values qu’elles réalisent sur la vente des titres ou parts sociales faisant partie de ce portefeuille.

De même, les distributions de dividendes faites par ces sociétés sont soumises à des règles particulières qui visent à placer les actionnaires dans une situation similaire de celle qui serait la leur s’ils percevaient directement les revenus encaissés par la société.

Pour bénéficier de ce régime fiscal, les sociétés d’investissement doivent distribuer leurs bénéfices. Elles ne peuvent accumuler en franchise d’impôt des réserves excédant le montant de celles qu’elles sont légalement tenues de constituer.

 

SECTION II – LES MESURES FAVORISANT LA CREATION D’ENTREPRISE

PARAGRAPHE 1 – UNE FISCALITE ALLEGEE POUR LES ENTREPRISES NOUVELLES

A – DEFINITION DE L’ENTREPRISE NOUVELLE
Cette mesure s’applique aux entreprises réellement nouvelles. Leur constitution ne peut résulter d’une réorganisation au sein d’un groupe.

Sont donc exclues de l’application de la mesure, les entreprises nouvelles créées dans le cadre d’une consolidation d’activités commerciales, d’une opération de restructuration, d’une extension ou d’une reprise d’une activité existante. Les actions de ces sociétés (représentant le capital social ou les droits de vote) ne peuvent être détenues, directement ou indirectement, pour plus de 50% par d’autres sociétés.

De même, l’activité exercée et le lieu d’établissement constituent des critères essentiels.

Le siège social et l’ensemble des activités et des moyens d’exploitation des sociétés doivent être implantés dans les zones de développement rural ou urbain (ZAT, TRDP ou ZRU).

La loi sur les nouvelles sociétés s’applique :
Aux entreprises exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale visées à l’article 34 du CGI.
Pour les activités professionnelles non commerciales exercées par des sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés qui emploient un effectif de trois salariés au moins, cette condition d’effectif doit être remplie à la clôture du premier exercice et pendant tout le reste de la période d’application du dispositif (dans l’hypothèse où cet effectif varie en cours d’exercice, il sera calculé en fonction de la durée de présence des salariés pendant l’exercice) ;
A partir de 1999, pour les locations d’établissements industriels et commerciaux munies de leurs équipements visées à l’article 35, I-5°, lorsque les immeubles loués sont situés dans une zone de revitalisation rurale.

Certaines activités sont expressément exclues du champ d’application de la mesure. Ainsi, les activités bancaires, financières et d’assurance, les activités de gestion et de location d’immeubles et les activités bancaires ne peuvent bénéficier du régime.

Les conditions d’application du régime doivent être satisfaites dès la constitution de l’entreprise et à tout moment de son existence. Si une ou plusieurs de ces conditions cessent d’être satisfaites, l’entreprise ne peut plus bénéficier des allégements.
B – LES ALLEGEMENTS PREVUS
Les entreprises créées dans certaines zones prioritaires d’aménagement du territoire (voir division III) entre le 1er janvier 1995 et le 31 décembre 2004 (date limite fixée par l’article 92 de la loi 99-1172 du 30-12-1999) bénéficient d’une exonération totale ou partielle d’impôt sur les bénéfices d’une durée de cinq ans.

Ces entreprises peuvent aussi bénéficier d’exonération d’impôts locaux au cours des deux années qui suivent celle de leur création.

Plus précisément, les entreprises bénéficient :
d’une exonération totale des bénéfices réalisés jusqu’au terme du vingt-troisième mois suivant celui de la création ;
puis d’un abattement de 75%, 50% et 25% sur les bénéfices réalisés au cours de chacune des trois périodes de douze mois suivantes.

S’agissant des entreprises créées à partir du 1er janvier 2000, le montant maximal de bénéfice exonéré est plafonné à 225 000 euros (soit 1 475 903 F) par période de trente-six mois (loi 99-1172 du 30-12-1999 art.92).

L’exonération s’applique aux bénéfices et aux plus-values. Toutefois, les plus-values de réévaluation d’éléments d’actif régulièrement déclarés dans les délais impartis ne peuvent bénéficier de ce régime. Elle s’applique après imputation des déficits reportables (pour les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés) et des amortissements réputés différés.

Les entreprises exonérées relevant de l’impôt sur les sociétés sont également dispensées du paiement de l’IFA (imposition forfaitaire annuelle des sociétés) au titre des mêmes périodes et dans les mêmes proportions. En d’autres termes, lorsqu’une société bénéficie au 1er janvier d’une année d’exonération totale d’impôt sur les sociétés, elle est dispensée totalement de l’IFA au titre de l’année en question. Si le taux d’exonération est de 75% il vaut également pour l’IFA.

Il convient toutefois de préciser que dans la loi de finances pour l’année 2000, il est prévu que les personnes morales ayant un chiffre d’affaire inférieur à 500.000 Francs sont exonérées de l’I.F.A.

En outre, les sociétés nouvelles dont la capital est constitué pour moitié au moins par des apports en numéraire bénéficient d’une exonération temporaire de l’I.F.A. pendant leurs trois premières années d’activité.

Ainsi la loi accorde-t-elle également une exonération temporaire totale ou partielle d’I.F.A., associée à une exonération d’impôt sur les sociétés ou entreprises suivantes :
entreprises nouvelles implantées dans certaines zones prioritaires d’aménagement ;
sociétés exerçant l’ensemble de leurs activités dans les zones franches urbaines ou en Corse ;
sociétés créées pour la reprise d’entreprises en difficulté ;
sociétés implantées dans les zones d’entreprises.

 

PARAGRAPHE 2 – SOCIETES CREEES POUR LA REPRISE D’ENTREPRISE EN DIFFICULTE

Les sociétés créées pour la reprise d’entreprises ou d’établissements industriels en difficulté peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés au cours de leurs 24 premiers mois d’activité et régulièrement déclarés. Elles sont également dispensées du paiement de l’I.F.A. au cours de cette période selon l’article 223 nonies du C.G.I. et peuvent bénéficier d’exonération d’impôts locaux dans les conditions suivantes :
les sociétés bénéficiaires des dispositions de l’article 44 septies du CGI doivent être soumises à l’impôt sur les sociétés au taux normal ;
la société nouvelle doit avoir été constituée spécialement pour reprendre une entreprise industrielle en difficulté au sens légal du terme ;
elle doit avoir pour activité exclusive l’exploitation de l’entreprise en difficulté ;
le capital de cette société ne doit pas être détenu directement ou indirectement par les personnes qui ont été associées ou exploitantes ou qui ont détenu indirectement plus de 50% du capital de l’entreprise en difficulté pendant l’année précédant la reprise.

Une détention indirecte existe si les droits de vote ou les droits à dividendes sont détenus par les membres du foyer fiscal d’un associé (ou exploitant), une entreprise dans laquelle cette personne détient plus de 50% des droits ou exerce, en droit ou en fait, des fonctions de direction ;

L’exonération couvre les bénéfices réalisés à compter de la création jusqu’au terme du vingt-troisième mois suivant celui de la création et qui ont été régulièrement déclarés par la société ;

L’exonération est de plein droit si l’entreprise fait l’objet d’une procédure de redressement judiciaire. Dans le cas contraire, cette exonération temporaire peut être accordée sur agrément du ministre chargé du budget si :
la reprise concerne des branches complètes et autonomes d’activité dont la cession est ordonnée par le juge commissaire dans le cadre d’une liquidation judiciaire (article 81 et suivant de la Loi 85-98 du 25.11.1985) ;
la reprise porte sur un ou plusieurs établissements industriels en difficulté d’une entreprise industrielle dont la situation d’ensemble n’est pas compromise. Dans cette hypothèse, la société créée pour la reprise doit être indépendante, juridiquement et économiquement, de l’entreprise cédante. Toutefois, l’administration accepte que les deux sociétés puissent avoir des relations économiques et financières, même importantes, dès lors qu’elles sont temporaires et présentent un caractère normal (Inst. 18-7-95).

Pendant les trois premières années d’exploitation, l’imposition est immédiate (avec application de l’intérêt de retard de 0,75% par mois) en cas de cessation d’activité ou de survenance d’un des événements visés à l’article 221-2, 1er alinéa du CGI (dissolution, transformation, fusion, transfert à l’étranger).

Au terme de l’article 46 quater-0 ZU du CGI, les sociétés qui bénéficient de l’exonération doivent produire, à l’appui de la déclaration de résultats de chaque exercice, un état comportant, des renseignements sur leur situation et sur celle de leurs associés, ainsi que sur la situation de l’entreprise reprise et de ses associés ou exploitants.

Ces sociétés peuvent ne plus bénéficier de cette exonération si, au cours des trois premières années d’exploitation, la société abandonne l’activité reprise ou se trouve affectée par l’un de ces événements : dissolution, transformations, fusion, transfert à l’étranger. Face à cette situation, l’impôt devient immédiatement exigible (avec application de l’intérêt de retard de 0,75% par mois).
SECTION III – AVANTAGES FISCAUX ACCORDES AUX SALARIES POUR LA PRISE DE PARTICIPATION DANS LEUR PROPRE ENTREPRISE

PARAGRAPHE 1 – SOUSCRIPTION AU CAPITAL DES SOCIETES NOUVELLES : DEDUCTION DES INTERETS D’EMPRUNTS

L’article 83,2e quater et 2e quinquies du C.G.I. prévoit la possibilité tant pour les salariés que pour certains dirigeants dont la rémunération est soumise à l’impôt sur le revenu, de déduire de leur salaire ou rémunération les intérêts des emprunts contractés entre le 1er janvier 1984 et le 31 décembre 1996 pour souscrire au capital d’une société nouvelle.

A – CONDITIONS REQUISES POUR BENEFICIER DE LA DEDUCTION
Le contribuable doit être fiscalement domicilié en France.
a) Conditions afférentes à la société
la société doit être assujettie à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ;
la société doit exercer une activité, soit industrielle, commerciale ou artisanale, soit libérale
b) Conditions relatives à l’emprunt
les sommes empruntées doivent être affectées à la souscription de parts sociales ou d’actions d’une société nouvelle ;
la souscription doit intervenir pendant l’année de création de la société ou pendant l’une des deux années suivantes.
c) Conditions relatives aux actions ou aux parts souscrites
les actions souscrites revêtent la forme nominative ;
les parts sociales ou actions souscrites sont déposées chez un intermédiaire agrée ;
les actions souscrites ne sont pas cédées avant l’expiration d’un délai de cinq ans à compter de la date de leur souscription.

Remarque
La société bénéficiaire de l’apport doit, par ailleurs, remplir les conditions étudiées pour les entreprises nouvelles concernant les biens amortissables, droits de vote, etc…

B – LA DEDUCTION
Le montant déductible ne peut dépasser 50% par an du montant brut de la rémunération versée avant déduction des frais personnels.
Par ailleurs, ce montant doit rester dans la limite de 100.000 F

PARAGRAPHE 2 – LA TRANSMISSION D’ENTREPRISES A LEURS SALARIES

A – REGIME APPLICABLE POUR LES SOCIETES CREEES DE 1992 A 1996
Supprimé en 1997, ce régime est cependant important car il joue encore pour les opérations faites entre 1992 et 1996.

Les salariés qui ont souscrit au capital initial ou qui souscrivent à l’augmentation du capital d’une société nouvelle créée entre le 1er/01/1992 et le 31/12/1996 pour racheter leur entreprise bénéficient d’un avantage fiscal. Il peut prendre la forme d’une déduction des intérêts des emprunts éventuellement contractés, ou d’une réduction d’impôt.

Le même avantage s’applique aux salariés des entreprises dont le capital est détenu à plus de 50% par la société rachetée.

Les souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital intervenant dans les trois ans qui suivent la date de constitution de la société nouvelle, libérée au plus tard le 31/12/1999, sont visés par ce régime.

Le dispositif de rachat d’une entreprise par ses salariés (RES) ne peut plus être mis en œuvre depuis le 1er/01/1997, mais il continue de produire effet pour les salariés ayant participé à une telle opération.

L’avantage fiscal est laissé au choix des salariés :
soit une déduction des intérêts d’emprunts du montant brut de la rémunération versée, à concurrence de 100.000 F maximum par an. Sont concernés les intérêts de l’année de souscription et les intérêts des cinq années suivantes ;
soit une réduction d’impôt égale à 25 % des versements faits pour la souscription. Ces versements sont ceux effectués dans les trois ans de la constitution de la société, dans la limite de 40.000 F pour les personnes seules et 80.000 F pour les couples.

Compte tenu de la date limite de création des sociétés nouvelles, cette réduction ne pourra plus s’appliquer à compter de l’imposition des revenus 2000.

Ces avantages ne sont pas cumulables et ils ne peuvent fonctionner que si le salarié conserve ses titres souscrits jusqu’au 31 décembre de la cinquième année suivant celle de la souscription.

Le régime décrit ci-dessus est venu remplacer celui prévu jusqu’en 1991, qui lui-même avait pris le relais du régime initial instauré en 1987.

Bien que n’étant plus d’application, ce dispositif continue de régir les opérations de rachat effectuées entre avril 1987 et le 31 décembre 1991. C’est pourquoi, nous décrirons ci-après rapidement les avantages fiscaux et conditions d’application du dit régime.
B – REGIME PRECEDENT, APPLICABLE DE 1987 A 1991
Les avantages fiscaux prévus sont :
bénéfice, pour la société nouvelle, d’un crédit d’impôt calculé en fonction de l’impôt sur les sociétés dû par la société rachetée au titre de l’exercice précédent et report de l’imposition des plus-values d’actifs réalisées lors de la fusion ;
déduction des intérêts d’emprunts contractés par les salariés (ou option pour la réduction d’impôt de 25 %) ;
report d’imposition de la plus-value réalisée lors de l’apport par les salariés à la société nouvelle des actions ou parts de la société rachetée ;
exonération des droits d’enregistrement des apports à la société nouvelle de titres de la société rachetée ;
exonération sur les apports mobiliers par les salariés à la société holding.

Tous ces avantages fiscaux sont réservés uniquement aux entreprises passibles de l’impôt sur les sociétés qui ont une activité industrielle et commerciale.
a) Le crédit d’impôt et le report de l’imposition des plus-values d’actifs réalisées lors de la fusion
L’application de ce régime suppose que la société remplisse des conditions précises :
la société procédant au rachat doit être nouvelle ;
la société nouvelle doit détenir la majorité des droits de vote de l’autre société ;
les droits de vote de la société nouvelle doivent être détenus pour plus de 50 % par le personnel de l’entreprise ;
la société qui procède au rachat doit être passible de l’impôt sur les sociétés ;
l’entreprise rachetée doit être passible de l’impôt sur les sociétés ;
l’entreprise rachetée doit poursuivre une activité industrielle ou commerciale ;
avoir employé au moins 20 salariés au cours des deux ans qui précèdent le rachat.

Par ailleurs, l’opération doit être agréée par le Ministre de l’Economie, des Finances et du Budget.

b) Déduction des intérêts d’emprunts
Les conditions de déduction sont les mêmes que celles étudiées dans le paragraphe 1 ci-dessus.

Il est, cependant, expressément précisé que la déduction doit être effectuée sur le montant des salaires versés aux intéressés par la société rachetée.
c) Report d’imposition des plus-values réalisées lors de l’apport des titres
Cette mesure permet aux apporteurs d’actions ou de parts de la société rachetée à la société holding nouvelle de solliciter le report d’imposition de la plus-value réalisée à l’occasion de cet apport. Il ne s’agit pas d’une exonération mais d’un simple report de taxation.

Lors de la cession des droits sociaux de la société holding reçus en rémunération de l’apport, l’apporteur de parts ou d’actions à cette société sera imposé à l’impôt sur le revenu pour :
la plus-value d’apport afférente aux droits sociaux apportés à la société holding ;
la plus-value correspondant aux droits de la société holding cédés.

Cette disposition s’applique à 2 types de personnes :
les salariés de la société rachetée qui ont bénéficié d’options de souscription ou d’achats d’actions de cette société ;
les autres actionnaires ou porteurs de parts de la société rachetée.
PARAGRAPHE 3 – AUTRES FORMES D’ACTIONNARIAT DES SALARIES

Nous n’aborderons pas, dans cette étude, les différentes mesures prises pour favoriser l’actionnariat des salariés :
les options de souscription ou d’achat d’actions C.G.I., article 80 bis,
les souscriptions ou achats d’actions au profit des salariés,
les distributions exceptionnelles d’actions au profit des salariés moyennant le concours financier de l’Etat, car elles ne sont pas directement liées à la création d’entreprise ou au développement d’un comportement innovateur.

SECTION IV – LES QUARTIERS GENERAUX ET CENTRES DE LOGISTIQUE

Une instruction du 21 janvier 1997 commente les modalités d’imposition des quartiers généraux et des centres de logistique implantés en France par les groupes internationaux et des indemnités d’expatriation versées à leurs personnels détachés temporairement en France depuis l’étranger par les autres entités du groupe concerné. Elle rappelle par ailleurs certaines dispositions prévues par des conventions fiscales conclues par la France qui peuvent bénéficier à ces personnels en matière d’impôt de solidarité sur la fortune.

Elle regroupe l’ensemble des commentaires administratifs relatifs à cette question. Les quartiers généraux déjà agréés par l’administration fiscale peuvent, s’ils y ont intérêt, se prévaloir des dispositions de cette instruction pour les exercices clos à compter de la date de sa parution (soit le 30 janvier 1997).

Toutefois, dans le cas où un quartier général entendrait modifier le contenu de tout ou partie des activités agréées ou adjoindre de nouvelles activités, il devrait au préalable obtenir l’accord de la direction des vérifications nationales et internationales (DVNI).
SOUS-SECTION I – L’IMPOT SUR LES SOCIETES DU PAR LES QUARTIERS GENERAUX

PARAGRAPHE 1 – LE CHAMP D’APPLICATION

A – LA DEFINITION DU QUARTIER GENERAL
On considère comme « quartier général » une société dont le siège est en France ou un établissement stable situé en France d’une société dont le siège est à l’étranger, qui dépend d’un groupe international contrôlé depuis la France ou l’étranger, et qui exerce au seul profit de ce groupe des fonctions de direction, de gestion, de coordination ou de contrôle.

Juridiquement, le quartier général peut être constitué sous la forme :
d’une société de droit français ;
d’un simple établissement, sans personnalité juridique, d’une société étrangère ;
d’un département ou d’une division adjoint à une branche d’activité industrielle ou commerciale d’une entreprise préexistante ou à une société holding (y compris une société holding de participations étrangères visée à l’article 223 sexies 3-8° du CGI si les conditions prévues à cet article sont respectées).

Il doit s’agir d’une entité passible en France de l’impôt sur les sociétés.

Le régime fiscal décrit ci-après est réservé aux fonctions exercées exclusivement pour le compte des entreprises du groupe. Si un quartier général fournit des services à des entreprises étrangères au groupe, les bénéfices correspondants doivent donc être déterminés dans les conditions de droit commun.

Sont considérées comme appartenant à un même groupe les sociétés françaises ou étrangères placées sous le contrôle d’une société mère française ou étrangère.
B – LES ACTIVITES CONCERNEES
L’activité du quartier général consiste en la fourniture de prestations de service qui correspondent à des fonctions de nature essentiellement administrative, non susceptibles de donner lieu à une commercialisation à des tiers. Il s’agit des fonctions de direction, de gestion, de coordination ou de contrôle.

De façon générale, ne sont admises dans le quartier général que les activités pour lesquelles il est en pratique extrêmement difficile d’évaluer une valeur marchande, ces activités étant, par nature, spécifiques aux groupes.

Ces activités doivent consister en prestations de services qui correspondent à des fonctions de direction, de gestion, de coordination ou de contrôle exercées dans les domaines suivants :
services à caractère administratif et services informatiques relatifs à la gestion administrative interne du groupe ;
services à caractère « stratégique » (ex. : participation à la définition de la politique du groupe dans différents domaines) ;
services de ressources humaines tels que la gestion du personnel, la formation, la mise au point des systèmes de paie ou la gestion de la paie ;
services de communication ou de relations publiques (y compris la publicité) et services en charge de la fourniture et du rassemblement d’informations ;
services de recherche et de développement.

Certaines fonctions propres au secteur des établissements de crédit et des entreprises d’assurance qui se situent très en amont de l’activité financière proprement dite et sont nettement individualisables peuvent être admises dans le quartier général.

Il s’agit des fonctions dites de post-marché (« back office ») et de certaines fonctions d’analyse financière.

La notion de post-marché désigne les moyens et méthodes mis en œuvre pour traiter et gérer au niveau administratif, réglementaire, logistique et comptable les opérations financières réalisées par chaque établissement du groupe.

Le centre de post-marché ne saurait en revanche en aucun cas être un donneur d’ordre en ce qui concerne les opérations financières ni assurer un regroupement de ces opérations de façon à optimiser les conditions d’accès du groupe aux différents marchés.

L’analyse financière concerne les analyses qui revêtent un caractère général, c’est-à-dire qui ne sont ni vendues, ni réalisées à l’appui d’un produit commercialisé ou d’une opération particulière.
C – LA COMPETENCE GEOGRAPHIQUE
La compétence du quartier général n’est pas limitée à un secteur géographique déterminé.

Il peut donc agir au profit de l’ensemble des sociétés du groupe sur une base mondiale dans le cadre des compétences qui lui sont dévolues.

Toutefois, le quartier général doit demeurer un démembrement du siège social du groupe et à ce titre il ne doit pas disposer de pouvoirs complets quant à la gestion des sociétés qui composent ce groupe. Le quartier général n’a donc en aucun cas vocation à se substituer aux échelons décisionnels du groupe auxquels les actionnaires ont dévolu les pouvoirs généraux de décision.

Le quartier général devra intervenir tout au plus comme préparateur puis relais d’une décision prise aux échelons décisionnels du groupe.

A contrario, lorsque le quartier général intervient pour un secteur géographique limité, celui-ci doit être néanmoins étendu pour être conforme à la vocation internationale de ce type d’entité.

Aussi un quartier général doit-il rendre des services de manière prépondérante à des sociétés dont le siège est hors de France ou à des établissements situés hors de France de sociétés du groupe.

Cette condition de prépondérance s’apprécie en fonction du rapport suivant :
Montant total des charges d’exploitation courantes (y compris les frais de sous traitance et les débours) correspondant aux prestations rendues par le quartier général aux sociétés du groupe qui ont leur siège hors de France ou aux établissements situés hors de France des sociétés du groupe/Montant total des charges d’exploitation courantes (y compris les frais de sous-traitance et les débours).

Le résultat de ce rapport doit excéder 50 %.

PARAGRAPHE 2 – LES MODALITES D’IMPOSITION

A – LE CALCUL DES BENEFICES PASSIBLES DE L’IMPOT SUR LES SOCIETES
Les quartiers généraux ont la possibilité d’obtenir a priori de l’administration l’assurance que le montant de leurs bénéfices imposables à l’impôt sur les sociétés ne sera pas remis en cause s’ils le déterminent en fonction d’une marge bénéficiaire pour l’ensemble des activités qui relèvent des fonctions « quartier général », calculée en appliquant un pourcentage donné au montant des charges d’exploitation courantes.

Ces charges, déterminées selon les règles de droit commun de l’impôt sur les sociétés, s’entendent des frais divers engagés au cours de l’exercice tels qu’ils figurent au débit des comptes de charges, y compris les charges d’intérêt liées au fonctionnement et les amortissements pratiqués selon le mode linéaire ou le mode dégressif.

Ces charges n’incluent pas les débours qui font l’objet de remboursements au quartier général lorsque ce dernier agit en tant qu’intermédiaire pour le compte de commettants qui sont des sociétés membres du groupe.

En outre, les débours doivent revêtir pour le quartier général un caractère occasionnel et accessoire.

Dans la mesure où une partie des activités du quartier général serait sous-traitée, les frais de sous-traitance correspondants seront pris en compte dans les charges, pour la part de leur montant qui excède la moitié des charges d’exploitation courantes hors sous-traitance.

Les provisions pour charges sont également exclues de la base servant à l’application de la marge, les charges étant prises en compte lorsqu’elles sont effectivement débitées.

L’impôt sur les sociétés et les contributions exceptionnelles ne sont pas considérés comme des charges de fonctionnement.

Lors de la détermination du résultat fiscal de chaque exercice du quartier général, aucune réintégration n’est à effectuer au titre des charges non déductibles.

Le taux de marge retenu est fixé au cas par cas, en fonction des caractéristiques de l’activité du quartier général et de ses conditions d’exercice, au niveau qui correspond le mieux au profit qui aurait été réalisé par une entreprise indépendante dans le respect du principe de pleine concurrence.

Le taux de marge originellement admis n’est pas intangible pour toute la durée d’existence du quartier général. Il est susceptible d’être modifié en fonction des changements intervenus dans la nature ou les conditions d’exercice des activités et à compter de l’exercice au titre duquel surviennent ces changements.

La base d’imposition ainsi déterminée est considérée comme reflétant le bénéfice susceptible d’être réalisé dans des conditions de pleine concurrence.

En conséquence, la garantie de l’administration est subordonnée à la condition que le quartier général « facture » ses prestations sur la base du coût majoré de la marge bénéficiaire fixée.

Toute surfacturation entraînerait la constatation d’un résultat complémentaire imposable à l’impôt sur les sociétés. Une sous-facturation s’analyse par ailleurs en un avantage occulte constituant un revenu distribué en application selon le cas des articles 111 c ou 115 quinquies du CGI. L’impôt de distribution serait donc exigible.

Les bénéfices du quartier général font l’objet d’une imposition à l’impôt sur les sociétés au taux normal de 33,1/3 %, augmenté actuellement des contributions exceptionnelles.

Le mode de fixation du bénéfice imposable du quartier général évoqué ci-avant reste sans incidence sur l’imposition dans les conditions de droit commun des produits financiers hors exploitation, tels les revenus de titres, et des résultats exceptionnels, comme les plus-values ou les moins-values provenant de la cession d’éléments d’actif immobilisé.

Le quartier général est éligible au régime de groupe mentionné à l’article 223 A du CGI si les conditions fixées pour l’application de ce régime sont remplies.
B – LA DELIVRANCE DE LA GARANTIE
Les demandes de garantie a priori de l’administration doivent être adressées à la Direction des vérifications nationales et internationales (DVNI), 9, Place Saint Sulpice, 75092 Paris Cedex 06.

Lors de l’instruction de la demande, l’administration a bien entendu la faculté de solliciter de l’entreprise les informations de toute nature nécessaires à une prise de décision en toute connaissance de cause.

Tout défaut de communication de ces informations peut justifier le refus de l’administration d’accorder le régime décrit ci-avant.

SOUS-SECTION II – L’IMPOT SUR LES SOCIETES DU PAR LES CENTRES DE LOGISTIQUE

PARAGRAPHE 1 – LE CHAMP D’APPLICATION

 

A – LA DEFINITION DU CENTRE DE LOGISTIQUE
On considère comme « centre de logistique » une société dont le siège est en France ou un établissement stable situé en France d’une société dont le siège est à l’étranger, qui dépend d’un groupe international contrôlé depuis la France ou l’étranger, et qui exerce au seul profit de ce groupe des fonctions de stockage, de conditionnement, d’étiquetage ou de distribution de produits et les activités administratives liées à ces fonctions.

Juridiquement, le centre de logistique peut être constitué sous la forme d’une société de droit français ou sous la forme d’un simple établissement, sans personnalité juridique, d’une société étrangère.

A la différence des quartiers généraux, il ne peut être adjoint à une branche d’activité industrielle ou commerciale d’une entreprise existante afin d’éviter tout risque de confusion entre ses activités propres et celles de l’entreprise. Il ne peut pas non plus être adjoint à une société holding.

En revanche, il peut être adjoint à un quartier général si ce mode d’organisation ne porte pas atteinte aux principes énoncés ci-dessus.

Il doit s’agir d’une entité passible en France de l’impôt sur les sociétés.

Le centre de logistique doit agir exclusivement pour le compte des entreprises du groupe. Si un centre de logistique fournit des services à des entreprises étrangères au groupe, les bénéfices correspondants doivent être déterminés dans les conditions de droit commun.

 

B – LES ACTIVITES CONCERNEES
Les activités du centre de logistique revêtant pour l’essentiel un caractère préparatoire ou auxiliaire ne constituent donc pas des fonctions directement productives.

Ces activités concernent :

l’achat au nom des sociétés du groupe, des matières premières et des fournitures destinées à ces sociétés ;

l’entreposage, la gestion et le conditionnement (y compris l’emballage) de ces matières premières et fournitures ;

le transport et la livraison de ces matières premières et fournitures aux seules sociétés du groupe ;

l’entreposage, la gestion et le conditionnement (y compris l’emballage), pour compte des sociétés du groupe, des marchandises et des produits finis de ces sociétés ;

l’étiquetage des matières premières, fournitures, marchandises et produits visés aux alinéas précédents, incluant l’apposition de marques de conformité aux normes européennes compte tenu de l’Etat de consommation finale ;

le transport et la livraison, pour compte des sociétés du groupe, de ces marchandises et produits finis ; à cet égard, il est précisé que le centre de logistique ne peut en aucune façon intervenir dans l’opération de vente finale de ces marchandises et produits finis ;

la prise de commandes, la rédaction et l’envoi des confirmations de commandes sans que le centre de logistique ne puisse en aucune façon disposer d’un droit de regard sur la commande ;

la rédaction, l’édition et l’envoi des factures en fonction des indications communiquées par les sociétés du groupe et sans que le centre puisse engager contractuellement les sociétés du groupe ;

l’accomplissement de toute formalité administrative inhérente aux activités visées aux alinéas précédents.

Il est admis que le centre de logistique puisse acheter en son propre nom des matières premières et des fournitures destinées aux sociétés du groupe, auprès de ces sociétés, et procéder à la vente de ces biens à ces seules sociétés.

C – LA COMPETENCE GEOGRAPHIQUE
La compétence du centre de logistique n’est pas en principe limitée à un secteur géographique déterminé, même si en pratique le centre agira généralement pour une zone géographiquement limitée.

Compte tenu de la vocation internationale de ce type d’entité, un centre de logistique doit rendre des services de manière prépondérante à des sociétés dont le siège est hors de France ou à des établissements situés hors de France de sociétés du groupe.
PARAGRAPHE 2 – LES MODALITES D’IMPOSITION

A – LE CALCUL DES BENEFICES PASSIBLES DE L’IMPOT SUR LES SOCIETES
Les centres de logistique ont la possibilité, comme les quartiers généraux, d’obtenir a priori de l’administration l’assurance que le montant de leurs bénéfices imposables à l’impôt sur les sociétés ne sera pas remis en cause s’ils le déterminent en fonction d’une marge bénéficiaire pour l’ensemble des activités qui relèvent des fonctions « centre de logistique », calculée en appliquant un pourcentage donné au montant des charges d’exploitation courantes.

Ces charges sont déterminées comme pour les quartiers généraux.

Elles incluent notamment les frais inhérents à l’entreposage, au conditionnement, au transport et à la livraison des matières, fournitures, marchandises et produits.

En revanche, ces charges n’incluent pas la valeur des matières premières et des fournitures destinées aux sociétés du groupe dont les centres de logistique sont prioritaires, à moins que les fournitures ne soient nécessaires à l’exercice des activités du centre (exemple fournitures pour le conditionnement des produits).

En conséquence, les produits ou les pertes réalisés à raison de la vente de ces matières premières et fournitures aux sociétés du groupe sont imposés dans les conditions de droit commun.

Ces charges n’incluent pas non plus les débours.

Dans la mesure où une partie des activités du centre de logistique serait sous-traitée, les frais de sous-traitance correspondants seront pris en compte dans les charges, pour la part de leur montant qui excède la moitié des charges d’exploitation hors sous traitance.

Les provisions pour charges sont également exclues de la base servant à l’application de la marge, les charges étant prises en compte lorsqu’elles sont effectivement débitées.

L’impôt sur les sociétés et les contributions exceptionnelles calculées sur l’impôt de référence ne sont pas considérés comme des charges de fonctionnement.

Lors de la détermination du résultat fiscal de chaque exercice du centre de logistique, aucune réintégration n’est à effectuer au titre des charges non déductibles.

Le taux de marge retenu est fixé au cas par cas, en fonction des caractéristiques de l’activité et de ses conditions d’exercice, au niveau qui correspond le mieux au profit qui aurait été réalisé par une entreprise indépendante dans le respect du principe de pleine concurrence. Il y a lieu en particulier de tenir compte du fait que le centre assume ou non les pertes ou la responsabilité des produits. Le taux de marge originellement admis n’est pas intangible pour toute la durée d’existence du centre de logistique. Il est susceptible d’être modifié en fonction des changements intervenus dans la nature ou les conditions d’exercice des activités et à compter de l’exercice au titre duquel surviennent ces changements.

Si le centre de logistique est adjoint à un quartier général, le taux de marge retenu peut être distinct de celui défini pour le quartier général.

La base d’imposition ainsi déterminée est considérée comme reflétant le bénéfice susceptible d’être réalisé dans des conditions de pleine concurrence. En conséquence, la garantie de l’administration est subordonnée à la condition que le centre de logistique facture ses prestations sur la base du coût majoré de la marge bénéficiaire fixée. Toute surfacturation ou sous-facturation entraînerait les conséquences évoquées pour les quartiers généraux.

Pour le surplus, les bénéfices des centres de logistique sont imposés à l’impôt sur les sociétés et à la contribution exceptionnelle de 10 % comme ceux des quartiers généraux.

Les centres de logistique sont éligibles au régime de groupe mentionné à l’article 223 A du CGI si les conditions fixées pour l’application de ce régime sont remplies.
B – LA DELIVRANCE DE LA GARANTIE
La demande et la délivrance s’effectuent dans les mêmes conditions que pour les quartiers généraux.
SOUS-SECTION III – LES AUTRES IMPOTS

Le quartier général ou le centre de logistique est redevable des autres impôts et taxes dans les conditions de droit commun (taxe sur la valeur ajoutée, taxe d’apprentissage et autres taxes et participations assises sur les salaires, taxe professionnelle, droits d’enregistrement, retenue à la source prévue par les articles 115 quinquies et 119 bis 2 du CGI.

 

SOUS-SECTION IV – LES MODALITES D’IMPOSITION DES SALARIES DETACHES TEMPORAIREMENT EN FRANCE

PARAGRAPHE 1 – LES PERSONNES CONCERNEES

Il s’agit de personnels qui remplissent l’ensemble des conditions suivantes :

ne pas avoir été domiciliés en France au sens de l’article 4 B du CGI ou des conventions fiscales l’année précédant la date de leur arrivée en France pour exercer leur activité professionnelle ;

être employés en France pour une durée n’excédant pas six ans en qualité de salariés dans les quartiers généraux ou les centres de logistique de groupes internationaux.

Par ailleurs, le transfert auprès d’un quartier général ou d’un centre de logistique de personnels déjà employés en France ne rentre pas dans les prévisions du régime spécial décrit ci-après.

PARAGRAPHE 2 – LE REGIME FISCAL DES INDEMNITES

A – LES INDEMNITES ET REMBOURSEMENTS DE FRAIS EXONERES DE TOUTE IMPOSITION
Les indemnités et remboursements suivants, sous réserve qu’ils soient utilisés conformément à leur objet (article 81-1° du CGI), sont exonérés :

– voyage de reconnaissance par le salarié détaché et son conjoint ;
– frais d’agence occasionnés par la recherche d’un logement locatif en France ;
– frais de garde-meubles dans le pays d’origine ;
– frais de déménagement et de voyage aller et retour, à l’arrivée et au départ du séjour en France ;
– location de voiture à l’arrivée et au départ pendant une période maximum de deux mois dans chaque cas ;
– frais de scolarité des enfants fiscalement à charge. Il s’agit des indemnités attribuées pour les enfants qui effectuent des études primaires ou secondaires dans des établissements où la scolarité est payante lorsque cela est justifié par le suivi du cursus scolaire dans une langue étrangère ;
– cours de français pour le salarié détaché et sa famille ;
– voyage annuel (aller et retour) dans le pays d’origine pour le salarié détaché et sa famille ;
– voyage annuel (aller et retour) des enfants scolarisés à l’étranger et fiscalement à charge pour rejoindre leurs parents ;
– voyage d’urgence vers le pays d’origine pour le salarié détaché et sa famille ;
– frais de séjour (à l’hotel notamment) pendant la période de déménagement, pour le salarié détaché et sa famille ;
– loyer supplémentaire éventuellement exposé à l’arrivée et au départ, en cas de double résidence provisoire. La double résidence provisoire ne doit pas excéder, sauf circonstances particulières, une durée de trois mois ;
– frais de gardiennage de la résidence du pays d’origine
– frais de dédouanement et droit de douane ;
– frais d’obtention du permis de conduire français ;
– frais de conversion techniques des véhicules ;
– frais de carte grise ;
– remboursement des honoraires d’assistance administrative et d’assistance fiscale (consultation fiscale éventuelle pour apprécier les conséquences de l’expatriation).

La famille du salarié s’étend, pour l’application de cette disposition, du conjoint et des enfants fiscalement à charge.

En outre, ces indemnités et remboursements sont à exclure de l’assiette de la contribution sociale généralisée (CSG) et de la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) chaque fois qu’ils remplissent les conditions fixées par l’arrêté du 26 mai 1975 pour être exonérés de cotisations de sécurité sociale.

En revanche, ils doivent être ajoutés à la rémunération imposable de leurs bénéficiaires dans l’hypothèse où ces derniers opteraient pour la déduction des frais réels ou, le cas échéant, pour l’application d’une déduction forfaitaire supplémentaire.

B – LES INDEMNITÉS ET REMBOURSEMENTS DE FRAIS SOUMIS SOIT A L’IMPÔT SUR LE REVENU SOIT A UN RÉGIME FISCAL SIMPLIFIE

Les indemnités ou remboursements des frais visés ci-après peuvent être soumis à un régime spécial simplifié sur demande du quartier général ou du centre de logistique. Celui-ci acquitte alors un impôt calculé au taux normal de l’impôt sur les sociétés soit 33,1/3 % actuellement) à raison des sommes en cause. Les contributions exceptionnelles de 10 % s’ajoutent à cet impôt. Ce régime est susceptible de s’appliquer aux personnes qui remplissent les conditions visées ci-dessus et qui en outre n’ont pas été domiciliés en France au sens de l’article 4 B du CGI ou des conventions fiscales durant une période minimale de cinq années civiles consécutives avant la date de leur arrivée en France pour exercer leur activité professionnelle.

Ces sommes sont rattachés aux résultats de l’exercice en cours au moment de leur paiement.

Lorsque le quartier général ou le centre de logistique formule une telle option et acquitte les impôts visés ci-dessus, ces sommes n’ont pas a être comprises par leurs bénéficiaires dans leur déclaration de revenus.

C – LES INDEMNITÉS ET REMBOURSEMENTS DES FRAIS ASSUJETTIES A L’IMPÔT SUR LE REVENU DANS LES CONDITIONS DE DROIT COMMUN

Il s’agit de l’ensemble des indemnités et remboursements de frais qui ne sont ni exonérés de toute imposition, ni soumis au régime spécial visé ci-dessus.

Sont notamment concernés :

– les indemnités dites d’expatriation, à l’exception du remboursement du surcoût du logement admis au régime spécial

– le remboursement des frais personnels (téléphone, électricité, parking, entretien, assurance de l’appartement etc…)

– les frais d’aménagement d’appartement et d’achat de matériel électroménager ;

– l’indemnité d’achat de véhicule automobile ;

– la perte subie lors de la revente du véhicule automobile.

Ces indemnités et remboursements de dépenses d’ordre personnel sont traités à tous les égards comme des suppléments de salaires.

L’ensemble de ces dispositions est applicable aux indemnités et remboursements de frais perçus à compter du 1er janvier 1997.

 

PARAGRAPHE 3 – L’IMPOSITION A L’IMPÔT DE SOLIDARITÉ SUR LA FORTUNE

A – LES REGLES APPLICABLES EN L’ABSENCE DE CONVENTION FISCALE

Pour les redevables domiciliés en France, quelle que soit leur nationalité, le champ d’application de l’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) est général. Il comprend tous les biens possédés, meubles ou immeubles, qu’ils soient français ou étrangers.

La double imposition qui résulte de l’absence de conventions internationales couvrant l’impôt de solidarité sur la fortune est évitée par l’imputation sur l’impôt exigible en France à raison des biens meubles et immeubles situés hors de France, des impôts sur la fortune acquittés, le cas échéant, hors de France sur ces mêmes biens.

B – LES REGLES APPLICABLES EN PRESENCE D’UNE CONVENTION FISCALE

Plusieurs conventions fiscale conclues par la France en matière d’impôt sur la fortune réservent l’imposition exclusive de certains biens, tels que les biens immobiliers, à l’Etat où ils sont situés.

Mais ces conventions permettent, en principe, à la France de prendre en compte ces biens pour déterminer le taux d’imposition applicable aux autres biens imposables en France (règle dite du taux effectif).

Plusieurs autres conventions fiscales conclues par la France confirment en revanche cette règle générale de l’imposition sur la totalité des biens français et étrangers pour les personnes qui ont leur résidence (ou domicile fiscal) en France.

La France élimine alors la double imposition par l’octroi d’un crédit d’impôt lorsque des éléments de fortune sont imposées à la fois dans l’Etat où ils sont situés et en France, Etat de résidence du propriétaire.

Certaines conventions prévoient toutefois des dérogations à cette règle générale d’imposition pour les ressortissants étrangers qui sont des résidents de France.

Les conventions fiscales conclues par la France avec certains Etats peuvent en effet prévoir une mesure de tempérament au profit des personnes physiques, ayant la nationalité de ces Etats sans avoir la nationalité française et qui deviennent des résidents de France. Les biens situés hors de France que ces personnes possèdent au 1er janveir de chacune des cinq années, suivant l’année civile au cours de laquelle elles deviennent des résidents de France n’entrent pas dans l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune, afférent à chacune de ces cinq années.

De plus, si ces personnes perdent la qualité de résident de France pour une durée au moins égale à trois ans, puis redeviennent des résidents de France, les biens qu’elles possèdent hors de France au 1er janvier de chacune des cinq années suivant l’année civile de leur retour en France n’entrent pas dans l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune afférent à chacune de ces cinq années.

SECTION V – BENEFICES REINVESTIS DES PME

Le taux d’impôt sur les sociétés a été réduit de 33,1/3 % à 19 % pour une fraction du bénéfice imposables des petites et moyennes entreprises. Ce taux réduit est ainsi appliqué à la fraction du résultat comptable qui est incorporée au capital ou portée à une réserve spéciale. Toutefois, le bénéfice imposé au taux réduit ne peut excéder le quart du résultat comptable après impôt ou la somme de 200 000 FRF (correspondant à un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 500.000.000 Francs T.T.C).

L’application de ce taux est facultative. Si une société choisit d’en bénéficier, ce choix vaut obligatoirement pour une série de trois exercices comprenant un exercice bénéficiaire et les deux premiers exercices bénéficiaires suivants.

Pour bénéficier de cette mesure, plusieurs conditions sont requises :

– les sociétés bénéficiaires doivent être soumises à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun de plein droit ou sur option, à l’exception des sociétés à capital variable et des SOFICA. Les organismes autres que les sociétés (associations notamment) ne peuvent pas en bénéficier ;

– elles doivent avoir réalisé un chiffre d’affaire de moins de 50 millions de francs. Les recettes de caractère exceptionnel telles que les produits de cession d’éléments de l’actif immobilisé ne font pas partie du chiffre d’affaire à prendre en compte pour l’appréciation de la limite de 50 millions de francs (Inst. 4 H 3-97 n°13) ;

– ne pas être la société mère d’un groupe (article 219-I-f du CGI, Inst 4 H -3-97) placé sous le régime d’intégration fiscale ;

– pendant toute la période d’application du dispositif, le capital de la société doit être détenu de manière continue pour 75 % au moins directement ou indirectement par des personnes physiques (ou par des sociétés satisfaisant elles-mêmes à l’ensemble des conditions requises).

Les participations des SRC, des FCPR, des SDR et des S.F.I ne sont pas prises en compte pour la détermination du seuil de 75 %, sauf s’il existe des liens de dépendance entre ces sociétés et la PME.

– la société doit souscrire un engagement d’incorporation au capital des bénéfices concernés lors de la déclaration des résultats du premier des trois exercices bénéficiaires ;

– un état de répartition du capital social et un état de suivi des bénéfices imposés au taux réduit à incorporer au capital doivent être joints aux déclarations de résultats de toute la période concernées.

Il y a remise en cause du taux réduit :

– si les sommes soumises au taux réduit ne sont pas portées à la réserve spéciale ou incorporées au capital dans le délai imparti ;

– si un prélèvement est opéré sur la réserve spéciale ;

– ou bien avant la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle a eu lieu la dernière incorporation au capital, la société est affectée par l’un des évènements suivants :

– réduction du capital non motivée par des pertes

– dissolution

– transformation entraînant la création d’une personne morale nouvelle :

– transfert du siège à l’étranger :

– perte totale ou partielle de l’assujettissement à l’impôt sur les sociétés ;

– apport en société ou fusion, sauf s’il s’agit d’une fusion placée sous le régime de faveur, et à condition que la société absorbante ne procède à aucune réduction de capital non motivée par des pertes dans le délai susvisé (l’administration admet aussi que les sociétés procédant à des scissions ou des apports partiels d’actifs soumis au régime de faveur conservent le bénéfice du taux réduit dans les mêmes conditions que les sociétés absorbées : Inst. 4 H-3-97 n°80).

Dans toutes les hypothèses de remise en cause, la société doit acquitter un complément d’impôt sur les sociétés, majoré d’un intérêt de retard de 0,75% par mois (en cas de réduction de capital ou de prélèvement sur la réserve spéciale, la reprise est le cas échéant limitée au montant de la réduction ou du prélèvement effectué).

Au terme de l’article 366 AA ann. III du CGI les sommes dues sont recouvrées par voie de rôle.

 

DIVISION II – LES MESURES FISCALES LIEES AUX SECTEURS D’ACTIVITÉS

SECTION I – EXONÉRATION D’IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS ACCORDÉES A CERTAINES SOCIÉTÉS

PARAGRAPHE 1 – LES SOCIETES COOPERATIVES

En principe, les sociétés coopératives sont soumises à l’impôt sur les sociétés. Toutefois, elles peuvent retrancher de leur base d’imposition les ristournes distribuées aux associés coopérateurs. De même, les coopératives agricoles échappent à l’impôt sur les sociétés sous certaines conditions.

A – DEDUCTION DES RISTOURNES COOPERATIVES

La loi autorise les sociétés coopératives de consommation, les sociétés coopératives de production et les sociétés d’intérêts collectif agricoles à déduire de leur bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés les bonis (ristournes).

Les ristournes coopératives se caractérisent par leur nature, leur origine et leur mode de répartition : elles doivent correspondre à un excédant, provenant des opérations faits avec les associés et distribué à ces derniers au prorata de la commande de chacun d’eux.

La déductibilité des ristournes est limitées, en tout ou partie, lorsque les ristournes versées aux sociétaires sont remises à la disposition de la coopératives dans les deux ans qui suivent et lorsque certains événements interviennent (entrée dans un groupe de sociétés ou sortie du statut coopératif).

Sont exclus du régime :

– les coopératives de consommation et les SCOP (sociétés coopératives ouvrières de production) dont plus de 50 % du capital sont détenus par des associés non coopérateurs (article 70 de la loi n° 92-643 du 13 juillet 1992 relative à la modernisation des entreprises coopératives) et les titulaires de certificats coopératifs d’investissement ou de certificats coopératifs d’associés,

– les SICA, lorsque les associés visés à l’article L522-1 du Code rural et les établissements de crédit détiennent,, directement ou par l’intermédiaire de leurs filiales, 80 % ou plus du capital et des voix et que les associés visés aux 1°, 2° et 3° de l’article L522-1 du Code rural détiennent moins de 50 % du capital et des voix).

La fraction des sommes déduites qui dépasse 50% des excédents répartissables d’un exercice est réintégrée au résultat du même exercice si les sommes en cause sont remises à la disposition de la coopérative au cours des deux exercices suivants, sous forme d’apport à capital ou de prêt.

B – EXONERATION D’IMPOT SUR LES SOCIETES DES COOPERATIVES AGRICOLES

Les coopératives agricoles bénéficiant du régime de l’article 207-1-2° du CGI sont :

– les sociétés coopératives agricoles d’approvisionnement et d’achat et leurs unions, sauf pour les opérations effectuées avec des non-sociétaires ;

– les sociétés coopératives de production, transformation, conservation et vente de produits agricoles.

Les coopératives agricoles ne peuvent pas bénéficier de ce régime que sous certaines conditions :

– les statuts de la coopérative agricole doivent être en conformité avec les dispositions légales et réglementaires qui la régissent ;

– les coopératives agricoles doivent fonctionner conformément aux dispositions qui les régissent, les principales contraintes du statut étant :

– un objet social limité aux activités agricoles : les sociétés coopératives agricoles ont pour objet l’utilisation en commun par des agriculteurs de tous moyens propres à faciliter ou à développer leur activité économique, à améliorer ou à accroitre les résultats de cette activité. Elles peuvent également faire, pour le compte des associés coopérateurs, des travaux entrant dans le cadre de la profession agricole.

– le capital de ces coopératives doit être majoritairement détenu par les associés coopérateurs ;

– l’activité de la coopérative agricole doit être exercée exclusivement avec des associés coopérateurs (personnes physiques ou morales ayant la qualité d’agriculteur ou de forestier dans la circonscription de la coopération agricole) ;

– la répartition des excédents annuels disponibles doit s’effectuer entre les associés coopérateurs proportionnellement aux opérations qu’ils ont réalisées avec leur coopératives lors de l’exercice.

Ainsi, ces sociétés sont exonérées d’impôt sur les sociétés. Toutefois, sont exclus du régime certaines opérations :

– les opérations réalisées avec des non-sociétaires ;

– les ventes réalisées dans un magasin de détail distinct de l’établissement principal ;

– opérations de transformation portant sur des produits autres que ceux destinés à l’alimentation de l’homme et des animaux ou pouvant être utilisés à titre de matières premières dans l’agriculture ou dans l’industrie.

 

PARAGRAPHE 2 – SOCIETES IMMOBILIERES POUR LE COMMERCE ET L’INDUSTRIE (SICOMI)

Les SICOMI sont des sociétés ayant pour objet la location d’immeubles par voie de location simple ou dans le cadre d’opérations de crédit-bail.

Ces sociétés relèvent de l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun à l’exception des bénéfices et plus-values provenant de certains contrats de crédit-bail conclu avant le 1^er janvier 1996, lesquels sont exonérés.

Pour bénéficier de cette exonération, les sociétés doivent prendre la dénomination de « sociétés immobilières pour le commerce et l’industrie » (SICOMI) et satisfaire aux conditions suivantes :

être constituées sous la forme de sociétés anonymes ou de sociétés à responsabilité limitée ayant pour objet social la location d’immeubles à usage professionnel non équipés au profit d’entreprises industrielles ou commerciales (soit par voie de location simple, soit dans le cadre d’opérations de crédit-bail) ainsi que la location simple d’immeubles à des non-commerçants ;

distribuer 85% du bénéfice résultant des opérations susvisées avant la fin de l’exercice qui suit celui de leur réalisation.

En application des dispositions de l’article 208 3° du CGI, les SICOMI sont exonérées d’impôt sur les sociétés à raison des bénéfices et plus-values provenant de contrats de crédit-bail conclus avant le 1^er janvier 1991 avec des entreprises industrielles et commerciales.

 

En outre, l’exonération est applicable, sur option, aux bénéfices et plus-values provenant :

de contrats de crédit-bail conclus entre le 1^er janvier 1991 et le 31 décembre 1995 et portant sur des immeubles non équipés affectés à une activité industrielle ou commerciale ;

de contrats de crédit-bail conclus entre le 1^er janvier 1993 et le 31 décembre 1995 et portant sur des bureaux neufs et vacants au 1^er octobre 1992.

Le bénéfice net des sociétés visées aux deux paragraphes ci-dessus provenant de la location simple de leurs immeubles par contrats conclus avant le 1er janvier 1991, à des personnes physiques ou morales qui y exercent une activité industrielle ou commerciale, était retenu pour le calcul de l’impôt sur les sociétés à concurrence de :

20% de son montant pour l’exercice clos en 1991 ;

40% pour l’exercice clos en 1992 ;

60% pour l’exercice clos en 1993 ;

80% pour l’exercice clos en 1994 ;

et 100% pour les exercices clos en 1995 et ultérieurement (selon l’article 208 3 quarter du CGI).

Les SICOMI ont pu opter pour un régime particulier conduisant, pour les contrats de crédit-bail conclus depuis le 1^erjanvier 1996 d’une durée supérieure à sept ans, à amortir les immeubles sur la durée du contrat et pour les contrats conclus jusqu’au 31 décembre 1995, à pratiquer les durées d’amortissement réduites fixées par l’administration (D. adm. 4H-1321 n°75).

 

PARAGRAPHE 3 – LES SOCIETES AGREES

A – SOCIETES AGREEES POUR LE FINANCEMENT DES ECONOMIES D’ENERGIE (SOFERGIE)

Cette mesure concerne des sociétés agréées par le Ministère de l’économie et des finances ayant pour objet exclusif de financer par voie de crédit bail immobilier ou mobilier ou sous forme de location simple des installations ou des matériels destinés à économiser l’énergie.

Aux termes de l’article 208-3° sexies de CGI, les SOFERGIE sont exonérées d’impôt sur les sociétés pour la partie de leur bénéfice net provenant des opérations de crédit-bail et de location entrant dans leur objet exclusif ou des plus-values qu’elles réalisent dans le cadre des opérations de crédit-bail.

Ce régime d’exonération prévu en faveur de ces sociétés est supprimé pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000 (Loi 99-1173 du 30-12-1999 art.29). A partir de cette date, les SOFERGIE sont imposables dans les conditions de droit commun, sous réserve de particularités en matière d’amortissements et de provisions.

Ces sociétés peuvent choisir d’amortir l’ensemble des biens loués sur la durée des contrats correspondants, au rythme de l’amortissement du capital engagé pour l’acquisition de ces investissements répercutés dans les loyers.

Lorsqu’elles n’optent pas pour l’application de ce régime spécial et amortissent les biens loués sur une durée normale d’utilisation, ces sociétés sont autorisées à déduire de leurs résultats imposables une provision destinée à faire face à la perte subie lors de la levée de l’option du fait de la différence entre la valeur résiduelle des biens et le prix de cession prévu au contrat.

B – SOCIETES AGREEES POUR LE FINANCEMENT DES TELECOMMUNICATIONS (S.F.T.)

Les sociétés agréées pour le financement des télécommunications ont été instituées par l’article 1^er de la loi de finances rectificative pour 1969.

Ces sociétés sont agréées conjointement par le ministre de l’économie et des finances et par le ministre des postes et des télécommunications.

Constituées par des personnes privées, les sociétés agréées pour le financement des télécommunications (SFT) ont pour but de concourir, sous la forme de crédit-bail immobilier et mobilier, au financement des équipements de télécommunication dans le cadre de conventions signées avec l’administration des postes et télécommunications. De même, elles peuvent réaliser les mêmes opérations que les SICOMI (location d’immeubles à titre pur et simple ou dans le cadre d’opérations de crédit-bail).

 

Ces sociétés sont soumises à un certain nombre d’obligations :

être constituées sous la forme de société anonyme ;

être dotées d’un capital d’un montant minimum de 10 millions de francs ;

distribuer chaque année un dividende global au moins égal au total de deux éléments (85% de la partie de leur bénéfice net provenant des opérations de location réalisées sous le régime des SICOMI et 85% de la partie de leur bénéfice net provenant des opérations traitées avec l’administration des postes et des télécommunications).

Depuis le 1^er janvier 1989, aucune nouvelle société ne peut plus être créée. Celles qui ont été créées antérieurement peuvent conserver le bénéfice du régime fiscal prévu en leur faveur pour les contrats de crédit-bail conclus avec l’administration des postes et des télécommunications jusqu’au 31 décembre 1992.

A condition d’apporter l’ensemble de leur activité de SICOMI à une filiale SICOMI, les SFT peuvent depuis 1989, s’écarter de leur objet statutaire tout en conservant le régime de faveur ci-dessus.

Aux termes de l’article 208-3° quinquies de CGI, les SFT sont exonérées de l’impôt sur les sociétés pour la partie des bénéfices provenant des opérations traitées avec l’administration des postes et télécommunications ou des plus-values qu’elles réalisent à l’occasion de ces opérations, ainsi que pour la partie des bénéfices et des plus-values qu’elles réalisent en tant que SICOMI.

Le régime spécial des sociétés mères et les dispositions relatives à l’avoir fiscal et au précompte ne sont pas applicables aux dividendes et aux produits distribués aux actionnaires. Cependant, ces sociétés peuvent transmettre à leurs actionnaires un crédit d’impôt égal à la moitié des distributions correspondant à des bénéfices effectivement soumis à l’impôt sur les sociétés au taux de droit commun.

A l’expiration de ces contrats, la SFT n’exerce plus qu’une activité strictement identique à celle des SICOMI. Si la SFT souhaite exercer des activités autres que celles qui étaient autorisées par son statut, elle doit apporter à une SICOMI la branche complète d’activité exercée au titre de ce statut. Dans ce cas, les nouvelles activités sont imposées dans les conditions de droit commun.

C – LES SOCIÉTÉS DE FINANCEMENT DE L’INDUSTRIE CINEMATOGRAPHIQUE OU AUDIOVISUELLE (SOFICA)

Selon les articles 217 septies et 238 bis HE du C.G.I., les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés qui effectuent des souscriptions en numéraire au capital de SOFICA, en vue du financement d’œuvres cinématographiques ou audiovisuelles agréées par le Ministère de la culture, peuvent pratiquer un amortissement exceptionnel égal à 50 % des sommes versées.

Il peut s’agir de souscription au capital initial ou à des augmentations de capital. Dans les deux cas, il faut que le capital de la SOFICA ait été agréé par le Ministère de l’économie et des finances.

De plus, l’amortissement doit être pratiqué à la clôture de l’exercice en cours à la date du versement de la souscription.

PARAGRAPHE 4 – EXONERATION D’IMPOT SUR LES SOCIETES DE L’ORGANISME COMMUN DE STOCKAGE DES PRODUITS PETROLIERS

L’article 1655 quater du CGI fixe le régime fiscal de la société chargée de la constitution et de la conservation des stocks stratégiques de produits pétroliers.

Le premier alinéa de l’article 1655 quater du CGI précise que la SAGESS (société anonyme de gestion des stocks de sécurité) n’est imposée sur ses bénéfices que lors de leur distribution, dans les conditions prévues à l’article 223 sexies du CGI.

Ainsi, bien que la SAGESS soit une société anonyme, elle n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés, même si elle demeure passible de cet impôt.

Elle est tenue de souscrire la déclaration de ses résultats conformément aux dispositions de l’article 223 du CGI.

En outre, le précompte est exigible dans les conditions de droit commun à raison des bénéfices distribués aux associés. Au terme de l’article 1655 quater du CGI, la SAGESS est tenue de distribuer l’intégralité des bénéfices réalisés.

 

Cette obligation de distribution comporte deux exceptions :

la dotation à la réserve légale (art.44 des statuts, annexés au décret n°88-269 du 22 mars 1988) ;

et l’autorisation accordée par le ministre chargé des hydrocarbures, de l’économie et du budget de réinvestir dans la société tout ou partie des bénéfices réalisés (2° alinéa de l’article 1655 quater du CGI).

 

La SAGESS ne peut céder ses produits en stock que dans deux cas :

sur injonction du ministre chargé des hydrocarbures ;

à la demande du Comité professionnel des stocks stratégiques pétroliers (article 1655 quater b, issu de l’article 34 de la loi de finances rectificative pour 1993).

Lorsque la SAGESS répond à l’un de ces cas, elle ne peut céder les produits en stock qu’à un prix supérieur ou égal au coût moyen pondéré d’acquisition.

 

SECTION II – LE REGIME APPLICABLE AUX COPROPRIETES DE NAVIRES

PARAGRAPHE 1 – LES NAVIRES DE COMMERCE

Des avantages temporaires sont accordés en faveur de la souscription de parts de copropriété. En effet, l’article 238 bis HN du CGI, issu de la loi n°96-607 du 5 juillet 1996, relative à l’encouragement fiscal en faveur de la souscription de parts de copropriété de navires de commerce permet, sous certaines conditions, de déduire du revenu global des personnes physiques ou du bénéfice des entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés le montant des acquisitions de parts de copropriété de navires armés au commerce.

Toutefois, le régime de déduction fiscale pour souscription de parts de copropriété de navires de commerce ne s’applique pas aux investissements qui n’ont pas fait l’objet d’une demande d’agrément avant le 15 septembre 1997 (loi de finances pour 1998, art.9).

Le régime s’applique seulement aux souscriptions de parts de copropriété de navires armés au commerce réalisées avant le 31 décembre 2000 qui correspondent à des investissements déjà agréés le 15 septembre 1997 ou ayant fait l’objet d’une demande d’agrément avant cette date et effectivement agréés par la suite.

Les personnes physiques qui procèdent à de telles opérations peuvent déduire de leur revenu global le montant de la souscription correspondant à la valeur d’origine de l’investissement – à l’exclusion des frais de commercialisation –  dans la limite de 500 000 F pour les contribuables célibataires, veufs ou divorcés et de 1 000 000 F pour les contribuables mariés soumis à une imposition commune.

Les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés, a autres que celles exerçant une activité d’armateur, peuvent déduire de leurs résultats imposables les versements effectués au titre de la souscription des parts, sans limitation de montant.

Ces déductions sont pratiquées au titre de l’année ou de l’exercice de chaque versement.

L’application de cette mesure est subordonnée aux conditions suivantes :

– durée d’utilisation du navire d’au moins huit ans ;

– engagement de conservation des parts de copropriété jusqu’au 31 décembre de la quatrième année qui suit celle de la livraison du navire de copropriété ;

– exploitation du navire par la copropriété dès la livraison et au moins jusqu’au 31 décembre de la quatrième année qui suit celle au cours de laquelle la livraison est intervenue ;

– le navire doit être maintenu sous pavillon français jusqu’au 31 décembre de la quatrième année qui suit celle de la livraison ;

– l’entreprise qui gère la copropriété doit être une société passible de l’impôt sur les sociétés dont l’activité consiste à affréter des navires armés au commerce ;

– le dispositif n’est pas applicable aux acquisitions de parts de navires auprès d’une société liée directement ou indirectement à l’armateur ;

– le régime est subordonné à l’octroi d’un agrément préalable.

 

Conformément à l’instruction 4 H-3-96 du 22 octobre 1996, l’agrément est accordé aux conditions suivantes :

– l’investissement est effectué au prix du marché et à un coût financier normal, notamment, en ce qui concerne les coûts de portage.

Cette condition permet notamment de vérifier, dans un souci de protection des investisseurs, que le bateau est acquis à son juste prix, eu égard à son coût de construction, s’il s’agit d’un navire neuf, ou à son état ou à la demande, s’il s’agit d’un navire d’occasion ;

– l’investissement « permet de renforcer la flotte de l’entreprise » qui exploite le navire, soit en qualité de gérant de la copropriété, soit en qualité d’affréteur.

Cette condition permet d’apprécier l’intérêt économique intrinsèque de l’opération pour l’opérateur, le renforcement s’appréciant tant sur le plan quantitatif que qualitatif ;

– l’investissement présente un «intérêt économique, au regard notamment des besoins du secteur concerné de la flotte de commerce, justifiant l’avantage fiscal demandé ». Cet intérêt est apprécié, notamment, en considération du coût de l’opération pour les finances publiques.

 

Le non-respect de ces conditions entraîne pour conséquence la réintégration des déductions aux revenus ou aux résultats de l’année ou de l’exercice au titre duquel le manquement est intervenu.

Toutefois ces réintégrations sont opérées au titre de l’année ou de l’exercice des versements en cas de rupture de l’engagement de conservation des parts par les souscripteurs.

 

Enfin, sont exclus du régime :

les parts de navire armé à la pêche, à la culture marine ou à la plaisance (à l’exception des navires de grande plaisance exclusivement exploités de manière commerciale) ;

les navires soumis à la réglementation relative à la circulation sur les fleuves et les rivières ;

les navires des administrations civiles et militaires ;

les sociétés ou organismes dont l’activité principale consiste à armer, exploiter ou affréter des navires ainsi que les sociétés ou organismes faisant partie du même groupe qu’eux.

 

PARAGRAPHE 2 – LES SOFIPECHE

Les SOFIPECHE ont pour objet exclusif l’achat en copropriétés de navires de pêche qui sont exploités de façon directe et continue par des artisans pêcheurs.

Un amortissement exceptionnel des participations au capital des sociétés est accordé pour le financement de la pêche artisanale

Le régime de l’article 217 du CGI concerne les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés qui souscrivent en numéraire, entre le 1^er janvier 1998 et le 31 décembre 2003, au capital de sociétés qui ont pour activité le financement de la pêche artisanale.

 

Deux conditions sont requises :

plus de la moitié des parts de la copropriété doit être détenue pendant les cinq ans par un artisan pêcheur ou une société de pêche artisanale ;

les sociétés doivent conserver les parts de copropriétés de navire pendant au moins cinq ans à compter de la mise en exploitation du bateau.

 

Ces sociétés peuvent pratiquer, dans la limite de 25% du bénéfice imposable de l’exercice, un amortissement exceptionnel égal à 50% des sommes effectivement versées.

L’amortissement doit être pratiqué à la clôture de l’exercice en cours à la date du versement de la souscription.

En cas de cession de tout ou partie des titres dans les cinq ans de leur acquisition, le montant de l’amortissement exceptionnel, assorti d’une majoration, est réintégré au bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel intervient la cession.

 

SECTION III – EXONERATION DES PLUS-VALUES REALISEES LORS DE LA CESSION DE TITRES DE SOCIETES CONVENTIONNEES POUR LE DEVELOPPEMENT DE L’INDUSTRIE, DU COMMERCE ET DE L’AGRICULTURE

L’ordonnance n°59-248 du 4 février 1959 fait bénéficier les petites et moyennes entreprises de nombreux avantages fiscaux en vue de leur adaptation aux conditions nouvelles des marchés.

Au terme de l’article 40 quinquies  du CGI les plus-values, réalisées par les entreprises ou sociétés lors de la cession des parts sociales ou actions des sociétés conventionnées pour le développement de l’industrie, du commerce et de l’agriculture, n’entrent pas en ligne de compte pour le calcul du résultat imposable de l’exercice au cours duquel elles ont été réalisées.

Cette exonération est subordonnée à la condition que le produit de la cession soit affecté à la souscription ou à l’acquisition de titres de même nature dans le délai d’un an (aucun pourcentage minimum de participation n’est exigé). Dans ce cas, les plus-values réinvesties doivent être affectées à l’amortissement des nouvelles participations.

En cas de résiliation d’une convention pour inobservation des engagements souscrits, de dissolution de la société conventionnée (sur décision du ministre), d’exclusion d’un associé, le montant des plus-values est réintégré dans les bénéfices imposables de l’exercice en cours.

Ce régime de faveur concerne les industriels, commerçants et agriculteurs qui entreprennent une action en commun dans le but de développer leurs exportations et d’améliorer les structures de l’exploitation.

 

Pour bénéficier de cette mesure, deux conditions sont requises :

l’action en commun (services spécialisés de prospection, d’organisation et d’étude) doit être exécutée par une filiale ou un groupement d’intérêt économique constitué à cet effet d’une part ;

et d’autre part, le groupement doit exercer son activité pour le compte exclusif de ses associés. Il ne peut se substituer à eux pour l’exécution d’opérations de fabrication ou de transformation, ou d’une façon générale exercer leur activité normale ou une activité qui en est le prolongement.

 

L’action en commun donne lieu à la conclusion d’une convention avec le ministre de l’économie et des finances par laquelle la filiale s’engage à réaliser le programme élaboré par ses associés. Ce programme d’investissement doit permettre la réalisation de l’objet du groupement, à l’exclusion de tout autre objet. Il doit être réalisable dans un délai de trois ans et doit être financé par les souscriptions au capital.

La convention détermine les engagements pris par la société en ce qui concerne le champ de son activité et les conditions de réalisation de son programme, ainsi que les modalités de réalisation, au cas où la société ne remplirait pas les engagements souscrits. Elle prévoit la présentation par la société de comptes rendus périodiques d’activité.

 

SECTION IV – LES CENTRALES DE TRESORERIE

Les flux financiers concernés sont ceux qui s’effectuent dans le cadre de centrales de trésorerie au niveau d’un groupe de sociétés, auquel seules des sociétés contrôlées, directement ou indirectement, par la même société peuvent appartenir.

La structure qui s’occupe de la centralisation des fonds doit obligatoirement être une des sociétés du groupe ou une succursale de l’une d’elles.

Cette société a pour objectif de recueillir des fonds provenant des sociétés liées par une convention contractuelle et de répondre à leurs besoins de financement.

Les sociétés associées à ces flux doivent être implantées dans au moins trois Etats membres.

Cet accord doit être déclaré à l’administration fiscale, dans le premier mois qui suit sa conclusion, par chacune des sociétés concernées établies en France.

Les opérations réalisées dans le cadre de centrales de trésorerie font l’objet d’un traitement fiscal favorable.

A partir du 1^er janvier 1999, ces opérations ne sont plus soumises aux dispositions limitant la rémunération des intérêts.

En fait, l’article 39-1-3 du CGI stipule que les intérêts servis aux associés à raison des sommes qu’ils laissent ou mettent à la disposition de la société, en sus de leur part du capital, peuvent être déduits dans la limite de ceux calculés à un taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour les prêts à taux variable aux entreprises, d’une durée initiale supérieure à deux ans. Cette restriction est particulière au régime d’imposition français.

Conformément à l’article 131 C du CGI, les intérêts payés hors de France dans le cadre des opérations gérées en compte courant sont exonérés de la retenue à la source. Cette mesure s’applique aux intérêts payés depuis le 1^er janvier 1999.

 

Ces règles ont été énoncées dans une décision du 3 novembre 1998 et ont fait l’objet de directives d’application en date du 12 avril 1999.

 

SECTION V – AUTRES REGIMES SPECIAUX

PARAGRAPHE 1 – L’AMORTISSEMENT

A – LES AMORTISSEMENTS ACCELERES

a) amortissement accéléré des logiciels acquis

Ce régime est ouvert de plein droit aux entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés ou relevant de l’impôt sur le revenu (bénéfices industriels ou commerciaux, bénéfices agricoles ou bénéfices non commerciaux).

La loi sur le développement de l’initiative économique (loi n° 84-578 du 9.07.84, article 4) a institué un amortissement exceptionnel, en douze mois, du coût d’acquisition des logiciels par les entreprises.

Plus précisément, les entreprises qui acquièrent un logiciel peuvent procéder à l’amortissement intégral de celui-ci sur douze mois, réparti « prorata temporis » sur l’exercice d’acquisition et sur l’exercice suivant.

Par exemple, un logiciel acquis le 10 mai 2001 par une entreprise dont l’exercice coïncide avec l’année civile peut être amorti à hauteur de 8/12 sur l’exercice 2001 et de 4/12 sur l’exercice 2002.

Dans l’hypothèse où l’entreprise acquiert simultanément du matériel informatique et des logiciels, seuls les logiciels, qui doivent en général faire l’objet d’une facturation distincte, peuvent bénéficier de l’amortissement exceptionnel.

En cas de déficit, provenant de la comptabilisation de l’amortissement exceptionnel, celui-ci est expressément exclu du régime des amortissements réputés différés.

L’achat d’un logiciel d’une valeur unitaire n’excédant pas 2.500 F peut être passé directement en charges.

b) déduction immédiate ou immobilisation des dépenses de recherche (CGI article 236-1) (BA, BNC ; BIC, IS)

Une telle opportunité est laissée aux entreprises. En conséquence, le mode de comptabilisation choisi constitue une décision de gestion opposable à l’entreprise.

 

Les opérations visées :

Les dépenses de recherche visées sont celles qui ont été définies pour appliquer le crédit d’impôt. II ne s’agit pas de la définition des opérations qui ont pu, jusqu’au 31/12/1990 bénéficier de l’amortissement exceptionnel de 50 %.

En revanche, il s’agit, pour les opérations de conception de logiciel, de celles visées par l’amortissement accéléré sur douze mois.

Les dépenses de fonctionnement exposées dans les opérations de recherche scientifique ou technique (ainsi que pour la conception de logiciels) peuvent, au choix de l’entreprise, être immobilisées ou déduites immédiatement des résultats de l’année ou de l’exercice au cours duquel elles sont exposées (exercices ouverts à partir du 1er  janvier 1984). Dans cette dernière hypothèse, les dépenses ne peuvent pas être prises en compte dans l’évaluation du coût des stocks.

Toutefois, l’article 236 du C.G.l. permet déjà la déduction des dépenses de recherche scientifique ou technique au titre des charges annuelles, mais prévoit que ces dépenses ne doivent pas contribuer à l’élaboration d’un élément immobilisé (construction, matériels, laboratoire… ).

Les dépenses doivent être engagées pour le compte de l’entreprise elle-même. Il s’agit des frais de personnels de recherche, ou affectés à des opérations de recherche, des frais divers engagés pour ces mêmes opérations, qu’ils aient été exposés à l’occasion d’opérations de recherche effectuées dans l’entreprise ou qu’elles soient confiées à un tiers, dès lors que ces dépenses sont engagées pour le compte de l’entreprise elle-même. Cela exclut le coût de production des commandes faites à l’entreprise.

C’est l’entreprise qui procède au choix, en raison de ses options budgétaires, de déduire immédiatement ou d’amortir les dépenses.

 

1) Première possibilité (au choix) : déduction immédiate

En cas de déduction immédiate, les frais de recherche entrent directement dans les frais généraux de l’entreprise, (inclus dans les comptes de charge de la classe 6 du Plan Comptable et portés au débit du compte de résultat).

Il convient de noter qu’alors, les frais de recherche sont expressément exclus de la prise en compte pour l’évaluation des stocks. L’article 236-1 nouveau du CGI interdit tout rehaussement qui tiendrait compte des frais de recherche dans l’évaluation des stocks.

2) Deuxième possibilité (au choix) : amortissement

Les dépenses de recherche peuvent aussi être amorties.

Cet amortissement est opéré sur une période de cinq ans en principe (sauf projet particulier nécessitant une période d’amortissement plus longue dûment justifiée). Il est pratiqué dès l’inscription au bilan.

Il convient de préciser que les frais de recherche immobilisés, ne peuvent comprendre, sur le plan fiscal, ni les frais financiers qui s’y rapportent, ni les frais de recherche fondamentale qui doivent toujours être compris dans les charges de l’exercice au cours duquel ils sont engagés (annexe Ill, article 38 du C.G.I. ).

Pour les logiciels crées par l’entreprise, les frais de conception sont soumis à un régime identique à celui des dépenses de recherche.

 

Les entreprises ont le choix entre :

soit déduire immédiatement les résultats de l’exercice au cours duquel elles ont été exposées ;

soit procéder à leur immobilisation, auquel cas l’amortissement correspondant est pratiqué selon le mode linéaire sur une période maximale de cinq ans (ou exceptionnellement sur une période plus longue n’excédant pas la durée d’utilisation de l’actif en cause), conformément à un plan d’amortissement préétabli. A la différence de ce qui est prévu pour les dépenses de recherche, l’amortissement des frais de conception immobilisés ne peut débuter que lorsque les logiciels sont achevés.

Conformément à l’article 236-I du CGI, les frais de conception de logiciels ou d’amélioration des applications informatiques existantes qui sont immobilisés conformément aux prescriptions comptables sont néanmoins déductibles immédiatement sur le plan fiscal. Cette déduction est opérée par la constatation d’amortissement dérogatoire (Inst. 4 E-2-99).

c) Amortissement accéléré des matériels destinés à économiser l’énergie

Cette mesure vise les matériels destinés à économiser l’énergie, acquis ou fabriqués avant le 1^er janvier 2003, sous réserve qu’ils figurent sur une liste que l’on trouve à l’article 02 bis de l’annexe IV au CGI.

Les matériels concernés peuvent faire l’objet d’un amortissement calculé sur une période de 12 mois. Le point de départ de l’amortissement exceptionnel intervient à la date de mise en service des matériels en cause.

d) Amortissement accéléré en faveur de la protection de l’environnement

Ces régimes s’appliquent aux matériels qui auront été acquis jusqu’au 1^er janvier 2003.

Il s’agit  :

de certains véhicules non polluants à deux ou quatre roues acquis à l’état neuf (article 39 AC du CGI) ;

de certains équipements spécifiques nécessaires au fonctionnement des véhicules non polluants (article 39 AD du CGI) ;

de certains matériels utilisés pour le stockage et la distribution de l’énergie nécessaire aux véhicules non polluants (article 39 AE du CGI) ;

des matériels donnés en location visés aux articles 39 AC, AD et AE ci-dessous (article 39 AF du CGI) ;

des matériels acquis ou fabriqués, destinés à réduire le niveau acoustique d’installations de production en service au 31 décembre 1990 sous réserve qu’ils figurent sur la liste fixée à l’article 6 de l’annexe IV du CGI (article 39quinquies DA du CGI) ;

des constructions spécialement conçues pour la protection de l’environnement, en conformité avec les dispositions de la loi n°76-663 du 19 juillet 1976, à condition qu’elles s’incorporent à des installations de production agricoles et qu’elles soient achevées avant le 1^er janvier 2003 (article 39 quinquies FC du CGI).

Les matériels énumérés ci-dessus sont amortissables sur douze mois.

B – LES AMORTISSEMENTS EXCEPTIONNELS

a) Amortissement exceptionnel des immeubles construits dans le cadre de l’aménagement du territoire (dans les zones prioritaires)

Les PME qui, entre le 1^er janvier 1995 et le 31 décembre 2004, construisent ou font construire des immeubles à usage industriel ou commercial pour les besoins de leur exploitation dans les zones de revitalisation rurale ou de redynamisation urbaine peuvent pratiquer, à l’achèvement des constructions, un amortissement exceptionnel égal à 25% du prix de revient (amortissement ouvrant droit, le cas échéant au régime des ARD).

La valeur résiduelle des constructions est amortissable sur leur durée normale d’utilisation, la première annuité s’ajoutant à l’amortissement exceptionnel ; le mode dégressif peut être utilisé si l’investissement concerné y ouvre droit.

Les dispositions ci-dessus sont réservées aux PME qui, à la clôture de l’exercice précédant l’achèvement de l’immeuble :

-emploient moins de 250 salariés ;

– réalisent, hors produits exceptionnels, un chiffre d’affaires hors taxe de moins de 140 millions de francs ou dont le total du bilan est inférieur à 70 millions de francs ;

– ne sont pas détenues à plus de 25% par des entreprises ne répondant pas à ces conditions (exception faites des SDR, des SCR et des sociétés financières d’innovation).

– et qui n’exercent pas une activité bancaire, financière, d’assurance, de gestion ou de location d’immeubles. Toutefois, ces sociétés peuvent bénéficier de ce régime, sur agrément préalable du Ministre chargé du budget. L’agrément est délivré si l’entreprise justifie qu’elle remplit les conditions exposées ci-dessous lorsque l’investissement est effectué pour son propre compte ou que le preneur les remplit lorsque l’immeuble est destiné à la location.

Ces conditions s’apprécient à la date de la clôture du premier exercice de l’entreprise lorsque l’immeuble est achevé au cours dudit exercice.

b) Règles spécifiques d’amortissement en matière d’audiovisuel

Ce régime concerne les sociétés qui souscrivent en numéraire au capital des SOFICA (sociétés de financement d’œuvres cinématographiques ou audiovisuelles).

Ces entreprises peuvent pratiquer un amortissement exceptionnel égal à 50% des sommes versées.

Les SOFICA ont pour activité exclusive le financement en capital d’œuvres cinématographiques ou audiovisuelles (agréées par le ministère de la culture) principalement de langue française.

C – PRECISIONS SUR L’AMORTISSEMENT APPLICABLE AUX BREVETS

La durée de vie d’un brevet français est fixée par l’Institut National de la Propriété Industrielle (INPI) et s’élève à vingt ans. La durée de vie des brevets étrangers correspond la plupart du temps à cette durée.

Le taux d’amortissement d’un brevet acquis en cours de validité est déterminé en fonction de la période de validité restant à courir.

L’amortissement des brevets acquis ou créés par l’entreprise est opéré selon le mode linéaire.

Depuis le 1^er janvier 1988, les brevets sont amortis sur une période de cinq ans, soit un taux linéaire de 20 % par an (taux usuels d’amortissement en vigueur en France).

PARAGRAPHE 2 – LES PROVISIONS

A – PROVISIONS POUR HAUSSE DES PRIX

Conformément à l’article 39-1-5° du CGI lorsque, pour une matière ou un produit donné, une entreprise constate, au cours d’une période n’excédant pas deux exercices successifs, une hausse des prix supérieure à 10%, elle peut pratiquer, en franchise d’impôt, une provision pour hausse des prix correspondant à la fraction de cette hausse excédant 10%.

Toutefois, cette exonération d’impôt n’est pas définitive. En effet, la provision pratiquée à la clôture d’un exercice est rapportée de plein droit aux bénéfices imposables de l’exercice en cours à l’expiration de la sixième année suivant la date de cette clôture.

Par exemple, pour une entreprise dont les exercices concordent avec l’année civile, la provision constituée à la clôture de l’exercice 1996 doit être rattachée aux bénéfices imposables de l’exercice 2002.

Cependant, la réintégration de la provision peut être effectuée dans un délai double de celui de la durée normale de rotation des stocks, lorsque cette durée est supérieure à trois ans.

Ouvrent droit à la provision les matières, produits et approvisionnements de toute nature existant en stock à la clôture de l’exercice qui ont connu une hausse de cette importance.

Conformément aux dispositions de l’article 38-3 du CGI, les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour à la clôture de l’exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient. Le prix de revient tient compte du prix des acquisitions les plus récentes entrant dans l’élaboration des produits.

Le droit à la constitution de la provision doit être apprécié distinctement  pour chaque nature de produits. Bien que l’administration estime que les qualités diverses d’un même produit doivent être regroupées, elle admet qu’elles soient différenciées (D.adm. 4 E-5312 n°4).

B – PROVISIONS POUR IMPLANTATION D’ENTREPRISE A L’ETRANGER

Pour inciter les entreprises françaises à s’implanter à l’étranger, la loi autorise les entreprises françaises à constituer une provision en franchise d’impôt calculée en raison des pertes subies par la filiale ou l’établissement étranger dans la limite du montant de l’investissement.

 

Pour bénéficier de ce régime, plusieurs conditions sont exigées. Les entreprises doivent :

être soumises à l’impôt sur les sociétés de plein droit ou sur option ;

exercer une activité de production de biens ou de services dans des établissements dont les résultats sont soumis à l’impôt sur les sociétés. Cette condition exclut notamment du dispositif les entreprises qui exercent uniquement une activité de négoce (achat-revente de marchandises).

Peu importe le pays d’implantation. Mais, alors que le régime des implantations commerciales s’applique de plein droit, celui des implantations de services nécessite un agrément préalable du ministre du budget.

 

Les investissements à l’étranger peuvent :

soit être réalisés directement ;

soit être réalisés par l’intermédiaire d’une filiale dont la société française détient un tiers au moins du capital.

 

L’exploitation étrangère doit :

– lorsqu’il s’agit d’une filiale, être obligatoirement constituée sous la forme d’une société de capitaux ;

– être soumise, dans l’Etat étranger, à une imposition de ses bénéfices comparables à celle qui résulterait de l’application de l’impôt sur les sociétés en France ;

– avoir pour activité la commercialisation à l’étranger de biens produits principalement par l’entreprise française dans un de ses établissements dont les résultats sont soumis à l’impôt sur les sociétés.

 

Les provisions déduites sont rapportées ultérieurement aux résultats imposables de la société française à raison des bénéfices réalisés par la filiale ou l’établissement étranger et, au plus tard, au résultat de l’exercice ou de la période d’imposition arrêté au cours de la dixième année qui suit celle de l’investissement qui a ouvert droit à la provision.

De même, en cas de réduction du taux de détention du capital de la filiale ou si l’une des conditions prévues pour l’application du niveau dispositif cesse d’être satisfaite, les provisions sont réintégrées au résultat imposable.

C – PROVISIONS POUR PRETS D’INSTALLATION DES SALARIES

Les entreprises qui aident d’anciens salariés à fonder une société industrielle, commerciale, artisanale ou libérale, sont autorisées à déduire une provision spéciale.

Les entreprises bénéficiaires du régime sont celles qui, au cours des exercices ouverts à compter du 1^er janvier 1996, consentent des prêts à taux privilégié ou qui souscrivent au capital de la société créée par le salarié.

Le montant de la provision déductible est égal à la moitié des sommes effectivement versées sous forme de prêt ou à 75% du montant des souscriptions en capital. Il est globalement plafonné à 300 000 F pour un même salarié.

La provision est en principe réintégrée par tiers aux résultats imposables des exercices clos au cours des cinquième, sixième et septième année suivant celle de la constitution de la société nouvelle.

Mais elle doit en tout état de cause être réintégrée aux résultats imposables à hauteur de la fraction de son montant qui vient excéder le total formé par la moitié du principal du prêt restant dû et 75% du capital non remboursé ou cédé.

 

L’application de ce régime est subordonnée à plusieurs conditions :

les entreprises bénéficiaires des prêts ;

doivent exercer en France une activité industrielle, commerciale ou artisanale ;

être nouvelles ou créées dans le cadre de l’extension d’une activité préexistante ;

réaliser à la clôture de l’exercice de création ou de reprise et des exercices suivants un chiffre d’affaires qui n’excède pas, selon l’activité exercée, 30 millions de francs ou 10 millions de francs.

le bénéficiaire du prêt doit avoir été salarié pendant un an au moins de l’entreprise qu’il quitte ou d’une entreprise du même groupe, dont il ne doit par ailleurs avoir été ni dirigeant de droit ou de fait, ni lié à une personne ayant exercé cette fonction (conjoint, ascendant, descendant ou allié en ligne directe).

Les prêts à taux privilégiés sont ceux comportant une durée minimale de sept ans ou, en cas de remboursement anticipé, une durée de vie moyenne d’au moins cinq ans. Ils doivent être rémunérés à un taux n’excédant pas deux tiers de la moyenne des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédits pour les prêts à taux variable aux entreprises d’une durée initiale supérieures à deux ans.

D – PROVISIONS POUR RISQUES AFFERENTS AUX CREDITS A MOYEN TERME RESULTANT DE VENTES OU DE TRAVAUX EFFECTUES A L’ETRANGER

Les entreprises qui réalisent des ventes ou des travaux à l’étranger pour lesquels elles consentent des crédits à moyen terme sont autoriser, pour l’assiette de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, à constituer en franchise d’impôt une provision destinée à couvrir les risques afférents aux crédits, sans avoir à justifier d’un risque particulier de non-recouvrement.

Les conditions et les limites dans lesquelles de telles provisions pourront être constituées sont prévues aux articles 4 bis et 4 ter de l’annexe IV du CGI :

Le montant global de la provision susceptible d’être inscrite au bilan de clôture ne peut excéder 10% du montant des crédits à moyen terme figurant à ce bilan et afférents à des opérations effectuées à l’étranger dont les résultats entrent dans les bases de l’impôt français.

Pour apprécier le montant des crédits à retenir, il est fait état du solde, à l’actif du bilan, des crédits à moyen terme non encore remboursés et afférents à ces ventes ou travaux effectués à l’étranger.

E – PROVISIONS AUTORISEES SPECIALEMENT POUR CERTAINES PROFESSIONS

a) Le régime des entreprises de presse

Aux termes de l’article 39 bis A du CGI, les entreprises exploitant soit un journal, soit une publication mensuelle ou bimensuelle consacrée pour une large part à l’information politique, à l’exclusion des publications imprimées hors de la Communauté européenne, sont autorisées à constituer une provision déductible du résultat imposable des exercices 1997 à 2002, en vue de faire face aux dépenses d’acquisition de matériels, mobiliers, terrains et constructions strictement nécessaires à l’exploitation du journal ou de sa publication.

Les sommes déductibles sont limitées à 30% du bénéfice de l’exercice concerné pour la généralité des publications et à 60% pour les quotidiens. Ce pourcentage est porté à 80% pour les quotidiens dont le chiffre d’affaires est inférieur à 50 millions de francs.

Les sommes concernées ne peuvent être utilisées qu’au financement d’une fraction du prix de revient des investissements éligibles. Cette fraction est fixée à 40% pour la généralité des publications et à 90% pour les quotidiens et publication assimilés. Les biens amortissables sont réputés amortis à hauteur des sommes déduites affectées à leur financement. Les sommes affectées à l’acquisition d’éléments non amortissables sont réintégrées par parts égales sur une période de cinq ans.

Les provisions non utilisées conformément à leur objet avant la fin de la cinquième année suivant celle de leur constitution sont rapportées au résultat imposable de ladite année et majorées d’un montant représentatif du coût supporté par le Trésor du fait du paiement différé de l’impôt correspondant aux dotations pratiquées.

b) Provisions pour risques afférents aux opérations de crédit à moyen et à long terme réalisées par des établissements de banque ou de crédit

Les établissements de banque ou de crédit effectuant des prêts à moyen ou à long terme peuvent constituer une provision destinée à faire face aux risques particuliers afférents à ces prêts ou opérations.

La provision est déductible du résultat imposable. Elle ne peut être cumulée avec la provision pour créances douteuses.

Lorsque la perte pour laquelle la provision a été constituée se produit effectivement, le montant de cette perte doit être imputé sur cette provision.

L’article 3 bis de l’annexe IV du CGI prévoit les modalités de calcul et les limites applicables à cette autorisation. La provision est soumise à deux conditions :

La dotation annuelle à la provision ne peut excéder 5% du bénéfice comptable de chaque exercice ;

La dotation globale à cette provision ne peut excéder 0,50% du montant des crédits à moyen terme et à long terme effectivement utilisés.

c) Provisions techniques des entreprises d’assurance et de réassurance

Les entreprises d’assurance et de réassurance, résidentes ou pas, sont admises à constituer des provisions qui pourront être déductibles du résultat imposable.

Ces provisions sont destinées à faire face aux risques suivants :

les risques dus à des éléments naturels (grêle, tempêtes, ouragans, etc.), le risque atomique, les risques de responsabilité civile dus à la pollution et les risques spatiaux (article 39 quinquies G du CGI) ;

les risques afférents à leurs opérations d’assurance-crédit autres que celles effectuées à l’exportation pour le compte de l’Etat ou avec sa garantie (article 39 quinquies GA du CGI) ;

les risques décès, incapacité ou invalidité afférents aux opérations d’assurance de groupe (article 39 quinquies GB) ;

les risques de perte globale de gestion afférente à l’ensemble des contrats d’assurance sur la vie, de nuptialité, de natalité et de capitalisation (article 39 quinquies G-C du CGI).

 

Les dotations des provisions sont soumises à deux limites :

75% du bénéfice technique net de cessions en réassurance réalisé par l’entreprise dans la catégorie des risques concernés.

Le bénéfice technique correspond à la différence entre, d’une part, les primes de l’exercice diminuées de la dotation aux provisions de primes et, d’autre part, le montant des charges de sinistres nettes de recours, augmenté des frais directement imputables à la branche considérée ainsi que d’une quote-part des autres charges ;

le montant global des provisions ne peut excéder un certain pourcentage du montant des primes ou cotisations, nettes de réassurance. Ce pourcentage varie en fonction de la nature du risque concerné.

 

Chaque provision est affectée, dans l’ordre d’ancienneté des dotations annuelles, à la compensation des résultats techniques déficitaires de l’exercice, par catégorie de risques correspondante. Dans un délai de dix ans, les dotations annuelles qui n’ont pu être utilisées conformément à cet objet sont rapportées au bénéfice imposable de la onzième année suivant celle de leur comptabilisation.

d) Provisions pour reconstitution de gisements de substances minérales solides

Les entreprises éligibles sont celles qui procèdent à l’extraction des substances minérales solides présentant un intérêt pour l’économie française et inscrites sur une liste figurant à l’article 4 C bis de l’annexe IV au CGI.

Ces entreprises peuvent constituer une provision pour reconstitution de gisements dans les conditions suivantes :

A la clôture de chaque exercice, la dotation à la provision pour reconstitution de gisements ne peut dépasser :

ni 15% du montant des ventes des produits marchands extraits des gisements exploités par l’entreprise ou acquis par celle-ci auprès de filiales étrangères dont elle détient directement ou indirectement au moins 50% des droits de vote. Ce pourcentage peut être ramené à 20% sur agrément ;

ni 50% du bénéfice net imposable réalisé au cours de l’exercice considéré et provenant de la vente, en l’état ou après transformation, de ces mêmes produits.

 

Avant l’expiration d’un délai de cinq ans, la dotation constituée à la clôture d’un exercice doit être utilisée :

soit à tous travaux ou immobilisations nécessaires aux recherches réalisées pour la mise en valeur de gisements de substances minérales,

soit à l’acquisition de participations dans des sociétés ou organismes ayant pour objet d’effectuer la recherche et l’exploitation de tels gisements.

 

La provision pour reconstitution de gisements utilisée dans un délai et dans les conditions indiquées ci-dessus bénéficie d’une exonération définitive d’impôt.

Dans l’hypothèse où ces conditions ne sont pas respectées, la dotation au compte de provisions est rapportée au bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel expire le délai de cinq ans.

e) Provisions pour reconstitution de gisements d’hydrocarbures

L’article 39 ter du CGI dispose que les entreprises pétrolières qui exploitent des gisements d’hydrocarbures en France et dans certains autres Etats sont admises à constituer une provision qui, dans un délai maximal de deux ans, doit être obligatoirement employée à la recherche de nouveaux gisements ou à l’amélioration de la production des gisements en cours dans ces même pays.

Cette provision pour reconstitution des gisements (PRG) est égale à 23,50% du montant des ventes provenant de l’exploitation des gisements par l’entreprise, dans la limite de la moitié du bénéfice net retiré de ces ventes.

Les investissements acquis en emploi de la PRG doivent être rapportés au résultat, soit en une seule fois s’il s’agit de charges déductibles, soit au rythme des amortissements s’il s’agit de biens immobilisés. Cependant, lorsqu’ils ont été réalisés en France, la réintégration ne porte que sur 20% du montant des investissements (article 39 ter 1 b du CGI).

Une fois constituée la provision est déductible des résultats imposables.

PARAGRAPHE 3 – DISPOSITIONS SPECIALES PORTANT SUR LE REPORT DE DEFICIT EN CAS DE FUSION

D’une manière générale, les déficits subis par une société absorbée antérieurement à la date de l’effet de la fusion, déficits ordinaires et amortissements réputés différés, ne peuvent pas être transférés à la société absorbante, compte tenu du principe d’identité d’entreprise. La faculté de report illimité des amortissements réputés différés de la société absorbante cesse de s’appliquer si l’entreprise reprend tout ou partie des activités d’une autre entreprise ou lui transfère tout ou partie de ces activités.

Mais par dérogation à ce régime, l’article 209 II du CGI prévoit que, sous réserve d’un agrément ministériel préalable, les fusions de sociétés peuvent ouvrir droit au report des déficits antérieurs non encore déduits soit par les sociétés apporteuses, soit par les sociétés bénéficiaires des apports (amortissements réputés différés et déficits ordinaires).

La demande d’agrément est préalablement délivrée soit par le ministre de l’économie et des finances (si les capitaux propres de la société bénéficiaire des apports dépassent 25 millions de francs), soit par le directeur régional des impôts du siège de l’entreprise (dans le cas contraire).

Cet agrément a un caractère discrétionnaire (CE 1-6-1988 n°79550). La décision est prise après l’analyse des modalités fiscales, juridiques ou financières de l’opération envisagée et des objectifs économiques poursuivis par les sociétés contractantes.

Ainsi, lorsque la fusion correspond à une simple restructuration de la société absorbante, l’agrément n’est pas accepté (jugement de la Cour administrative d’appel de Lyon du 17 janvier 1996, validant la décision de l’administration).

Lorsque l’agrément est obtenu, les fusions de sociétés peuvent ouvrir droit, dans la limite du délai de cinq ans, au report des déficits antérieurs non encore déduits soit par les sociétés apporteuses, soit par les sociétés bénéficiaires des apports (amortissements réputés différés et déficits ordinaires) :

Pour les opérations de transferts ou de reprise d’activités réalisées à compter du 1^er janvier 1991, la société absorbante peut également reporter sans limitation de durée ses propres amortissements réputés différés, après obtention d’un agrément prévu à l’article 209 III du CGI si « compte tenu de l’origine des déficits, l’avantage fiscal est justifié du point de vue économique et social eu égard à la nature et à l’importance des activités respectivement transférées et conservées ».

PARAGRAPHE 4 – DISPOSITIONS SPECIALES PORTANT SUR LE REPORT D’IMPOSITION EN CAS DE FUSION ET D’APPORT PARTIEL D’ACTIF

Les plus-values nettes et les profits dégagés sur l’ensemble des éléments d’actif apportés du fait d’une fusion ou d’un apport partiel d’actif, bénéficient d’un report d’imposition en matière d’impôt sur les sociétés.

L’impôt sur les sociétés n’est applicable aux provisions figurant au bilan de la société absorbée que si elles deviennent sans objet.

L’application de cette mesure est subordonnée à la condition que la société absorbante s’engage à respecter un certain nombre d’obligations :

– elle doit reprendre à son passif les provisions dont l’imposition est différée ainsi que la réserve spéciale où la société absorbée a porté les plus-values à long terme ;

– elle doit se substituer à la société absorbée pour la réintégration des résultats dont la prise en compte avait été différée pour l’imposition de cette dernière ;

– elle doit calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession d’éléments d’actifs non amortissables d’après la valeur fiscale comptabilisée de ces éléments dans les écritures de la société absorbée ;

– elle doit réintégrer dans ses bénéfices imposables au taux de droit commun les plus-values nettes dégagées lors de l’apport des biens amortissables.

PARAGRAPHE 5 – CREDITS D’IMPOT

A – CREDIT D’IMPOT EN FAVEUR DE LA RECHERCHE

a) Les entreprises visées

La mesure s’applique aux entreprises industrielles, commerciales ou agricoles imposées de plein droit ou sur option d’après un régime de bénéfice réel. Ces entreprises doivent exercer l’option au plus tard lors du dépôt de la déclaration de résultat du premier exercice de la période pour laquelle elles désirent bénéficier du crédit d’impôt. Cette option résulte du dépôt de la déclaration spéciale annexée à la déclaration de résultat.

Ce dispositif a été reconduit récemment pour la période 1999-2003.

 

Les entreprises qui peuvent opter pour son application au cours de cette période sont :

– les entreprises bénéficiant déjà du crédit d’impôt en 1998 ;

– les entreprises qui n’en ont encore jamais fait application ;

– et, les entreprises qui, après avoir bénéficié du dispositif jusqu’en 1993, n’ont pas renouvelé leur option par la suite.

 

L’option est considérée comme irrévocable. Elle doit être exercée au plus tard lors de la déclaration de résultat du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1999, ou à compter du 31 décembre de l’année au cours de laquelle l’entreprise est créée ou expose ses premières dépenses de recherche si cette date est postérieure.

b) Les dépenses visées

Les dépenses ouvrant droit au crédit d’impôt doivent être engagées pour des opérations de recherche scientifique et technique en France métropolitaine ou dans les DOM. Entrent par conséquent dans le champ d’application du crédit d’impôt les activités de recherche fondamentale ou appliquée et les activités de développement expérimental (y compris la réalisation de prototypes ou d’installations pilotes).

Il s’agit :

des dotations aux amortissements des immobilisations affectées à la recherche ;

des dépenses de personnel affectées de façon exclusive à des opérations de recherche ;

des autres dépenses de fonctionnement, évaluées forfaitairement d’après un pourcentage des dépenses de personnel ; ce pourcentage est fixé en principe à 75% pour le calcul du crédit d’impôt à partir du 1^er janvier 2000 c’est-à-dire, selon l’administration, pour les dépenses exposées à compter du 1^er janvier 1999, quel que soit le lieu d’activité des chercheurs (loi 99-1173 du 30-12-1999 art.16) ;

des frais de prise et de maintenance des brevets, ainsi que des dotations aux amortissements des brevets acquis en vue de réaliser des opérations de recherche scientifique ;

de certaines dépenses de normalisation afférentes aux produits de l’entreprise ;

de certaines dépenses liées à l’élaboration de nouvelles collections, exposées par les entreprises du secteur textile habillement cuir ;

des dépenses externes confiées par l’entreprise pour la réalisation d’opérations de recherche scientifiques et techniques à des organismes de recherche ;

des amortissements des brevets acquis en vue des recherches.

Les dépenses de fonctionnement sont évaluées à 100% des dépenses de personnel liées à l’embauche de personnes titulaires d’un doctorat ou d’un diplôme équivalent, pendant les douze premiers mois suivant leur recrutement.

 

Deux conditions sont exigées :

le contrat de travail de ces personnes doit être à durée indéterminée ;

l’effectif salarié de l’entreprise ne doit pas être inférieur à celui de l’année précédente.

 

Cette règle est applicable pour les dépenses exposées à compter du 1^er janvier 1999 (Loi 99-587 du 12-7-1999 art.8).

c) Une politique sélective incitative

Le choix des dépenses susceptibles de bénéficier du crédit d’impôt (comme de l’opportunité laissée aux entreprises de déduire immédiatement ou d’amortir qui reprend la même définition, a été arrêté par la loi de façon à créer une incitation sélective :

Les entreprises sont incitées à investir en matériels acquis à l’état neuf utilisés directement à la réalisation d’opérations de recherche. Il faut permettre aux entreprises de s’équiper en vue de telles opérations, et donc de les faire entrer dans un processus à long terme.

L’animation de la recherche est prioritaire. Seules les dépenses de personnel de recherche proprement dit (chercheurs et techniciens) sont prises en compte, à l’exclusion du personnel de soutien (secrétariat, dactylographie…) ou de simple maintenance.

La protection des inventions constitue un objectif important puisque les frais de prise et de maintenance de brevets sont intégrés à la base de calcul du crédit d’impôt.

L’incitation fiscale entend ne pas aller au-delà de la recherche pure, excluant ainsi de son champ d’application les productions à titre d’essai, les frais d’études de marchés, et les dépenses qui correspondent à un stade d’innovation commerciale.

d) Les avantages fiscaux

Il s’agit d’un crédit d’impôt reportable et restituable accordé sur option préalable. Il est calculé en fonction de l’accroissement de certaines dépenses limitativement énumérées par la loi.

La somme de ces dépenses internes et externes est diminuée des subventions publiques et des sommes reçues par les organismes et experts agréés.

Le crédit d’impôt est égal à 50% de l’excédent des dépenses de recherche exposées au cours d’une année par rapport aux dépenses de même nature, revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours des deux années précédentes.

Pour les entreprises qui exposent pour la première fois des dépenses de recherche, le crédit d’impôt est égal à 50% des dépenses de recherche de l’année et ce montant sert de base de référence pour le calcul du crédit de l’année suivante.

Le montant du crédit d’impôt est plafonné chaque année à 40 MF ; il est imputable sur l’impôt sur les bénéfices.

Dans l’hypothèse de diminution des dépenses de recherche d’une année par rapport à la moyenne des dépenses des deux années précédentes, une somme égale à 50% de cette variation (crédit négatif) est imputée sur les crédits d’impôt suivants, dans la limite des crédits d’impôt obtenus antérieurement.

Le crédit d’impôt est utilisé pour le paiement de l’impôt sur les sociétés ou l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle l’entreprise a accru ses dépenses de recherche, après prise en compte des prélèvements non libératoires et autres crédits d’impôt. Pour les entreprises dont l’exercice ne coïncide pas avec l’année civile, l’imputation se fait sur l’impôt dû au titre de l’exercice clos au cours de l’année suivante.

L’excédent de crédit d’impôt constitue au profit de l’entreprise une créance sur l’Etat d’égal montant. Cette créance permet le paiement de l’impôt sur le revenu dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée. La fraction non utilisée à l’expiration de cette période pourra être remboursée.

Les entreprises nouvelles créées à partir du 1^er janvier 1999 qui remplissent les conditions fixées à l’article 44 sexies, II et III du CGI (voir Division I Section II) bénéficient du remboursement immédiat de la créance constatée au titre de l’année de la création et des deux années suivantes, même si leurs bénéfices ne sont pas exonérés en raison de leur localisation géographique.

En revanche, les entreprises créées avant le 1^er janvier 1999 ne peuvent bénéficier de la restitution immédiate du crédit d’impôt que si elles sont effectivement exonérées d’impôt sur les résultats de leurs vingt-quatre premiers mois d’activité.

D’une manière générale, cette créance est inaliénable et incessible. Cependant, la créance résultant d’un excédent de crédit peut être mobilisée auprès d’un établissement de crédit en application de la loi « Dailly ». Un état de suivi spécifique n°2069 ter doit être souscrit (Inst. 4 A-6-99).

Le crédit d’impôt n’est imputable ni sur l’IFA, ni sur les contributions additionnelles sur l’impôt sur les sociétés.

Lorsque la variation des dépenses de recherche est négative, une imputation de 50% de son montant est pratiquée sur le crédit d’impôt des années suivantes.

e) Remarques concernant les sociétés de personnes et les groupes de sociétés

1) Sociétés de personnes et groupements assimilés

Les entreprises dont les bénéfices sont imposés entre les mains de leurs membres ne peuvent bénéficier elles-mêmes directement du crédit d’impôt.

Mais dans le but d’éviter toute différence de traitement par rapport aux autres formes juridiques d’exploitations industrielles ou commerciales, qui résulteraient de l’exclusion définitive de ces groupements du champ d’application du crédit d’impôt, le crédit d’impôt recherche, dont sont titulaires les sociétés de personnes et groupements assimilés, plafonné à 40 millions de francs, est transféré à leurs membres au prorata de leurs droits.

Cette mesure ne s’applique pas s’il s’agit d’associés personnes physiques n’exerçant pas d’activité professionnelle au sein de la société (la part de crédit revenant à ces derniers n’est ni imputable ni restituable et tombe en non valeur).

Les associés qui bénéficient du transfert ont la possibilité d’imputer leur part de crédit sur l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés dont ils sont personnellement redevables. Dans le cas où ils sont titulaires d’un crédit d’impôt propre, le montant total imputable à leur niveau est plafonné à 40 millions de francs.

Dans l’hypothèse où les dépenses de recherche de la société diminuent, le crédit d’impôt négatif constaté est également transféré aux associés. Ils disposent chacun de la part leur revenant.

2) Groupes de sociétés

Au terme de l’article 2230, 1-b du CGI, dans les groupes placés sous le régime d’intégration fiscale, la société mère calcule la somme algébrique des crédits d’impôt positifs et négatifs des sociétés membres du groupe pour trouver le crédit d’impôt recherche imputable sur l’impôt sur les sociétés dont elle est redevable.

Si le crédit d’impôt ainsi calculé dépasse l’impôt dû, la fraction excédentaire donne naissance à une créance sur le Trésor à son profit.

B – CREDIT D’IMPOT FORMATION

Cette mesure est applicable aux entreprises industrielles, commerciales ou agricoles imposées selon un régime réel, ainsi qu’aux membres des professions libérales soumis au régime de la déclaration contrôlée, qui exposent des dépenses de formation professionnelle supérieures au montant exigé par la loi, ou qui accueillent des élèves en stage.

Le crédit d’impôt est optionnel et temporaire. Il a été reconduit en dernier lieu pour la période 1999-2001. Seules les contribuables qui ont déjà bénéficié de cette mesure sans interruption jusqu’en 1998 et ceux qui n’en avaient jamais fait application, peuvent opter pour l’application du crédit d’impôt.

L’option est également irrévocable. Elle doit être exercée au plus tard lors de la déclaration de résultat du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1999, ou à compter du 31 décembre de l’année au cours de laquelle l’entreprise est créée ou réalise pour la première fois des dépenses ouvrant droit au crédit d’impôt si cette date est postérieure.

 

Deux catégories de dépenses peuvent être prises en compte :

– les dépenses de formation professionnelle continue citées au livre IX du Code du travail. Il s’agit principalement des dépenses libératoires de la participation obligatoire à la formation qui ne peuvent cependant être prises en compte que pour leur fraction qui excède le montant obligatoire fixé par la loi.

Cet excédent est pris en compte au titre de l’année au cours de laquelle les dépenses sont imputables sur la participation (D.adm. 4 a-322 n°18).

– les dépenses supportées pour l’accueil en stage d’élèves d’établissements publics ou privés sous contrat d’association ayant conclu une convention avec l’entreprise, lorsque les stages sont inclus dans des formations préparant les CAP, les BEP, les bacs professionnels ou les BTS. La durée des stages doit être de huit semaines au moins au cours de l’année scolaire.

Un mécanisme de neutralisation est appliqué aux sociétés qui ont des relations de dépendance directe ou indirecte ou qui résultent d’une fusion, d’une scission, de contributions au capital ou d’opérations similaires. L’objectif est de neutraliser, pour le calcul du crédit d’impôt, les effets des transferts de personnel salarié d’une société à l’autre, alors que ces transferts n’entraînent aucun accroissement de l’effectif total.

Le crédit d’impôt s’élève à 25% des dépenses de formation éligibles excédant le chiffre correspondant de l’année civile précédente, mais il est adapté en fonction du changement de pourcentage du personnel salarié et majoré de 3 000 FRF par étudiant supplémentaire dont la formation dure au moins 8 semaines au cours de l’année. Le crédit d’impôt est déduit du montant dû au titre de l’impôt des sociétés ou de l’impôt sur le revenu. Dans l’hypothèse où le crédit excéderait le montant de l’impôt des sociétés, l’excédent est remboursable.

Dans les sociétés de personnes et groupements assimilés non soumis à l’impôt sur les sociétés, le crédit d’impôt est transféré aux associés au prorata de leurs droits. Ils seront imputés par les associés sur leurs impositions personnelles. Le plafond du crédit d’impôt s’applique à la fois au niveau des associés s’ils sont eux-mêmes titulaires d’un crédit d’impôt formation.

Conformément à l’article 35 de la loi 99-1173 du 30 décembre 1999, le montant du crédit d’impôt calculé sur les dépenses de formation exposées à compter du 1^er janvier 1999 est égal à 35% des dépenses réalisées au cours de l’année constituée par la forme algébrique :

– de la différence (positive ou négative) entre les dépenses de formation exposées, en sus de l’obligation légale, au cours de l’année et les dépenses de même nature réalisées l’année précédente revalorisées en fonction de l’évolution des rémunérations versées par l’entreprise ;

– et du produit de la somme de 3 000 F par  la différence (positive ou négative) entre le nombre d’élèves stagiaires accueillis au cours d’une année scolaire et celui de l’année précédente (pour le crédit d’impôt de 2000, on comparera l’effectif 1999-2000 à celui de 1998-1999).

Pour les entreprises qui exposent pour la première fois des dépenses ouvrant droit au crédit d’impôt, celui-ci est égal à 35% des dépenses réalisées au cours de l’année.

Le montant du crédit est plafonné à 1 000 000 FRF par an. Ce plafond est majoré, dans la limite de 5 millions de francs, de la part du crédit d’impôt qui provient des dépenses exposées au profit des salariés occupant les emplois les moins qualifiés et des salariés âgés de 45 ans et plus.

Au terme de l’article 199 ter C, lorsque le crédit bail constaté est négatif, il est pratiqué une imputation d’égal montant sur le ou les crédits suivants.

C – CREDIT D’IMPOT POUR ADHESION A UN GROUPEMENT DE PREVENTION AGREE

Ces organismes ont été mis en place par la loi n°84-148 du 1^er mars 1984 relative à la prévention et au règlement amiable des difficultés des entreprises.

Les entreprises qui adhèrent à un groupement de prévention agréé peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt égal à 25% des dépenses effectuées au cours des deux premières années d’adhésion, et plafonné à 10 000F par an.

L’application du crédit d’impôt est subordonnée aux conditions suivantes :

il doit s’agir d’une entreprise, personne morale de droit privé, soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou soumise à l’impôt sur le revenu au nom des associés ;

avoir la qualité d’adhérent à un groupement de prévention. Leur rôle est de fournir à leurs adhérents, de façon confidentielle, une analyse des informations comptables et financières que ceux-ci s’engagent à leur transmettre régulièrement. Si le groupement repère des difficultés, il en informe l’entreprise adhérente et peut lui proposer l’intervention d’un expert.

Ils ont également pour mission de passer des conventions avec les services de la Banque de France, les établissements et les entreprises d’assurances.

D – CREDIT D’IMPOT POUR CREATION D’EMPLOI

Au terme de la loi, le crédit d’impôt est de 10 000 FF par employé supplémentaire correspondant à la variation, d’une année sur l’autre, de l’effectif salarié moyen de l’entreprise. La comparaison s’effectue entre deux années civiles, même lorsque l’exercice comptable ne coïncide pas avec l’année civile.

Le crédit d’impôt annuel est plafonné à 500 000 FF et, conformément à l’article 235 ter ZA du CGI, ce crédit d’impôt n’est imputable que sur la contribution supplémentaire de 10% sur l’impôt sur les sociétés calculé sur leurs résultats imposables aux taux mentionnés au I de l’article 219.

Le crédit d’impôt est reportable sur les exercices ultérieurs. Toutefois, il n’est jamais restituable. Par rapport à l’année précédente, en cas de diminution de l’effectif salarié moyen annuel, le débit d’impôt constaté est imputable sur les crédits suivants ou sur le crédit reporté des années précédentes. Dans l’hypothèse où cette imputation n’est pas possible, le débit d’impôt est reversé au Trésor. Le montant du reversement est limité à la somme des crédits utilisés en paiement de la contribution de 10%.

Cette mesure concerne toutes les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, quelles que soient leur forme juridique (sociétés civiles, sociétés, commerciales, etc.) ou leur activité (commerciales, artisanale, agricole, non commerciale, etc.).

Un mécanisme de neutralisation est appliqué aux sociétés qui ont des relations directes ou indirectes ou qui résultent d’une fusion, d’une scission, de contributions au capital ou d’opérations similaires.

L’objectif de ce mécanisme est de neutraliser, pour le calcul du crédit d’impôt, les effets des transferts de personnel salarié d’une société à l’autre, alors que ces transferts n’entraînent aucun accroissement de l’effectif total.

A l’origine, la mesure ne s’applique qu’aux année 1998, 1999 et 2000. Mais le crédit d’impôt pour création d’emplois a été supprimé à partir de 1999 (loi 99-1172 du 30-12-1999 art.23). Il n’aura donc joué en définitive que pour les exercices ouverts en 1998 et la fraction de crédit non imputée du fait du plafonnement est définitivement perdue.

 

DIVISION III – INCITATIONS FISCALES SELON L’IMPLANTATION GEOGRAPHIQUE

SECTION I – ENTREPRISES CREES EN CORSE

PARAGRAPHE 1 – ZONE FRANCHE DE CORSE

La zone franche a été conçue en faveur des activités existantes ou nouvelles lancées entre le 1^er janvier 1997 et le 31 décembre 2001 dans les secteurs de l’industrie, du commerce et de l’artisanat. La gestion et l’actionnariat doivent être corses.

Pour bénéficier de ce régime, plusieurs conditions doivent être respectées (par exemple, un maximum de 30 ou, dans certain cas, de 50 salariés).

Pour les activités créées entre le 1^er /01/1997 et le 31/12/2001, les bénéfices exonérés sont ceux des 60 premiers mois d’activités, dans une limite de 400.000 F par période de douze mois.

Certaines activités ne peuvent bénéficier de cette mesure. La finance, la banque et l’assurance sont exclues du régime.

Ce régime permet une exonération de l’impôt sur le revenu des sociétés et de l’impôt sur les plus-values professionnelles pendant une durée maximale de cinq ans. Il existe une limite de 400.000 francs français par entreprise et par an. Les dividendes, bénéfices, redevances… réalisés en dehors de la zone franche restent imposables.

PARAGRAPHE 2 – EXONERATION POUR LES ENTREPRISES CREANT DES ACTIVITES NOUVELLES

Entre le 1^er janvier 1991 et le 31 décembre 1998 des avantages fiscaux ont été prévus en faveur des activités nouvelles dans les secteurs de l’industrie, de l’artisanat, de la construction et de l’agriculture.

Ces entreprises ne peuvent bénéficier d’autres régimes préférentiels tels que la zone franche de Corse.

Les objectifs et le programme de travail des entreprises bénéficiant de cette disposition doivent avoir reçu l’accord du ministère de l’économie, des finances et de l’industrie.

Les activités financières ne peuvent bénéficier de cette mesure.

Ce régime accorde une exonération totale de l’impôt sur le revenu des sociétés pendant huit ans.

Ce régime a expiré le 31 décembre 1998 et n’est plus reconduit.

PARAGRAPHE 3 – EXONERATION DES BENEFICES REALISES PAR LES ENTREPRISES CREEES EN CORSE

Des avantages fiscaux sont accordés aux entreprises créées entre le 1^er janvier 1988 et le 31 décembre 1998, qui sont soumises à l’impôt sur le revenu des sociétés.

Cette mesure concerne les secteurs de l’industrie, de l’artisanat, de l’hôtellerie, du bâtiment et des travaux publics.

Le pourcentage des droits de vote détenu directement ou indirectement dans ces entreprises par d’autres sociétés ne peut dépasser 50%.

Cette mesure accorde une exonération totale de l’impôt sur le revenu des sociétés pendant huit ans.

Les activités financières sont exclues de ce régime.

Ce régime a expiré le 31 décembre 1998 et n’est plus reconduit.

 

SECTION II – ZONES FRANCHES URBAINES

Ces mesures de revitalisation visent les activités implantées dans les 44 zones urbaines ou suburbaines en crise (dont 6 dans les DOM).

Pour bénéficier de ces mesures, les entreprises doivent exercer des activités dans les secteurs de l’industrie, du commerce ou de l’artisanat, ainsi que certaines activités non commerciales expressément nommées et la location d’immeubles à usage commercial ou industriel, à condition qu’elles aient été lancées ou exercées avant le 1^er décembre 2001 (à compter de mars 1997).

Certaines activités sont spécifiquement exclues. Pour exemple, les activités non commerciales qui ne présentent pas un caractère professionnel.

 

Ces mesures procurent de nombreux avantages fiscaux :

– exemption totale de cinq ans ;

– exemption des bénéfices provenant de l’activité implantée en Zone franche urbaine (article 44 octies). Cette exonération est subordonnée à deux conditions :

* d’une part, le contribuable doit disposer en zone d’une implantation matérielle (commerce, cabinet, atelier) et des moyens d’exploitation lui permettant d’exercer une activité économique et de réaliser des recettes professionnelles quelles que soient les relations ou liens de dépendance de cette unité économique avec un centre de décision extérieur à la zone franche. Une entreprise ne peut bénéficier du régime de l’article 44 octies dans l’hypothèse suivante : implantation dans la zone ou rattachement à une entreprise de domiciliation qui y est située  mais dont la quasi-totalité de l’activité est exercée en dehors de la zone ;

* d’autre part, le contribuable doit exercer en zone franche urbaine une activité effective. A cet égard, la présence physique sur les lieux et la réalisation d’actes en rapport avec cette activité (réception de clientèle, réalisation de prestations, réception et expédition de marchandises, négoce…) constituent des critères essentiels.

– exonération d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés dans la limite de 400 000 F par période de 12 mois.

Les sociétés exonérées d’impôt sur les sociétés sont également exonérées dans les mêmes proportions de la contribution de 10% de l’impôt sur les sociétés prévue à l’article 235 ter ZA du CGI et de la contribution temporaire.

 

SECTION III – ZONES D’ENTREPRISE

L’ordonnance du 15 octobre 1986 a autorisé la création de zones d’entreprises dans les bassins d’emplois de Dunkerque, Aubagne-La-Ciotat et Toulon-La-Seine.

Les entreprises doivent avoir été créées entre le 1^er janvier 1987 et le 1^er février 1992. Plus précisément, les entreprises implantées avant le 15 février 1992 dans les zones d’Aubagne-La Ciotat ou de Dunkerque et avant le 16 juillet 1992 dans la zone de Toulon-La Seyne bénéficient d’une exonération de l’impôt sur les sociétés et de l’imposition forfaitaire annuelle (IFA) pendant 10 ans à compter de leur création, sous certaines conditions et limites :

– les entreprises doivent avoir une activité industrielle ou commerciale conforme aux objectifs prioritaires du dispositif institué. A cet égard, sont exclues du régime les activités de stockage ou de distribution, les activités de services qui n’appartiennent pas au tertiaire industriel, les activités financières, bancaires ou d’assurances ;

– les entreprises bénéficiaires doivent employer au moins dix salariés ;

– ce régime s’applique aux bénéfices industriels et commerciaux  réalisés et déclarés par les entreprises installés dans les zones. Sont donc exclues de l’exonération un certain nombre de produits : les produits de participations, les subventions, libéralités et abandons de créances, le solde net bénéficiaire des produits financiers, les produits tirés des droits de la propriété industrielle et commerciale lorsque ces droits n’ont pas leur origine dans l’activité créée dans la zone. L’absence d’exonération implique une ventilation de résultat entre le secteur exonéré et le secteur taxable ;

– la distribution de bénéfice exonéré d’impôt sur les sociétés n’est pas assortie d’avoir fiscal et ne donne pas lieu au précompte (selon l’article 158 quarter).

Si l’une des conditions n’est pas remplie, la société perd son droit à l’exonération mais sans que soient remises en cause les exonérations obtenues au titre des années suivantes ;

Les entreprises bénéficiaires sont privées des aides à l’aménagement du territoire accordées par l’Etat. Toutefois, elles peuvent bénéficier des exonérations temporaires d’impôts locaux.

 

SECTION IV – DEPARTEMENTS D’OUTRE-MER

Pour favoriser leur développement économique, les départements d’outre-mer (DOM) bénéficient de mesures fiscales particulières. Ces mesures consistent en :

Une exonération d’impôt sur les sociétés pour une durée de 10 ans pour les entreprises qui ont constitué ou créent une activité nouvelle (entreprise par une société préexistante) avant le 31 décembre 2001 dans l’un des secteurs socioprofessionnels considérés comme prioritaires pour l’économie des départements concernés.

L’exonération ne s’applique pas aux plus-values provenant de la cession de tout ou partie du portefeuille ou de l’actif immobilisé.

Les secteurs concernés sont : l’industrie, la pêche, l’hôtellerie, le tourisme, les énergies nouvelles, l’agriculture, le bâtiment, les travaux publics, les transports et l’artisanat.

Sont donc exclues de ce régime : les activités bancaires et financières.

La mise en place de cette mesure est subordonnée à l’agrément du ministre du budget, attribué en fonction de l’intérêt économique du programme ;

1) Un régime préférentiel à long terme :

Il s’agit d’une exonération d’impôt sur les sociétés d’une durée de 25 ans pour les bénéfices réinvestis dans l’entreprise.

Cette exonération est délivrée sur agrément ministériel pour les entreprises exerçant des activités de recherche et d’exploitation minière, les sociétés agricoles, forestières et industrielles exerçant leur activité en Guyane et les sociétés qui ont exclusivement pour objet d’exercer, dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion, une activité industrielle comportant l’exécution d’un programme d’investissement d’un montant minimum de 20 millions de francs.

Ce régime ne peut être cumulé avec le précédent ;

Toutefois, un abattement d’un tiers est pratiqué sur les résultats des exercices clos jusqu’au 31 décembre 2001 des exploitations situées dans les DOM et appartenant à l’un des secteurs suivants : agriculture, industrie, hôtellerie, tourisme, pêche, énergies nouvelles, bâtiment et travaux publics, transports, artisanat, maintenance au profit d’activités industrielles, production et diffusion audiovisuelles et cinématographiques.

L’abattement s’applique tant aux bénéfices qu’aux pertes : les déficits subis dans des exploitations situées dans les DOM ne peuvent donc s’imputer qu’à hauteur des 2/3 de leur montant.

En cas de distribution, la partie du résultat qui a été exonérée donne lieu au versement du précompte.

2) Un système d’incitation à l’investissement

Les contribuables qui investissent dans les départements et territoires d’outre-mer peuvent bénéficier d’une déduction de leur résultat imposable d’une somme égale au montant des investissements productifs diminué de la fraction de leur prix de revient financé par une subvention publique.

Cette réduction d’impôt concerne les investissements effectués du 1^er janvier 1986 jusqu’au 31 décembre 2002.

Les constructions en cours au 1^er janvier 1986, les parts ou actions souscrites et les immeubles acquis en l’état futur d’achèvement avant cette date n’ouvrent pas droit à réduction.

Les opérations ouvrant droit à réduction d’impôt peuvent être regroupés en deux catégories :

les investissements dans la construction d’habitations principales ;

les souscriptions au capital de sociétés de développement régional ou de sociétés qui investissent dans les secteurs de l’industrie, de la pêche, de l’hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l’agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l’artisanat.

La déduction est en principe pratiquée de plein droit en ce qui concerne les investissements d’un montant n’excédant pas 5 millions de francs. Au-delà, la déduction des investissements est subordonnée à l’obtention d’un agrément préalable du ministre chargé du budget.

Cependant, ce seuil est ramené à 2 millions de francs lorsque l’investissement est réalisé directement ou indirectement par des personnes physiques agissant à titre non professionnel ou par l’intermédiaire de sociétés ou groupements soumis au régime d’imposition prévu à l’article 8 du CGI.

Il en est de même pour la déduction des investissements productifs réalisés dans les secteurs des transports, de la navigation de plaisance, de la pêche maritime, de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques ainsi que des investissements nécessaires à l’exploitation d’une concession de service public local à caractère industriel et commercial, quel que soit leur montant (loi de finances pour 1999).

 

L’agrément est accordé sous certaines conditions :

l’investissement doit présenter un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé ;

il doit favoriser le maintien ou la création d’emplois dans ce département ;

il doit s’intégrer dans la politique d’aménagement du territoire et de l’environnement et ;

il doit garantir la protection des investisseurs et des tiers.

 

SECTION V – SAINT-MARTIN ET SAINT-BARTHELEMY

Les îles de Saint-Martin et de Saint-Barthélémy bénéficient de mesures fiscales spécifiques destinées à favoriser le développement économique des départements d’outre-mer. Ces mesures prévoient :

Une exonération totale temporaire de l’impôt sur les sociétés pour une durée de 10 ans. Cette exonération s’applique aux sociétés qui sont constituées ou qui créent une activité nouvelle (mise en œuvre d’une branche d’activité nouvellement entreprise par une société préexistante) avant le 31 décembre 2001 dans l’un des secteurs socioprofessionnels considérés comme prioritaires pour l’économie des départements concernés.

Les secteurs concernés sont : l’industrie, la pêche, l’hôtellerie, le tourisme, les énergies nouvelles, l’agriculture, le bâtiment et les travaux publics, les transports et l’artisanat.

Les activités bancaires ou financières sont exclues de ce régime.

L’exonération ne s’applique pas aux plus-values provenant de la cession de tout ou partie du portefeuille ou de l’actif immobilisé.

L’application de ce régime est subordonnée à l’agrément du ministre du budget, accordé en fonction de l’intérêt économique du programme ;

Un régime fiscal de longue durée. Il s’agit d’une exonération d’impôt sur les sociétés d’une durée de 25 ans pour les bénéfices réinvestis dans l’entreprise (article 1655 bis du CGI).

Ce régime est applicable aux sociétés constituées sous forme de sociétés anonymes, aux sociétés en commandite par actions, aux sociétés à responsabilité limitée qui ont pour objet la recherche et l’exploitation minière et aux sociétés qui ont exclusivement pour objet d’exercer une activité industrielle comportant l’exécution d’un programme d’investissement d’un montant minimum de 20 millions de FFR.

Un régime de réduction d’assiette (article 217 bis du CGI) applicable aux sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés dont les exploitations appartiennent aux secteurs de l’agriculture, du tourisme et de la pêche, des énergies nouvelles, du bâtiment et des travaux publics, des transports, etc.

Cette mesure prévoit l’abattement d’un tiers, pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés, applicable aux résultats bénéficiaires et déficitaires. Cet abattement est applicable jusqu’à la fin de 2001.

Un régime d’incitation fiscale à l’investissement (article 199, 163, 217 du CGI) applicable aux entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés, dont les activités relèvent des secteurs de l’agriculture, du tourisme, de la pêche, des énergies nouvelles, du bâtiment et des travaux publics, des transports, de la production et de la diffusion audiovisuelle, etc.

Il s’agit d’une déduction du résultat imposable d’une somme égale au montant des investissements productifs diminué de la fraction de leur prix de revient financé par une subvention publique.

La déduction est en principe pratiquée de plein droit en ce qui concerne les investissements d’un montant n’excédant pas 5 millions de francs. Au-delà, la déduction des investissements est subordonnée à l’obtention d’un agrément préalable du ministre chargé du budget.

Cependant, ce seuil est ramené à 2 millions de francs lorsque l’investissement est réalisé directement ou indirectement par des personnes physiques agissant à titre non professionnel ou par l’intermédiaire de sociétés ou groupements soumis au régime d’imposition prévu à l’article 8 du CGI.

Il en est de même pour la déduction des investissements productifs réalisés dans les secteurs des transports, de la navigation de plaisance, de la pêche maritime, de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques ainsi que des investissements nécessaires à l’exploitation d’une concession de service public local à caractère industriel et commercial, quel que soit leur montant (loi de finances pour 1999).

 

L’agrément est accordé sous certaines conditions :

l’investissement doit présenter un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé ;

il doit favoriser le maintien ou la création d’emplois dans ce département ;

il doit s’intégrer dans la politique d’aménagement du territoire et de l’environnement et

il doit garantir la protection des investisseurs et des tiers.

 

SECTION VI – CREDIT D’IMPOT POUR INVESTISSEMENT DANS LE NORD : ZONE D’INVESTISSEMENT PRIVILEGIEE

PARAGRAPHE 1 – CONDITIONS A REMPLIR

Les entreprises doivent exercer des activités industrielles ou commerciales et fixer leur siège et leurs activités dans deux zones des départements du Nord et du Pas-de-Calais.

Les services financiers, la banque et l’assurance ainsi que les activités agricoles ou non commerciales sont exclues de ce dispositif. De même, les entreprises qui procèdent à la restructuration d’activités existantes ou bénéficient d’autres aides n’ont pas droit au crédit d’impôt.

L’entreprise doit employer au moins 10 salariés en contrat à durée indéterminée ou à durée déterminée d’au moins 6 mois au cours de chaque exercice de la période pendant laquelle le crédit d’impôt est imputable. Cette condition doit être satisfaite au plus tard au titre du 3^e exercice comptable.

PARAGRAPHE 2 – AVANTAGES FISCAUX

Un crédit d’impôt égal à 22 % du prix de revient hors taxes des bâtiments industriels et des biens d’équipement amortissables selon le mode dégressif, achetés ou pris en crédit-bail durant les trois années qui ont suivi la création de l’entreprise, est accordé pour une période de dix ans suivant ladite création.

Le crédit d’impôt est diminué des subventions attribuées à raison de ces biens.

Ce crédit d’impôt, non restituable, s’impute sur l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos dans les 10 ans suivant la constitution de la société.

L’imputation peut s’opérer sur l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos dans les 10 ans suivant la constitution de la société.

Cette mesure a expiré en mai 1998.

 

CHAPITRE II – LES MESURES EN ALLEMAGNE

SECTION I – MESURES FISCALES LIEES AUX SECTEURS D’ACTIVITES

PARAGRAPHE 1 – LE SECTEUR DES TRANSPORTS MARITIMES : IMPOT SUR LA JAUGE

L’application du régime d’imposition sur la jauge repose sur plusieurs conditions :

les compagnies de transport maritime doivent avoir leur siège en Allemagne ;

elles doivent soit posséder en propre soit affréter des navires marchands, qui, au cours de l’exercice, sont inscrits principalement dans un registre maritime allemand ;

enfin, ces compagnies doivent être engagées essentiellement dans le transport international.

Peuvent également bénéficier de ce régime d’imposition, les navires qui sont affectés principalement en dehors des eaux territoriales allemandes :

au remorquage ;

au sauvetage ;

à la prospection des richesses naturelles du sous-sol ou des gisements énergétiques.

Lorsqu’une compagnie de transport maritime choisit le régime d’imposition sur la jauge, celui-ci lui est applicable pendant dix ans. La mesure a été mise en place à partir de l’exercice qui commence le 1^er janvier 1999.

Dans le cadre du calcul du revenu imposable, les bénéfices d’une compagnie maritime sont déterminés sur la base du tonnage net (jauge nette) des navires concernés. Ces bénéfices doivent être imputables à l’exploitation des navires remplissant les conditions requises.

 

Les bénéfices réalisés au cours de l’exercice sont calculés :

par navire ;

par jour ;

et par tranche complète de 100 tonnes de jauge nette.

 

Enfin, pendant la période où les bénéfices de la compagnie maritime sont calculés pour la première fois en application du système de l’impôt sur la jauge qui est considérée comme une période transitoire, les compagnies maritimes peuvent constituer, sur la base des bilans, une provision déductible sur le plan fiscal. Cette provision peut être utilisée pour acquérir un navire ou pour remplacer un navire dans les deux ans qui suivent sa cession.

PARAGRAPHE 2 – LE SECTEUR DE L’INNOVATION ET DE LA RECHERCHE

A – IMMOBILISATION DES DEPENSES DE RECHERCHE

1) Les dépenses et les équipements affectés à la recherche (amortissement)

D’une façon générale, si les dépenses de recherche ont pour contrepartie des équipements ou des installations, elles doivent figurer à l’actif du bilan pour leur coût d’acquisition effectif et supporter le régime d’amortissement correspondant.

Les immobilisations acquises entre le 18 mai 1983 et le 1er janvier 1990 qui sont affectées à la recherche et au développement peuvent donner lieu à un amortissement accéléré à la condition qu’elles soient maintenues dans l’établissement fiscal allemand du contribuable pour au moins 3 ans.

Une distinction est faite selon qu’il s’agit de biens meubles ou immeubles :

les biens meubles servant à 100 %, donc exclusivement, à la recherche et au développement peuvent être amortis sur 50 % de leur prix total, au cours de l’exercice de fabrication ou d’acquisition, ainsi qu’au cours des exercices suivants, sans excéder le 5ème ;

les biens immeubles, dans la mesure où ils servent pour plus de 66,66 % à la recherche ou au développement technique, peuvent être amortis sur 30 % de leur prix total au cours de l’exercice de fabrication ou d’acquisition.

Le solde est réparti sur les quatre exercices suivants.

Dans le cadre des mesures d’allégement fiscal issues de la loi pour le renforcement de la compétitivité économique, l’amortissement de certains biens en matière de recherche et de développement est plus rapide : taux 10 ou 15 % sur les immeubles, 40 % sur les meubles.

2) Les brevets (amortissement)

L’ensemble des brevets, licences, inventions, marques de fabrique, dessins et modèles, droits d’auteur, est amortissable.

Ils sont soumis au même régime que les biens incorporels amortissables.

Ils peuvent notamment bénéficier du régime de l’amortissement pour moins-value, ce qui revient à enregistrer une dépréciation.

Les licences peuvent être amorties aux taux linéaires de 14% à 20% sur 5 à 7 ans.

Les marques de fabrique peuvent également être amorties aux taux linéaires mais pour une durée ne pouvant excéder 15 ans ou la durée effective de l’utilisation.

B – LES FRAIS GENERAUX

Tous les frais liés à la recherche et à la mise au point des procédés techniques brevetables sont déductibles.

a) Le paiement des redevances

Le paiement des redevances pour l’utilisation de brevets, marques de fabrique, procédés de fabrication, formules, « know-how » est déductible par la société débitrice du bénéfice taxable.

Lorsque des redevances sont versées à des non-résidents, il est opéré une retenue à la source, à moins qu’une convention de double imposition en dispose autrement et supprime ou réduise cette retenue.

b) Reprise par une entreprise des découvertes réalisées par l’un des salariés

L’employeur peut reprendre pour son compte les découvertes réalisées par ses salariés. Il leur versera alors une rémunération appropriée et, en contrepartie, l’ensemble des coûts de recherche et d’exploitation de la découverte seront déductibles immédiatement.

C – DEDUCTION DES PERTES AFFERENTES A DES BIENS IMMATERIELS

Les biens immatériels sont considérés comme des biens incorporels. Il s’agit notamment, des droits et autres avantages ayant une valeur économique tels que :

inventions non protégées ;

savoir-faire ;

droits sur une marque ;

programmes informatiques.

 

Selon la législation en vigueur, les dépenses afférentes à la production d’immobilisations incorporelles sont intégralement déductibles au titre des charges d’exploitation lors de l’exercice au cours duquel elles sont engagées.

Cette mesure découle de l’article 5, paragraphe 2, de la loi sur l’impôt sur le revenu, qui interdit de porter à l’actif les immobilisations incorporelles produites pour compte propre.

Cette règle s’explique en raison de l’incertitude qui entoure la valeur des immobilisations incorporelles. En effet, ces immobilisations ne peuvent se calculer sur la base des dépenses afférentes à leur production tant que le marché n’en a pas déterminé la valeur par une opération d’achat (principe de précaution).

Ainsi, face à des coûts de production très élevés, ce principe général de droit relatif au bilan fiscal permet de considérer comme fiscalement déductibles des pertes importantes subies au cours de la phase de production.

A ce jour, il n’existe aucune réglementation spécifique.

PARAGRAPHE 3 – LE SECTEUR DE L’ASSURANCE

Les compagnies d’assurance-accidents et d’assurance–dommages ont la possibilité de comptabiliser dans leur bilan commercial, des provisions pour risques et charges au titre des fluctuations auxquelles elles pourraient être confrontées dans le futur, dans le domaine des dommages/accidents.

Ces dépenses futures sont prises en compte pour la détermination des bénéfices.

Les provisions pour risques et charges au titre des fluctuations sont calculées sur la base des contrats d’assurance en cours pour la part des obligations futures des compagnies d’assurance qui n’est pas a priori couverte par les primes futures.

Généralement, on se fonde sur les 15 années précédant l’exercice comptable (30 ans pour les assurances contre la grêle et l’assurance-crédit).

Pour justifier la constitution de provisions pour risques et charges au titre des fluctuations à venir, il convient de respecter certaines conditions :

en se fondant sur l’expérience des compagnies d’assurance concernées, il faut que l’on s’attende à des fluctuations importantes des charges annuelles d’assurance ;

ces fluctuations ne doivent pas être compensées par des contributions respectives et ne doivent pas être couvertes par un contrat de réassurance.

Les provisions pour risques et charges au titre des fluctuations doivent être calculées selon les principes actuariels.

PARAGRAPHE 4 – LE SECTEUR DE L’AGRICULTURE ET LA SYLVICULTURE

A – AMORTISSEMENT ACCELERE DES ACTIFS AGRICOLES ET FORESTIERS

Les exploitations agricoles et forestières (entreprises industrielles et sociétés établies en Allemagne) peuvent procéder à un amortissement accéléré complémentaire de biens d’équipement neufs au titre de l’année d’acquisition ou de l’une des quatre années suivantes, égal à 20% de la valeur à l’état neuf.

Cet amortissement accéléré se cumule avec l’amortissement dégressif (au taux maximum de 30%).

En d’autres termes, ces biens peuvent être amortis au titre de l’une des cinq premières années au taux maximum de 50% (30% +20%).

Mais l’application de cette mesure est subordonnée à la condition que les entreprises soient soumises au régime d’imposition réelle et que leur actif net n’excède pas 240 000 marks.

B – PROVISIONS POUR INVESTISSEMENT

Les exploitations agricoles et forestières (entreprises industrielles et sociétés établies en Allemagne) peuvent constituer des réserves fiscalement déductibles dans le but d’acquérir des biens d’équipement au cours des deux exercices suivant la constitution de la réserve.

Cette réserve ne peut pas dépasser au maximum 50% du prix d’achat des biens d’équipement ou 300 000 DM. Elle doit être réintégrée au résultat imposable dès le début de l’amortissement des biens concernés ou à l’expiration de la deuxième année qui suit la constitution de la réserve.

L’application de cette mesure est subordonnée à la condition que les entreprises soient soumises au régime d’imposition réelle et que leur actif net ne dépasse pas 240 000 DM.

C – ABATTEMENT ACCORDE SUR LES BENEFICES DES EXPLOITATIONS AGRICOLES OU FORESTIERES

Les exploitations agricoles ou forestières peuvent, si leurs revenus ne dépassent pas 50 000 DM, bénéficier d’un abattement de 2 000 DM sur les revenus provenant de leur exploitation agricole ou forestière.

Ces montants sont multipliés par deux pour les époux taxés conjointement.

D – ABATTEMENTS ACCORDE SUR LES BENEFICES PROVENANT DE LA CESSION D’EXPLOITATIONS AGRICOLES OU FORESTIERES

1) Cession totale de l’exploitation

En cas de cession totale de l’exploitation, les bénéfices, tirés de cette cession, et réalisés entre le 1^er juillet 1970 et le 31 décembre 2000 peuvent être réduits à concurrence de 150.000 DM d’abattement.

L’application de cette mesure est subordonnée à la condition que :

la « valeur économique » de l’exploitation soit inférieure à 40 000 DM ;

et, que les revenus annuels imposables de l’exploitant n’aient pas dépassé 35 000 DM (70 000 DM pour les couples mariés) au cours de chacune des deux années précédant la cession.

2) Cession partielle de l’exploitation

En cas de cession partielle d’une exploitation, les bénéfices tirés de cette cession et réalisés entre le 1^er janvier 1986 et le 31 décembre 2000 peuvent être réduits à concurrence de 90 000 DM, d’abattement.

 

Deux conditions sont requises :

les revenus du propriétaire de l’exploitation ne doivent pas dépasser 35 000 DM (70 000 DM pour les couples mariés) au cours de l’année précédant la cession ;

le produit de la cession  doit être utilisé pour rembourser d’anciennes créances de l’exploitation.

 

En cas de revenus plus élevés, l’abattement est progressivement supprimé.

 

SECTION II – INCITATIONS FISCALES SELON L’IMPLANTATION GEOGRAPHIQUE

PARAGRAPHE 1 – INCITATIONS FISCALES ET FINANCIÈRES POUR LES INVESTISSEMENTS DANS LES NOUVEAUX LÄNDER

A – LA ZONE DE BERLIN OUEST

Compte tenu de la position géographique de Berlin-Ouest, au milieu de l’Allemagne de l’Est, le problème d’une aide spéciale à l’économie berlinoise et aux personnes ayant une activité professionnelle dans cette ville s’est posé.

La forme et les conditions d’action de cette aide ont subi plusieurs changements au cours des années.

Les dispositions actuelles résultent de la « loi sur la promotion de l’économie berlinoise » dont les articles II à V (paragraphe 13 a à 28) contiennent des allégements relatifs à l’impôt sur le revenu .

Les détaxations sont accordées sous deux formes différentes :

d’une part, les contribuables investissant à Berlin bénéficient d’amortissements spéciaux ;

d’autre part, les contribuables réalisant des revenus à Berlin ont droit à des minorations d’impôt.

Pour ce qui est des amortissements spéciaux, leur pratique est prévue au paragraphe 14 BFG. Il s’agit d’un amortissement dans la limite de 75 % du coût d’acquisition ou de fabrication des biens de l’actif immobilisé, dans les quatre années suivant l’acquisition.

Cette mesure est applicable à condition que le contribuable détermine le bénéfice par un bilan fiscal, d’après le paragraphe 4-1 EStG ou le paragraphe 5 EStG, et que le bien économique reste au moins trois ans dans une exploitation industrielle ou commerciale berlinoise.

Il est cependant nécessaire que l’immeuble soit utilisé pour plus des 4/5 à des fins commerciales.

Ces allégements sont également accordés aux exploitations commerciales installées en République Fédérale, si celles-ci ont un établissement à Berlin. Le régime des amortissements varie selon la date à laquelle le permis de construction a été demandé.

Les conditions les plus restrictives sont celles applicables aux constructions dont la demande de permis a été faite après le 31 décembre 1964.

Pour les immeubles dont le permis de construire a été demandé avant le 28/02/1989, le taux dégressif est de 7 % pendant les 4 premières années, 5 % pendant les années suivantes.

B – Des incitations spéciales pour les sociétés implantées dans les Länder

L’amortissement d’investissements dans les nouveaux Länder (ancienne R.D.A.) effectués de 1991 à 1994 (Foerdergesetz du 24 juin 1991 BGBl 1991 I 1322), fait l’objet des dispositions suivantes :

– Les biens meubles (sauf avions) et immeubles de l’actif immobilisé acquis, fabriqués ou construits dans les nouveaux Länder entre le 31 décembre 1990 et le 1er janvier 1995 peuvent être amortis dans l’année de l’acquisition/fabrication/construction  et les 4 années suivantes jusqu’à concurrence de 50 %.

1) Les Investissements en biens mobiliers ainsi que les réparations de ces biens peuvent bénéficier à partir du 1/01/97 et avant le 1/01/99 d’un amortissement exceptionnel de 40 % en plus de l’amortissement normal

2) Les investissements effectués en biens immobiliers du 1/01/97 au 1/01/99 peuvent bénéficier d’amortissements exceptionnels

Si le bien est utilisé comme un logement pendant au moins 5 ans, l’amortissement exceptionnel sera de 25 % en plus de l’amortissement normal.

Si le bien est utilisé pour autre chose, par exemple des bâtiments industriels, l’amortissement exceptionnel est de 20 % en plus de l’amortissement normal.

3) L’octroi d’une prime fiscale à l’investissement pour les investissements dans les nouveaux länder

La Commission a octroyé en 1992 une prime fiscale à l’investissement de 8 % pour les projets d’investissement dans les nouveaux länder. L’investissement doit avoir été commencé avant le 1er juillet 1994 et achevé avant la fin de l’année 1996.

Cette prime est accordée sous la forme d’une réduction de l’impôt perçu sur les bénéfices et peut donc permettre à l’entreprise qui en bénéficie de recevoir une somme d’argent à la place d’une réduction d’impôt.

Cependant la loi fiscale annuelle de 1996 a prévu une modification qui dispose que la prime fiscale est accordée aux investissements qui ont démarré toujours avant le 1er juillet 1994, mais qui sont terminés avant le 1/01/99. Le délai de mise en œuvre pour les investissements bénéficiaires a donc été prolongé de deux ans. Cette modification a été notifiée à la Commission européenne le 3/07/96.

La Commission a engagé la procédure prévue à l’article 93, §2 du Traité, afin de déterminer si cette prime fiscale constitue une aide d’Etat supplémentaire compatible avec le marché commun.

A l’issue de la procédure, la Commission a conclu que le prolongement de délai ne contribuait pas à encourager les investissements dans les nouveaux länder.

Il s’ensuit donc que l’aide ne répond pas à l’un des objectifs des articles du Traité sur les aides d’Etat et donc le régime mise en place par l’article 18 de la loi fiscale a été déclaré illégal. Cet article qui prévoyait la prorogation du délai doit donc être abrogé et l’Allemagne est tenue de réclamer le remboursement de toutes les aides qui ont été accordées sur base de cette disposition.

C – Principales primes fiscales accordées

La prime est différente en fonction des investissements effectués ou des types d’entreprises concernées :

1) Une prime de 10 % est accordée pour les entreprises artisanales à partir du 1/01/97 jusqu’au 1/01/99

2) Une prime de 10 % est offerte aux commerçants implantés dans les villes à partir du 1/01/96 jusqu’au 31/12/98.

Des conditions sont toutefois à respecter : ils doivent employer au début de l’année au moins 50 personnes et réaliser des investissements avec un plafond annuel de 250 000 DM.

PARAGRAPHE 2 – AVANTAGES FISCAUX POUR LES INVESTISSEMENTS EFFECTUES DANS L’ANCIENNE REGION FRONTALIERE

Jusqu’en 1994, les investissements effectués par les entreprises dans l’ancienne région frontalière (c’est-à-dire les entreprises situées le long de l’ancienne ligne de démarcation avec la RDA et le long de la frontière l’actuelle République tchèque) ouvraient droit à des amortissements spéciaux et pouvaient donner lieu, jusque fin 1996, à la constitution de réserves exonérées d’impôts.

Les amortissements pouvaient atteindre 50% des frais d’acquisition ou de fabrication. Ils étaient pratiqués dans un délai de cinq ans.

Le montant maximal des amortissements était de 20 millions de DM par exercice comptable.

Dans les deux ans (quatre ans pour les immeubles) précédant l’acquisition ou la fabrication, des réserves pouvaient être constituées jusqu’à concurrence du montant de l’amortissement spécial, avec un plafond de 20 millions de DM.

 

SECTION III – DISPOSITIONS COMPLEMENTAIRES

PARAGRAPHE 1 – AVANTAGES FISCAUX APPLICABLES AUX SOCIETES HOLDINGS

La loi allemande relative à l’impôt sur les sociétés (KStG) édicte des règles applicables aux sociétés assujetties sans restriction à l’impôt en Allemagne, qui détiennent des actions dans des sociétés anonymes étrangères.

Ces mesures sont également applicables aux établissements stables des sociétés étrangères qui perçoivent ou qui vendent des actions des sociétés étrangères.

Une société actionnaire, assujettie à l’impôt, bénéficie d’une exonération des dividendes qu’elle reçoit des filiales allemandes si les bénéfices dont provient la somme distribuée correspondent à des dividendes et des plus-values perçus par la société qui procède à la distribution au titre de participations dans des sociétés étrangères, c’est-à-dire, les filiales étrangères de la société qui distribue des dividendes.

Concernant les dividendes de la filiale étrangère, la société allemande qui distribue les dividendes doit bénéficier :

soit d’une exonération fiscale interne au groupe en vertu des conventions fiscales internationales ;

soit à une imputation (indirecte) des impôts payés par la société étrangère en vertu de la législation fiscale allemande (article 26 de la KStG).

Cette exonération peut être également applicable aux bénéfices résultant de la vente de participations dans des sociétés anonymes étrangères lorsque la société qui vend a droit, pour les dividendes de la société étrangère vendue, à une exonération fiscale interne au groupe en vertu des conventions fiscales internationales ou bien à une imputation indirecte des impôts étrangers.

De même, la société allemande doit détenir une participation d’au moins 10% dans le capital de la société étrangère.

La filiale étrangère doit par ailleurs être une société « active ».

Auparavant, les pertes éventuelles résultant d’une telle vente étaient déductibles de l’impôt. Elles ne le sont plus depuis la réforme fiscale (loi relative à l’allégement fiscal 1999/2000/2002).

L’exonération des bénéfices tirés d’une vente ne s’applique pas lorsque les conditions d’exonération sont réunies par des moyens artificiels.

Enfin, en cas de redistribution à un actionnaire allemand, les bénéfices sont imposables pour les bénéficiaires.

PARAGRAPHE 2 – SOUTIEN AUX PME : AMORTISSEMENT SPECIAL

1) Outre les déductions pour amortissement visées à l’article 7 alinéa 1 ou 2, les petites et moyennes entreprises ont droit à une déduction  supplémentaire pour amortissement égale à 20% du coût d’acquisition des éléments d’actif mobilier.

Les entreprises appartiennent à la catégorie des petites et moyennes entreprises si la valeur de leur actif imposable n’excède pas 400 000 DM (s’agissant de l’agriculture et de la sylviculture, cette limite est de 240 000 DM).

Pour bénéficier de l’amortissement spécial, cette condition doit être remplie au début de l’exercice fiscal au cours duquel les immobilisations sont acquises.

Cette déduction spéciale ne peut être opérée que l’année d’acquisition. Elle vient s’ajouter à l’amortissement normal.

De plus les actifs sont maintenus en exploitation en Allemagne par le contribuable pendant au moins un an.

Cet allégement fiscal ne sera plus applicable à parti de l’an 2000.

2) Les petites et moyennes entreprises peuvent également affecter à une provision pour amortissement jusqu’à 50% du coût prévu pour la fabrication ou l’acquisition d’éléments d’actifs amortissables, dans la limite d’un plafond de 300 000 DM.

La provision est imposée dès que le régime d’amortissement normal devient applicable aux nouveaux actifs, ou si aucun bien n’est acquis ou fabriqué dans un délai de deux exercices fiscaux à compter de sa création. Dans cette situation, la réserve est ajoutée au revenu imposable.

PARAGRAPHE 3 – CENTRE DE CONTROLE ET DE COORDINATION

Aux termes de l’acte administratif, publié en 1984 dans le bulletin, relatif au régime applicable aux centres de contrôle et de coordination des sociétés étrangères installées en République fédérale d’Allemagne, conformément aux conventions en matière de double imposition conclues par l’Allemagne.

Les tâches de ces centres de contrôle et de coordination concernent exclusivement les services.

Les centres de contrôle et de coordination des sociétés étrangères sont, en principe, des établissements stables. La définition retenue pour l’établissement stable est celle donnée par les conventions fiscales internationales en matière de double imposition.

Les centres de coordination ne doivent effectuer que des tâches administratives et les seuls actifs qu’ils peuvent détenir doivent servir son objet.

Les bénéfices d’un établissement stable sont déterminés selon la méthode des coûts majorés, avec pour un supplément de bénéfices, une majoration (taux forfaitaire) de 5 à 10%.

L’exactitude du taux forfaitaire appliqué est vérifiée rétroactivement par les autorités fiscales. Il ne peut y avoir d’accord préalable entre le contribuable et les autorités fiscales.

Un taux forfaitaire supérieur à 10% peut être autorisé. Toutefois, en pratique, il n’est pas appliqué par les contribuables.

Un taux forfaitaire inférieur à 5%n’est pas autorisé, tandis que les autorités fiscales ne s’opposent pas à un taux situé entre 5% et 10%, qui résulte de l’observation de ce qui se fait généralement dans les sociétés.

L’avantage fiscal octroyé à ces centres de contrôle et de coordination concerne la détermination des bénéfices de l’établissement stable.

PARAGRAPHE 4 – deductibilite des depenses afferentes a la production d’immobilisations incorporelles

Selon la législation en vigueur, les dépenses afférentes à la production d’immobilisations incorporelles sont intégralement déductibles au titre des coûts d’exploitation pour l’exercice au cours duquel elles sont engagées.

Cette mesure découle de l’article 5, paragraphe 2, de la loi sur l’impôt sur le revenu, qui interdit de porter à l’actif les immobilisations incorporelles qui sont produites pour compte propre.

Ce régime s’explique par l’incertitude qui entoure la valeur des immobilisations incorporelles. En effet, ces immobilisations ne peuvent se calculer sur la base des dépenses afférentes à leur production tant que le marché n’en a pas déterminé la valeur par une opération d’achat (principe de précaution).

Ce principe général de droit relatif au bilan fiscal permet par exemple aux sociétés d’investissement d’affecter des pertes importantes aux associés au cours de la phase de production.

Mais, pour bénéficier d’un tel avantage, ces sociétés doivent faire face à des coûts de productions très élevés comme ce peut être notamment le cas lors de la fabrication de supports d’image et de son.

Pour les investisseurs, une telle situation présente de nombreux avantages, et surtout une possibilité intéressante de prise de participation.

A ce jour, il n’existe aucune réglementation spécifique aux fonds d’investissement pour la production du film, et notamment aucune incitation fiscale en faveur de l’industrie cinématographique.

Dans le cadre de la législation relative aux abattements fiscaux 1999/2000/2002, des mesures ont déjà été prises pour lutter contre l’usage abusif des possibilités d’imputation et de déduction des pertes en introduisant une imposition minimale en vertu de l’article 2, paragraphe 3, de la loi sur l’impôt sur le revenu et, conformément à l’article 2b de la même loi, en limitant la couverture des pertes en cas de participation dans des sociétés transparentes d’imputation de pertes (Verlustzuweisungsgesellschaften).

PARAGRAPHE 5 – REEMPLOI DES PLUS-VALUES

Les actifs pouvant bénéficier de cet avantage fiscal sont les suivants :

– actions ou autres formes de participation au capital de sociétés ;

– les biens immobiliers ;

– les bâtiments ;

– les navires ;

– les éléments d’actif mobilier ayant une durée de vie utile d’au moins 25 ans ;

– les immobilisations de certaines entreprises agricoles et sylvicoles.

Les actifs doivent être détenus pendant au moins six ans avant d’être cédés. Toutefois, cette condition ne concerne pas les immobilisations agricoles et sylvicoles.

Depuis le 1^er janvier 1999, les avantages fiscaux de cette mesure sont limités aux terrains et immeubles ainsi qu’aux dépenses liées à des biens immobiliers.

Ainsi selon ce régime, les plus-values réalisées sur la vente des immobilisations peuvent être déduites à 50% (100% pour les immeubles et terrains) du coût des biens de remplacement entrant en ligne de compte.

Si le remplacement n’est pas effectué immédiatement, la déduction peut être reportée comme réserve non imposable pendant les quatre exercices suivants ou pendant les six exercices suivants pour les immeubles et les navires dont la construction a commencé dans un délai de deux ans.

La déduction sera aussi applicable aux biens de remplacement acquis au cours de l’exercice précédant celui de la vente.

L’amortissement ultérieur des biens de remplacement se base sur le coût d’acquisition diminué du montant de la plus-value non imposée.

A titre de sanction, si les biens de remplacement n’ont pas été acquis, le bénéfice de l’exercice au cours duquel la réserve exonérée doit être libérée est majoré de 6% du montant libéré par année d’existence de la réserve.

 

CHAPITRE III – LES MESURES EN BELGIQUE

SECTION I – INCITATIONS FISCALES SELON LE SECTEUR D’ACTIVITE

PARAGRAPHE 1 – LES ACTIVITES DE RECHERCHE ET DE DEVELOPPEMENT

La législation fiscale s’est alignée sur la législation comptable en ce qui concerne les frais de recherche.

Leur amortissement est autorisé.

En outre, les activités de recherche-développement au sein des entreprises sont encouragées par plusieurs avantages fiscaux spécifiques, qui sont modifiés, adaptés ou supprimés au fil des années :

l’article 67 bis du Code des Impôts sur les Revenus introduit par la loi de redressement du 10 février 1982 prévoyant un abattement de 100.000 F.B. par unité de personnel supplémentaire engagé pour des activités de recherche-développement ;

l’article 68 du Code des Impôts sur les Revenus, introduit par l’arrêté royal numéro 48 du 22 juin 1982 prévoyant une exonération des bénéfices à concurrence de 20 % des investissements en recherche-développement ;

l’arrêté royal numéro 118 du 23 décembre 1982, accordant des avantages fiscaux aux nouvelles sociétés dont l’activité concerne la recherche dans le domaine des produits à technologie de pointe et qui sont situées dans des zones d’emploi ;

l’arrêté royal numéro 187 du 30 décembre 1982 permettant au Ministre des Finances d’accorder des avantages fiscaux aux centres de recherches industrielles constitués en « centres de coordination » ;

les articles 68 et suivants de la loi de redressement du 31 juillet 1984 visant la promotion du capital novateur.

En outre, selon le rapport fait au nom de la Commission de l’Education, de la Politique Scientifique et de la Culture par M. MOORS concernant le projet de loi ajustant le budget des services du Premier Ministre de l’année budgétaire 1984 :

« … le Ministre des Finances peut accorder un régime particulier au centre de recherche de groupes internationaux : régime « Cost plus » en lieu et place de l’impôt classique sur le bénéfice des sociétés ».

A – EXONERATIONS FISCALES DESTINEES A PROMOUVOIR LA RECHERCHE SCIENTIFIQUE

Une loi du 27 octobre 1997 comprend deux nouveaux incitants fiscaux destinés à promouvoir la recherche scientifique.

a) Incitant destiné à favoriser le recrutement de personnel scientifique

Exonération en faveur des personnels scientifique et chargé de l’exportation

L’exonération fiscale par membre du personnel supplémentaire est passée de 100.000 francs belges à 400.000 francs belges (444.000 francs belges en 2000). La notion de « personnel scientifique » est étendue au « chef de service gestion intégrale de la qualité » et aux membres du personnel chargés du développement du potentiel technologique de l’entreprise.

La loi précitée a étendu l’exonération en faveur du personnel scientifique supplémentaire à la fonction de « chef de service des exportations ».

Désormais, les exonérations portent donc sur le personnel supplémentaire affecté :

à la recherche scientifique ;

au développement du potentiel technologique de l’entreprise ;

à un emploi de chef de service des exportations ;

à un emploi de chef de service de la section gestion intégrale de la qualité.

Personnel supplémentaire

Depuis l’introduction de la loi précitée, c’est-à-dire depuis l’exercice d’imposition 1997, l’exonération de 400.000 francs belges est accordée par unité de personnel supplémentaire recrutée et affectée à temps plein en Belgique dans l’entreprise aux fins susvisées.

Promotion au sein de l’entreprise

La nouvelle loi prévoit un régime particulier lorsqu’un travailleur est employé à temps plein comme chef de service dans l’entreprise, puis est ultérieurement nommé chef de service des exportations ou chef de service de la gestion intégrale de la qualité.

Dans ce cas, l’entreprise a également droit à l’exonération de 400.000 francs belges, dans la mesure où elle engage au plus tard dans les 30 jours qui suivent la nouvelle affectation, un nouveau travailleur à temps plein pour occuper l’emploi laissé vacant.

Personnel hautement qualifié

La loi précitée augmente l’exonération à 800.000 francs belges (888.000 francs belges en 2000) si la personne nouvellement recrutée est un chercheur hautement qualifié affecté, au sein de l’entreprise en Belgique, à la recherche scientifique. La définition de chercheur hautement qualifié doit encore être précisée par Arrêté Royal.

Retrait de l’exonération

L’exonération est retirée si un membre du personnel pour lequel l’exonération a été accordée n’est plus affecté à l’une des fins susmentionnées.

Le montant de l’exonération à retirer s’obtient en réduisant le montant des bénéfices antérieurement exonérés à concurrence du montant exonéré auquel cette personne avait initialement donné droit. Ce montant est ensuite ajouté aux bénéfices ou, le cas échéant, déduit des pertes de la période imposable au cours de laquelle le membre du personnel n’est plus en  fonction.

b) Octroi de prix et subventions

La loi précitée prévoit une seconde mesure destinée à stimuler fiscalement la recherche scientifique.

Depuis l’exercice d’imposition 1997, les libéralités visées par la loi consistant en prix et subventions perçus pendant deux ans et en autres subsides, rentes ou pensions attribuées à des savants, des écrivains ou des artistes par les pouvoirs publics ou par des organismes publics sans but lucratif peuvent être déduites des revenus divers, pour la tranche dépassant 100.000 francs belges.

Lorsque les bénéficiaires de ces prix et subsides accorderont des libéralités à certaines institutions scientifiques, ils pourront déduire ces libéralités de leur base imposable au titre de revenus divers.

 

B – DEDUCTION POUR INVESTISSEMENT

II s’agit d’un incitant fiscal permanent introduit par un arrêté de pouvoirs spéciaux, l’arrêté n° 48 du 22 juin 1982, modifié par les lois du 31 juillet 1984 et du 20 août 1986, qui permet de déduire de la base imposable une quotité du montant des investissements effectués au cours de la période imposable.

Pour bénéficier de cette déduction, il faut que l’entreprise ait acquis ou constitué une immobilisation corporelle ou incorporelle (comprenant les frais de recherche) répondant aux conditions suivantes :

être affectée à l’exploitation de l’entreprise exclusivement ;

être affectée à l’exploitation en Belgique ;

être neuve ;

être sujette à un amortissement sur trois ans au moins.

 

Depuis 1992, la déduction pour investissement est réservée :

aux investissements des personnes physiques et des PME, celles-ci étant définies comme celles où la majorité des droits de vote est détenue par des personnes physiques qui ne font pas partie d’un groupe auquel appartient un centre de coordination,

aux investissements bénéficiant de taux majorés (recherche, développement et brevets, environnement, économie d’énergie, sociétés innovatrices), que l’investisseur soit une personne physique ou toute société soumise à l’impôt sur les sociétés.

La déduction s’opère en principe une fois, mais un étalement est autorisé en fonction de la taille de l’entreprise et de la nature de l’investissement.

La déduction n’est pas applicable, en général, aux voitures automobiles.

En principe, ce pourcentage s’élève à 10, 50 %. Dans certains cas, il peut être réduit.

Depuis 1990, la loi détermine le taux de base de la déduction par différence entre les indices de prix à la consommation avec un minimum de 3 % et un maximum de 10,50 %.

II est porté à 18, 50 % s’il s’agit d’éléments qui tendent à une utilisation plus rationnelle de l’énergie, à l’amélioration des processus industriels au point de vue énergétique et, plus spécialement, à la récupération d’énergie, d’éléments qui tendent à promouvoir la recherche et le développement de produits nouveaux et de technologies avancées.

Pour l’application de cette disposition sont considérées comme tendant à promouvoir la recherche et le développement de produits nouveaux et de technologies avancées :

a) en ce qui concerne les immobilisations corporelles

1) Celles qui sont affectées à l’exploitation de centres de recherche constituant une branche d’activité au sens du Code des Impôts sur les Revenus et pour laquelle un système de comptes distincts est tenu, dans la mesure où elles ne dépassent pas ce qui est nécessaire pour assurer le bon fonctionnement de ces centres.

2) Celles qui, n’étant pas affectées à l’exploitation des centres de recherche visés au 1, satisfont à l’une des conditions ci-après :

1 – faire ou avoir fait l’objet d’un financement octroyé :

par l’Etat en vertu, soit de la loi du 17 juillet 1959 instaurant et coordonnant des mesures en vue de favoriser l’expansion d’industries nouvelles, soit de la loi du 30 décembre 1970 sur l’expansion économique, soit de la loi du 4 août 1978 de réorientation économique en vue de financer des investissements autres que des études de marché et d’organisation et des méthodes de commerce, soit d’un contrat de recherche conclu parle Ministre ayant la politique scientifique dans ses attributions ;

par l’Institut pour l’encouragement de la recherche scientifique.

2 – être affectées :

à la mise au point ou au développement de nouvelles techniques  de production, de nouveaux appareillages, de nouveaux procédés de fabrication, de nouveaux produits ou de matières premières ;

à l’amélioration de techniques, appareillages et procédés de fabrication et de conception existants ;

à l’extension de découvertes, résultant d’investigations et théories d’ordre scientifique ou technique ;

à des applications pratiques dans le but d’expérimentation et de démonstration, y compris la production expérimentale et l’essai de nouveaux dispositifs, appareillages, matières et procédés.

 

Sont notamment visés ici :

les appareils ou équipements destinés à la mesure de grandeurs physiques ;

les appareils expérimentaux dont la capacité ne peut a priori être suffisante pour assurer une rentabilité normale ;

les prototypes ;

les éléments de présérie destinés à tester et à mettre au point définitivement le produit de la recherche avant sa commercialisation.

 

Sont, par contre, exclus les appareils ou équipements qui, dans le cadre de la production normale de l’entreprise, servent à des travaux de routine ou répétitifs qui s’intercalent de la sorte dans le processus de production tels que : essais, activités de bureaux d’études et de dessin et contrôle de qualité ;

3 – lorsqu’il n’est pas établi qu’elles satisfont à l’une ou l’autre des conditions visées au a ou b ci-avant, être reconnues conjointement par le Ministre des Affaires Economiques ou le Ministre ayant les classes moyennes dans ses attributions et le Ministre ayant la politique scientifique dans ses attributions comme étant nécessaires à la réalisation d’un programme de recherche scientifique concourant à l’innovation technologique.

3) Les immeubles qui sont nécessaires pour abriter, d’une part, les immobilisations visées au 2 et, d’autre part, les chercheurs et le personnel directement rattachés à ces dernières.

4) A compter de l’exercice 1999, les immobilisations corporelles exclusivement destinées à la production et au recyclage de récipients réutilisables pour les boissons et les produits industriels.

b) en ce qui concerne les immobilisations incorporelles

En ce qui concerne les immobilisations incorporelles : les frais de recherche et de mise au point, les brevets, licences et savoir-faire, ainsi que les acomptes versés sur ces derniers éléments, telles que ces immobilisations sont définies par la législation relative à la comptabilité et aux comptes annuels des entreprises.

Le montant des amortissements afférents aux immobilisations corporelles visées au A qui aurait, le cas échéant, été inclus dans l’actif du bilan au titre d’immobilisations incorporelles, n’est pas retenu pour le calcul de la déduction pour investissement.

Les frais de recherche et de mise au point exposés par l’entreprise en dehors d’un centre de recherches ne sont retenus que dans la mesure où ils ont été soit pris en considération pour le financement octroyé par l’Etat ou par l’Institut pour l’encouragement de la recherche scientifique dans l’industrie ou l’agriculture, soit reconnus conjointement par le Ministre des Affaires Economiques ou le Ministre ayant les classes moyennes dans ses attributions et le Ministre ayant la politique scientifique dans ses attributions, comme étant nécessaires à la réalisation d’un programme de recherche scientifique concourant à l’innovation technologique.

Si la déduction pour investissement excède le bénéfice net imposable, l’exonération non accordée pour cette période imposable est reportée successivement sur les bénéfices des périodes imposables suivantes.

Les déductions pour investissement n’entrent pas en ligne de compte pour la détermination des plus-values ou moins-values ultérieures sur les éléments en raison desquels elles ont été accordées (articles 41 à 47 du C.I.R.).

a) taux de réduction

La base de calcul est déterminée par le montant amortissable. Le taux applicable s’obtient par la combinaison d’un taux de base, qui varie de 3% à 10%, et d’un taux majoré selon l’objet des investissements concernés :

investissements en recherche-développement et en brevets (+ 10 points) ;

investissements « verts » définis comme ceux qui visent à promouvoir la recherche-développement de produits nouveaux et de la technologie avancée n’ayant pas d’effet sur l’environnement ou visant à minimiser les effets négatifs  sur l’environnement (+10 points) ;

investissement permettant d’économiser l’énergie (+10 points)

investissements des sociétés novatrices.

En cas de déduction étalée, le taux de base est majoré :

de 17 points pour les investissements verts

de 7 points pour les autres investissements

Les taux de réduction pour l’exercice d’imposition 1998 sont :

Type d’investisseur et nature de l’investissementTaux de réduction Personnes physiques (déduction en une fois)Taux de base 3,5%Brevets, investissements « RD », « verts » et « économie d’énergie »13,5%Sociétés (déduction en une fois) PME3,0%Autres sociétés 0,0%Brevets, investissements « RD », « verts » et « économie d’énergie »13,5%Déduction étaléeInvestissements « verts »20,5%Autres investissements 10,5%Sociétés novatrices Taux de base PME novatrice8,0%Taux de base autres sociétés novatrices5,0%Brevets, investissements « RD », « verts » et « économie d’énergie »18,5%Déduction étalée investissements « verts »25,5%Déduction étalée autres investissements15,5%C – Les sociétés novatrices

Pour favoriser l’investissement de capitaux dans des petites entreprises de haute technologie, des incitations fiscales sont accordées aux sociétés de capital risque.

Ces sociétés ont pour activité exclusive l’exploitation et la commercialisation de procédés de haute technologie n’ayant encore jamais été exploités ou commercialisés en Belgique.

Seules les sociétés constituées avant le 31 décembre 1993 et n’occupant jamais plus de 199 salariés sont susceptibles de recevoir l’agrément du ministre des finances. Cet agrément est valable 10 ans.

 

Les avantages fiscaux pour la société novatrice sont les suivants :

– exonération du droit d’apport sur les apports en capital ou lors des augmentations de capital sans apports nouveaux,

– exonération du précompte immobilier pour les biens et équipements immobiliers mis en usage avant le 31 décembre 1993 dans la région bruxelloise,

– majoration de la déduction pour investissement (cf taux repris dans le tableau).

 

La société novatrice est exonérée d’impôt sur les bénéfices distribués, à concurrence de 13%  de son capital souscrit et libéré en numéraire.

Elle peut choisir de bénéficier de cet abattement sur dividendes pendant 10 ans, soit à compter de sa constitution, soit à compter d’une année précise.

 

S’il s’agit d’une société de capital risque les avantages sont :

exonération de l’imposition des plus-values sur les titres d’une société novatrice, pour les sociétés qui les ont souscrits et libérés plus de trois ans avant leur cession,

un abattement d’impôt pour les personnes physiques qui ont souscrit et libéré des titres d’une société novatrice: 50% du prix d’acquisition ou 100 % s’il s’agit de ses employés.

PARAGRAPHE 2 – dispositions fiscales avantageuses pour certains organismes DE PLACEMENT

Les organismes de placements collectifs en valeurs mobilières sont régis par la loi du 4 décembre 1990 transposant la directive du 20 décembre 1988 (85/611/CEE).

Les organismes de placements sont :

1) les sociétés d’investissements : sociétés d’investissements à capital variable (SICAV), sociétés d’investissements à capital fixe (SICAF) et sociétés d’investissements en créances (SIC) dotées de la personnalité morale.

Ces sociétés ne sont pas fiscalement transparentes. Toutefois, elles ne sont assujetties à l’impôt sur les sociétés que sur la base réduite composée des seules dépenses et charges non déductibles à titre de frais professionnels et des avantages anormaux reçus. Ainsi, les bénéfices distribués ou mis en réserve ne sont pas imposables. Le taux normal de 39% et une contribution de crise de 3% (soit un taux global de 40,17%) est applicable. Sous certaines conditions, les revenus mobiliers reçus par ces organismes sont exonérés de retenue à la source (« précompte mobilier »). Cependant, la retenue est exigible sur les dividendes d’origine belge, mais elle est imputable sur le montant de l’impôt dû par le fonds. Les produits distribués par les sociétés d’investissement sont imposables dans le chef du bénéficiaire effectif (l’investisseur).

2) les fonds de placement (fonds de placement à nombre variable de parts, fonds de placements à nombre fixe de parts et fonds de placement en créances), dépourvus de la personnalité morale, sont des sociétés de gestion agréées par les autorités de marché, gérant pour le compte des investisseurs un patrimoine indivis de valeurs mobilières.

Les fonds de placements sont totalement transparents sur le plan fiscal. Ils ne sont pas assujettis à l’impôt sur les sociétés. Les revenus mobiliers sont imposables dans le chef du bénéficiaire effectif.

 

SECTION II – INCITATIONs SELON L’IMPLANTATION GEOGRAPHIQUE

PARAGRAPHE 1 – AVANTAGES FISCAUX ACCORDES AUX ENTREPRISES SITUEES DANS LES ZONES D’EMPLOI

A – LES ZONES D’EMPLOI : CONDITIONS DE RECONNAISSANCE

Le Roi peut créer des zones d’emploi (3 par région) dans des régions touchées par un chômage structurel important.

Ces zones sont réservées à l’établissement de nouvelles entreprises industrielles, ou de services, génératrices d’emplois nouveaux et dont l’activité concerne la recherche dans le domaine des produits à technologie de pointe ou se situe notamment dans un ou plusieurs secteurs suivants :

– traitement avancé de l’information ;

– technologie du logiciel ;

– micro-électronique y compris l’optoélectrique ;

– bureautique ;

– robotique ;

– télécommunications ;

– ingénierie biologique ;

– bureaux de vente et services après-vente à l’étranger.

L’entreprise doit être une société de droit belge nouvellement créée et ayant la personnalité juridique. Elle doit avoir son siège social et tous ses sièges d’exploitation dans les zones d’emploi.

La société doit également employer au moins 10 salariés dans un délai de 2 ans et au plus 200.

B – AVANTAGES FISCAUX OCTROYES AUX ENTREPRISES

Pendant une période de dix ans à partir de l’établissement dans les zones d’emploi, les bénéfices non distribués et distribués sont exonérés de l’impôt sur les sociétés. Les pertes peuvent également être reportées.

Ce régime de faveur arrive à l’expiration en l’an 2000.

De même, ces zones sont exonérées de :

la retenue à la source sur les dividendes, les intérêts et les redevances

des droits d’enregistrements sur les apports en capital à la constitution de la société et pour les augmentations de capital sans apports nouveaux.

PARAGRAPHE 2 – INCITATIONS A L’INVESTISSEMENT DANS CERTAINES REGIONS

La loi du 30 décembre 1970, applicable aux sociétés établies dans des zones de développement, vise à encourager l’expansion économique en stimulant les activités industrielles qui contribuent notamment à la création, à l’extension, à la conversion et à la modernisation des entreprises industrielles.

Le décret du 25 juin 1992 (région wallonne) élargit l’applicabilité de cette mesure aux entreprises dont l’activité principale est l’agriculture, l’horticulture ou la pisciculture.

Les avantages fiscaux édictés par cette loi sont les suivants :

amortissement accéléré à un taux double pendant trois exercices consécutifs sur les bâtiments industriels, les machines et les équipements situés dans les zones spéciales de développement ;

exonération du précompte immobilier (pendant une période maximale de cinq ans à compter de la mise en exploitation du bien immobilier) pour les investissements immobiliers effectués par les entreprises bénéficiaires de ladite législation.

PARAGRAPHE 3 – LES ZONES DE RECONVERSION

A – Portée de la loi

Les dispositions applicables sont celles de la loi de redressement du 31 juillet 1984 (Moniteur Belge du 10 août 1984).

Divers arrêtés royaux ont été pris en exécution de cette loi.

En juillet 1991 cette incitation a été supprimée. Aussi, seules les sociétés agréées avant cette date devraient-elles pouvoir en bénéficier. Cependant la cour d’arbitrage a jugé que de nouvelles sociétés devraient pouvoir être constituées.

Ces dispositions tendent à instaurer dans des régions particulièrement touchées par la crise une reconversion ou une rénovation industrielle. A cet effet, des mesures favorisent les entreprises nouvelles et leurs actionnaires ou associés, personnes morales.

B – Définitions

1) Les zones de reconversion

Les zones de reconversion sont les territoires délimités par le Roi, sur avis conforme de l’exécutif de la région concernée, à l’intérieur des zones de développement existantes et caractérisées par une déficience grave et structurelle d’emploi à la suite d’une forte croissance de population, d’un manque d’initiatives industrielles ou de la restructuration d’entreprises qui y sont établies.

2) Les sociétés de reconversion

Les sociétés de reconversion sont les sociétés constituées en vue de l’exécution d’un contrat de reconversion et qui ont leur siège social et leur siège principal d’exploitation dans une zone de reconversion.

3) Les sociétés publiques d’investissement (SPI)

Il s’agit de la « Gewestelijke Investeringsmaatschappij voor Vlaanderen », la Société Régionale d’Investissement de Wallonie, la Société Régionale d’investissement de Bruxelles ou la Société Nationale d’Investissement.

4) Les actionnaires privés

Les actionnaires privés sont les personnes physiques ou morales, autres que les sociétés publiques d’investissement, qui sont fondatrices ou actionnaires d’une société de reconversion au moment de la conclusion du contrat de reconversion et qui sont parties à celui-ci.

5) Le projet de reconversion

Le projet de reconversion est le projet qui contribue à la reconversion industrielle d’une zone de reconversion au moyen d’investissements en immobilisations corporelles effectués dans la zone de reconversion concernée et destinés à la recherche, au développement, à la production et à la commercialisation :

de produits nouveaux ;

de technologies nouvelles et de leurs applications ;

d’amélioration de procédés industriels en vue d’une utilisation plus rationnelle de l’énergie ou de ressources naturelles ou d’une protection améliorée de l’environnement ;

de produits et de technologies et de leurs applications dont la production ou la commercialisation, en raison de leurs perspectives réelles de développement ultérieur et de leur rentabilité, contribue à l’innovation ou à l’élargissement du tissu industriel de la zone de reconversion concernée ou à la promotion de l’emploi.

6) Le contrat de reconversion

C’est le contrat conclu entre, d’une part, une société publique d’investissement (S.P.I.) et d’autre part, une société de reconversion et tous les actionnaires privés ou (en cas d’augmentation du capital de la société de reconversion) la majorité de ceux-ci, en vue de l’exécution d’un projet de reconversion dans la zone de reconversion concernée.

Certaines mentions sont obligatoires :

1 – Les obligations de la S.P.I. et des actionnaires privés relatives aux apports qu’ils doivent effectuer au capital de la société de reconversion ;

2 – Les obligations de la société de reconversion concernant :

le montant, la nature et la chronologie des investissements visés ;

le nombre minimal d’emplois à créer en raison de ces investissements ;

3 – Les obligations des actionnaires privés concernant l’achat des actions attribuées par la société de reconversion à la S.P.I. en rémunération de ses apports et l’obligation correspondante de la S.P.I. concernant la vente ;

4 – Les mécanismes de contrôle, y compris un rapport annuel spécial du conseil d’administration de la société de reconversion à viser par un réviseur d’entreprise.

7) L’apport du fonds de la rénovation industrielle (FRI)

L’apport F.R.I. est l’apport au capital de la société de reconversion effectué par la société publique d’investissement en vertu du contrat de reconversion, dont les moyens proviennent du Fonds de rénovation industrielle, augmenté de l’apport qu’elle fait au moyen de ses fonds propres, apport qui est au moins égal à la moitié de l’intervention du Fonds de rénovation industrielle.

C – Les avantages fiscaux

Il faut distinguer les avantages accordés :

aux sociétés de reconversion proprement dites ;

aux sociétés installées dans une zone de reconversion sans toutefois avoir conclu un contrat de reconversion et sans bénéficier d’un apport au capital effectué par l’Etat.

1) Les avantages fiscaux accordés aux sociétés de reconversion proprement dites

La loi exonère de l’impôt sur les sociétés ou de l’impôt des non-résidents-sociétés les bénéfices consacrés à l’achat des titres représentatifs de l’apport F.R.I. pendant 10 ans.

Le montant payé pour les actions rachetées à une société publique d’investissement est déductible des bénéfices imposables.

Par exercice comptable, l’exonération est accordée en raison d’un montant n’excédant pas 8 % du montant total de l’engagement d’achat pris par l’actionnaire dans le contrat de reconversion.

En cas d’absence de bénéfices ou d’insuffisance de ceux-ci, l’exonération accordée peut être reportée successivement sur les bénéfices suivants, avec toujours la limite de 10 %.

En outre, les bénéfices exonérés doivent être et rester comptabilisés sur un compte distinct au passif du bilan.

Les bénéfices exonérés ne peuvent servir de base au calcul des rémunérations ou attributions quelconques.

Les actions achetées doivent rester affectées à l’exercice de l’activité professionnelle en Belgique.

La période d’exonération est de dix années à partir de la quatrième année civile et jusqu’à la fin de la treizième année civile qui suit celle de l’émission des actions représentatives de l’apport F.R.I.

En cas de non-respect d’une des conditions ci-avant mentionnées, les bénéfices antérieurs sont considérés comme des bénéfices obtenus au cours de cet exercice comptable.

2) Les avantages fiscaux accordés aux sociétés établies dans les zones de reconversion

La loi exonère partiellement de l’impôt des sociétés les revenus distribués par ces sociétés.

 

Les conditions sont les suivantes :

a) il doit s’agir d’une société visée par les articles 98, 100 et 102 du Code des Impôts sur les Revenus ; la société doit donc être soumise à l’impôt des sociétés

b) la société doit être constituée pendant une des années 1984 à 1995 inclusivement ;

c) la société doit établir et maintenir son siège social et son principal établissement dans une zone de reconversion ;

d) la société doit prendre l’engagement et le respecter, d’affecter avant la fin du premier exercice comptable de la période d’exonération choisie, une somme au moins égale à 60 % du capital libéré en numéraire, ou de l’augmentation de capital libéré en numéraire et des primes d’émission y afférentes, à l’acquisition ou à la constitution d’immobilisations corporelles (neuves ou non) affectées à l’exercice de l’activité professionnelle, à l’exclusion des immobilisations dont l’usage est cédé à un tiers.

L’exonération est accordée pour la partie des revenus distribués qui, par exercice comptable, n’excède pas 8 % du capital.

L’exonération est accordée dans la mesure où :

a) le capital est affecté, avant la fin de l’exercice comptable, à l’acquisition ou à la constitution d’immobilisations corporelles neuves, c’est-à-dire d’investissements de nature similaire à ceux que les sociétés de reconversion doivent effectuer, à l’exclusion des immobilisations dont l’usage est cédé à un tiers ;

b) par tranche de 5.000.000 F des immobilisations susvisées, la société occupe au moins un travailleur à la fin de l’exercice comptable.

La période d’exonération est en principe égale à 10 exercices comptables et prend cours suivant le choix irrévocable de la société à partir :

de l’exercice de la constitution de la société ;

du 1er exercice comptable suivant celui de la constitution ;

du second exercice comptable suivant celui de la constitution.

L’exonération est supprimée à partir de l’exercice comptable :

a) au cours duquel les immobilisations sont cédées et qu’une somme égale au produit de la cession n’est pas affectée à l’acquisition ou à la constitution d’immobilisations corporelles neuves dans un délai prenant cours le 1er jour de cet exercice comptable et se terminant trois mois après l’expiration dudit exercice comptable ;

b) au dernier jour duquel le nombre de membres du personnel est inférieur au nombre de travailleurs pris en considération pour le calcul de l’exonération.

3) Exonération du droit proportionnel d’enregistrement sur les apports

Cet avantage concerne tant les sociétés de reconversion que celles établies dans une zone de reconversion.

 

SECTION III – Les dispositions complémentaires

PARAGRAPHE 1- LES CENTRES DE DISTRIBUTION

Les centres de distribution ont vocation à localiser en Belgique les activités de distribution des sociétés membres d’un groupe multinational.

Pour bénéficier des avantages fiscaux prévus dans la circulaire de l’administration centrale des contributions directes du 09/08/89, applicable en la matière, un centre de distribution doit faire partie d’un groupe de sociétés. Ce régime concerne d’une part, les sociétés de droit belge préexistantes ou nouvellement constituées et d’autre part, les succursales belges de sociétés étrangères.

En revanche, aucun seuil minimal n’est fixé en termes d’effectif du personnel ou de chiffre d’affaires.

 

Les activités autorisées du centre de distribution sont :

– l’achat, en leur nom propre ou au nom et pour le compte des sociétés du groupe, de matières premières, de fournitures, de produits finis ou de marchandises ;

– l’entreposage, la gestion et le conditionnement de matières premières, fournitures, produits finis et marchandises ;

– la prise de commandes émanant de personnes qui ne sont pas membres du groupe ainsi que l’établissement et l’envoi de confirmations de commandes sans que le centre de distribution ne puisse accepter les commandes ;

– la vente et/ou le transport et la livraison aux sociétés du groupe de matières premières et fournitures, des produits finis et des marchandises ;

– le transport et la livraison de matières premières et fournitures, de produits finis et de marchandises à des personnes qui ne sont pas membres du groupe, pour le compte des sociétés du groupe ;

– l’établissement et l’envoi de factures de vente, étant entendu qu’en ce qui concerne la vente à des personnes qui ne sont pas membres du groupe, les factures doivent être établies au nom et pour le compte des membres du groupe qui ont acheté les biens au centre de distribution ;

– l’accomplissement de formalités financières, bancaires, fiscales en matière de TVA de douane et d’accises et d’administration en relation avec les activités précitées.

 

Toutefois, les centres de distribution ont la possibilité de demander aux autorités fiscales, la possibilité d’exercer d’autres activités.

En principe, les bénéfices de ces centres sont soumis à l’impôt sur les sociétés au taux global de 40,17% (régime ordinaire), selon la méthode dite « cost plus ». Cela signifie qu’ils sont calculés sur la base forfaitaire de 5% sur les frais de fonctionnement du centre

Cependant, les prix facturés aux sociétés apparentées sont automatiquement considérés comme conformes aux conditions du marché, dès lors que le chiffre d’affaires déclaré par le centre de distribution est au moins égal à 105% du total de ses dépenses.

Le centre a dés lors la certitude que l’administration belge ne réajustera pas les prix de transactions à l’intérieur du groupe.

 

Sont exclus de cette mesure, les éléments suivants :

– le prix d’achat des matières premières, des fournitures, des produits finis et des marchandises vendus au cours de la période imposable ;

– les impôts belges non déductibles ;

– les autres dépenses non déductibles par nature ;

– les réserves, provisions et fonds de réserve qu’il y a lieu de considérer comme imposables ;

– le coût des services fournis par des tiers au centre de distribution dans le cadre des activités pouvant être exercées par celui-ci, pour autant que ces services soient facturés par le tiers prestataire à un prix normal incluant une marge bénéficiaire normale.

Pour bénéficier du traitement fiscal, les sociétés de droit belge doivent en faire la demande expresse aux autorités fiscales. Ce régime spécial est initialement accordé aux centres de distribution pour une période de cinq ans, qui peut être prolongée.

PARAGRAPHE 2 – LES CENTRES DE SERVICE

Les centres de services ont été créés suite à une instruction du 26/07/96. Ces centres doivent rendre des services à l’intérieur du groupe dans le domaine de la logistique.

Pour bénéficier du statut de centre de services, les sociétés résidentes doivent faire partie d’un groupe de sociétés.

Ils doivent, en outre, exercer les activités suivantes :

– les activités ayant un caractère préparatoire et auxiliaire ;

– la fourniture d’informations à la clientèle ;

– les activités contribuant de manière passive aux opérations de ventes ;

– les activités impliquant une intervention active dans les ventes de biens et services du groupe.

Les centres de services ne peuvent supporter qu’un risque d’entreprise négligeable dans le cadre de ces activités.

S’agissant du bénéfice imposable, les centres de services sont soumis au régime ordinaire de l’impôt sur les sociétés (taux global d’imposition de 40,17%).

Toutefois, le prix auquel un centre de services agissant pour le compte et au nom des sociétés du groupe facture ses interventions à ces dernières sera considéré comme conforme aux conditions du marché si le chiffre d’affaires total de ce centre n’est pas inférieur à la somme des deux éléments suivants :

certains frais de fonctionnement afférents aux activités n’impliquant pas d’intervention active dans les ventes, majorés d’un bénéfice minimum, qui peut varier en fonction de l’importance relative des activités réellement exercées par le centre (méthode du « cost-plus » ou coût de revient majoré) ; ou

la marge bénéficiaire réalisée par le centre sur les activités impliquant une intervention active dans les ventes, déterminée en fonction de la nature de l’intervention et du risque assumé par le centre (méthode du « resale minus »).

Il est possible de fixer la marge de certains services sur agrément préalable de l’administration fiscale belge.

PARAGRAPHE 3 – LES CENTRES DE COORDINATION

Les centres de coordination ont été instaurés par un arrêté du 30/12/82.

A – Conditions de reconnaissance – activités des entreprises y installées

Le « centre de coordination » doit avoir pour objet exclusif le développement et la centralisation d’une ou de plusieurs activités énumérées dans l’arrêté et exercées au seul profit de tout ou partie des sociétés du groupe.

Les activités visées sont : publicité, fourniture et rassemblement d’informations, assurance et réassurance, recherche scientifique, relations avec les autorités nationales et internationales, centralisation de travaux comptables, administratifs et d’informatique, centralisation des opérations financières et de couverture de risques résultant des fluctuations des taux de change des monnaies ainsi que toutes activités ayant un caractère préparatoire ou auxiliaire pour les sociétés du groupe.

On retiendra principalement parmi les activités ci-avant mentionnées, la recherche scientifique indispensable à la création de produits de haute technologie.

 

Le domaine de la recherche scientifique comprend :

– la centralisation ou le développement de la recherche scientifique ;

– la mise sur pied de laboratoires et centres de recherche ;

– le développement et la mise au point de brevets, de know-how, et autres droits similaires, ainsi que tous les produits nouveaux ;

– la couverture des risques liés au financement international.

 

L’activité doit être nouvelle pour le groupe en Belgique.

Le terme « groupe » désigne l’ensemble des sociétés affiliées qui, en raison des participations directes ou indirectes d’une ou plusieurs d’entre elles dans une ou plusieurs autres, sont placées sous une direction unique.

B – Conditions à remplir par le groupe

Etre une société commerciale belge ou la succursale belge d’une société étrangère ayant la personnalité juridique. (Le centre ne peut pas être créé par des banques, des institutions financières ou des compagnies d’assurances)

Faire partie d’un groupe dont le capital et les réserves atteignent le montant consolidé d’un milliard de Francs Belges, et le chiffre d’affaires le montant consolidé de dix milliards de Francs Belges ;

Faire partie d’un groupe. Le centre est membre d’un groupe s’il est détenu à 20 % au moins par une société apparentée ;

Faire partie d’un groupe international qui possède depuis plus de deux ans des filiales dans 4 pays autres que celui du groupe;

Avoir des fonds propres à l’étranger soit de 20% soit de 500 millions de FB

Réaliser un chiffre d’affaires à l’étranger d’au moins 20 % ou 5 milliards de FB

Employer en Belgique au moins dix personnes à temps plein à l’expiration du délai de deux ans qui suit le début de l’activité du centre (en cas de transfert de personnel, il n’y a de création d’emploi que si les salariés viennent de sociétés non belges) ;

Ne pas détenir de parts ou d’actions d’autres sociétés

Etre reconnu par Arrêté Royal dans les trois ans qui suivent l’application de l’Arrêté Royal numéro 187 et ce, sur proposition du Ministre des Finances, du Ministre des Affaires Economiques, du Ministre de l’Emploi et du Travail et du Ministre des Classes Moyennes ;

C – FORMALITES

Le centre de coordination doit être agréé par Arrêté Royal rendu sur avis de 4 ministères.

Une demande d’agrément doit être adressée au Ministère des Finances.

La qualité de centre de coordination est accordée pour une période de 10 ans. La reconduction du système est possible à condition de déposer une demande environ un an avant la fin de la 1^ère période et en suivant la même procédure que pour la demande.

D – Avantages fiscaux octroyés aux centres

Les centres de coordination sont soumis à l’impôt sur les sociétés au taux normal de 40,17%. Cependant, il s’agit d’une base d’imposition théorique correspondant à un pourcentage de certains coûts d’exploitation et ne prenant pas ainsi en compte les bénéfices effectivement enregistrés dans les états financiers. L’assiette est donc forfaitaire, sans déductions, abattements ou reports de pertes.

Certains éléments tels le coût du personnel, les coûts de financement et les charges fiscales et financières sont exclus de cette base d’imposition.

Ce pourcentage dépend de la marge prélevée sur les services facturés aux filiales du groupe ainsi que du type et de la nature des activités du centre de coordination.

Dans tous les cas, on retient une base d’imposition minimale, qui est formée des dépenses non déductibles, de tantièmes non déductibles et des « avantages anormaux ou bénévoles » consentis au centre.

En l’absence de critères d’appréciation objectifs, cette marge est estimée à 8%.

La création d’un centre de coordination est exemptée du droit d’enregistrement réglementaire de 0,5%.

En outre, ils sont exonérés du précompte immobilier pour les immeubles qu’ils possèdent en Belgique (impôt sur la valeur locative nette estimée des biens immobiliers).

Les centres de coordination doivent s’acquitter d’une taxe annuelle de 400 000 BEF par salarié, plafonné à 4 millions de BEF.

Les dividendes, intérêts et redevances payés par les centres de coordination sont exonérés de retenues à la source en Belgique, que les bénéficiaires soient résidents ou non résidents. Toutefois depuis 1991, les intérêts d’emprunts versés par un centre à des redevables de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés pour lesquelles le précompte immobilier est libératoire, ne bénéficient pas de cette exonération.

Les dégrèvements fiscaux relatifs aux intérêts et dividendes sont accordés dans la mesure où les fonds empruntés ou le capital libéré sont utilisés par le centre de coordination ou par un membre du groupe pour financer l’acquisition d’immobilisations corporelles en Belgique ou pour couvrir des dépenses de recherche et développement effectuées sur le territoire belge et inscrites à l’actif du bilan.

De même, la possibilité d’utiliser ces nouvelles immobilisations corporelles doit être transférée à un bénéficiaire belge membre du groupe.

PARAGRAPHE 4 – REGIME APPLICABLE AUX SOCIETES HOLDINGS

Il n’existe pas de mesure spécifique pour les holdings. Toutefois, le régime général de l’impôt sur les sociétés, prévoit une exonération partielle des dividendes provenant de participations.

Il s’agit d’un régime de droit commun qui ne requiert aucun agrément préalable de l’Administration.

Les sociétés belges ne paient pas d’impôt sur les sociétés sur les dividendes qu‘elles reçoivent à concurrence de 95% de leur montant. Si le montant du bénéfice est insuffisant ou si le résultat est déficitaire, les dividendes ne peuvent être déduits et n’offrent pas la possibilité d’une perte reportable.

Le régime s’applique aussi bien aux dividendes distribués par les sociétés résidentes de l’UE qu’à ceux distribués par des sociétés résidentes de pays tiers.

En revanche, les dividendes doivent provenir de résultats imposés à un impôt analogue à l’impôt belge sur les sociétés.

C’est pourquoi, conformément aux dispositions de lutte contre l’évasion fiscale, ne sont pas exonérés les bénéfices distribués par :

– un filiale établie dans un pays à fiscalité privilégiée,

– une société étrangère, dans la mesure où elle distribue des revenus qui n’auraient pas été exonérés dans le cadre du régime de sociétés mères et filiales,

– une filiale (holding ou société de financement), qui bénéficie dans le pays où elle est établie, d’un régime fiscal dérogatoire par rapport au droit commun,

– un société d’investissement.

Mais le bénéfice de cette mesure est subordonné à la condition que la société actionnaire, qui perçoit les dividendes, ait détenu (pendant au moins un an) une participation d’au moins 5% dans le capital social de la société distribuant les dividendes ou une participation dont la valeur d’acquisition s’élève au moins à 50 millions de francs belges lorsque la distribution est effectuée.

En outre, en plus du seuil de participation requis, deux conditions essentielles sont requises pour l’exonération des dividendes reçus (et des plus-values sur les cessions d’actions) :

– la société qui distribue les dividendes doit effectivement être assujettie à l’impôt sur les sociétés au titre des bénéfices alimentant cette distribution ;

– la société bénéficiaire doit détenir depuis au moins un an les actions (participation répondant aux conditions requises) dans la société qui distribue les dividendes.

Cependant, les conditions liées au seuil de participation et de durée minimale de détention ne s’appliquent pas aux autres établissements de crédit, compagnies d’assurance, sociétés de courtage ou sociétés de placement, lorsque ce sont eux qui perçoivent les dividendes

Enfin, aucune retenue à la source n’est pratiquée sur les dividendes versés à une société mère résidant dans un Etat membre de l’Union européenne lorsque cette société détient depuis un an minimum au moins 25% du capital social de la société qui distribue les dividendes et si la société belge et la société mère figurent sur la liste de la directive.

Les plus-values réalisées lors de la cession d’actions (dont les dividendes pourraient être couverts par l’exonération partielle de 95%), sont exonérées d’impôt sur les sociétés lorsqu’elles reviennent à l’actionnaire, aux termes de la loi du 23 octobre 1991.

Les moins-values sur la cession d’actions détenues dans d’autres sociétés ne sont pas déductibles, sauf en cas de liquidation de la filiale et à concurrence du capital représenté par les actions ou parts concernées.

PARAGRAPHE 5 – REGIME APPLICABLE AUX SOCIETES AMERICAINES DE VENTE

Les sociétés américaines exerçant des activités de vente en Belgique peuvent attribuer une partie du produit des ventes réalisées à l’étranger à une FSC (Foreign Sales Company = société de vente sur le marché international) qu’elles créent pour cela.

L’intérêt de cette structure est que la méthode de calcul du revenu imposable est basée sur un pourcentage de certaines dépenses. Pour pouvoir bénéficier de cette disposition, les entreprises concernées doivent faire une demande auprès de l’administration centrale belge pour obtenir un accord individuel sur la méthode de calcul du revenu.

La demande doit contenir des informations détaillées sur l’entreprise elle-même et sur la FSC qu’elle a l’intention d’établir (par exemple, forme juridique, activités, nature des marchandises vendues par l’intermédiaire de la FSC et coûts engagés par celle-ci).

L’accord individuel est conclu pour une période de trois ans. Il est reconduit tacitement, mais, il peut être dénoncé au plus tard six mois avant la fin de la période. De même, cet accord ne reste valable que si la société apporte chaque année la preuve de sa reconnaissance en tant que FSC par l’administration fiscale américaine.

Lorsque ces conditions sont remplies, les bénéfices ainsi attribués à la FSC (en tant que bénéfices imposables à l’étranger) peuvent être exonérés d’impôt aux Etats-Unis.

La FSC peut être exploitée :

a) soit sous la forme d’une société belge (filiale). Dans cette hypothèse, son bénéfice imposable est en principe déterminé sur la base du bénéfice comptable, après les ajustements fiscaux nécessaires. Il en résulte, que le bénéfice imposable est constitué par le total des bénéfices réservés, des dépenses non admises et des dividendes. Lorsque le bénéfice ainsi déterminé représente au moins 8% des frais admissibles engagés par la FSC, les transactions de celle-ci avec les sociétés affiliées sont considérées comme ayant été réalisées aux conditions du marché. Cela signifie que la FSC n’a accordé aucun avantage anormal ou bénévole ;

b) soit sous la forme d’une succursale, l’établissement stable de la société américaine. Dans cette hypothèse, le bénéfice imposable en Belgique est déterminé forfaitairement à 8% des frais. Néanmoins, tous les frais directs engagés par la FSC pour ses activités de publicité ou de promotion des ventes, le transport de marchandises et la prise en charge des risques de crédit peuvent être exclus de cette base d’imposition forfaitaire. De même, cette base d’imposition ne comprend pas l’impôt sur le revenu payé par la FSC.

PARAGRAPHE 6 – determination du benefice minimum pour les SOCIETES ETRANGERES EXERCANT UNE ACTIVITE EN BELGIQUE

L’article 342 du Code des impôts sur les revenus de 1992 (CIR 92) et l’article 182 de l’arrêté royal qui applique ce code (AR/CIR 92) fixe un bénéfice imposable  (montant net imposable) pour les sociétés étrangères exerçant des activités en Belgique.

Cette mesure prévoit qu’à défaut d’éléments probants permettant de déterminer les bénéfices ou les produits d’un contribuable, ces bénéfices ou produits sont déterminés, pour chaque contribuable, par analogie avec les bénéfices ou profits d’au moins trois contribuables similaires et en tenant compte de certains éléments connus.

Le Roi détermine, eu égard aux éléments indiqués ci-dessus, le minimum des bénéfices imposables pour les firmes étrangères opérant en Belgique.

Au terme de l’article 182 de l’AR/CIR 92 le bénéfice imposable est fixé à un certain montant par membre du personnel ou bien à un certain pourcentage du chiffre d’affaires, avec un minimum absolu par membre du personnel, tout en spécifiant que le montant des bénéfices imposables ne peut en aucun cas être inférieur à 400 000 BEF.

Cette législation concerne les sociétés étrangères exerçant les activités commerciales, industrielles ou agricoles et les sociétés exerçant uniquement des activités auxiliaires ou préparatoires.

Elle autorise l’administration à fixer un minimum absolu pour les bénéfices imposables lorsque le contribuable ou l’administration ne peut fournir des éléments probants,.

Parallèlement à cette mesure qui détermine un minimum absolu d’imposition du bénéfice, les succursales belges des sociétés étrangères peuvent dans le cadre de la « méthode de coûts majorés », conclure des accords avec l’administration centrale belge afin d’avoir la garantie qu’il n’y aura pas de discussion sur les prix pratiqués dans le cadre des transactions.

L’administration, à l’aide de ces accords, dispose elle aussi de la garantie que les activités sont évaluées à un montant qui représente le prix pleinement concurrentiel, ainsi que le recommande l’OCDE dans ses principes directeurs en matière de prix de transfert.

PARAGRAPHE 7 – LE CAPITAL INFORMEL

Dans les groupes internationaux de sociétés, la notion de capital informel est associée à la centralisation ou concentration, d’un large éventail d’activités de l’entreprise.

Les sociétés peuvent exercer pour le compte du groupe les fonctions suivantes : développement de la stratégie commerciale, de l’image de marque, publicité, développement des produits, activités de recherche, planification de la stratégie de distribution, coordination de la gestion verticale, politique d’achat des matières premières, etc.

Or, l’intégration dans une même structure de fonctions séparées peut nécessiter l’apport de capital informel, c’est-à-dire la mise à disposition d’actifs incorporels (savoir-faire par exemple), existant au niveau du groupe, au profit de la société membre du groupe qui a la responsabilité de certaines fonctions centralisées.

Cette mesure est possible pour les sociétés imposables en Belgique sous réserve d’en demander l’agrément. Cependant, en raison de la nature des activités, sont exclus de ce régime les centres de coordination, de distribution et de services.

L’avantage de la disposition sur le plan fiscal est que, aux termes de l’article 24 du Code des impôts sur les revenus, seuls les résultats tirés de l’activité propre d’une entreprise sont imposables en Belgique.

Or l’agrément délivré prévoit que, pendant les dix premières années, la fraction des bénéfices se rapportant au capital informel (qui contribue directement à la production du revenu) n’est pas considérée comme résultant de l’activité propre de l’entreprise mais est supposée correspondre à la rémunération du capital informel.

La fixation du capital informel s’effectue au cas par cas, en fonction des activités exercées, et par référence à la marge nette de l’entreprise. Cette marge nette comprend deux éléments :

la fraction correspondant à l’activité propre de l’entreprise (toujours au moins égale à 10% du chiffre d’affaires) ;

et, la fraction se rapportant au capital informel.

Le montant du capital informel est égal à la somme de la marge nette ainsi déterminée sur une période maximale de dix années.

Le capital est fiscalement amortissable sur une période d’au moins 10 ans et il n’est pas en tant que tel soumis à une imposition lors de son apport ou en cours d’exploitation.

Toutefois, les plus-values, en cas de transfert ou de cession, sont imposables en Belgique.

 

CHAPITRE IV – LES MESURES AU DANEMARK

Section I – Incitations selon le secteur d’activité

Le législateur danois accorde des amortissements anticipés dans le cadre de certaines activités.

PARAGRAPHE 1 – Amortissement anticipé POUR LA CONSTRUCTION OU LA TRANSFORMATION DES NAVIRES

Pour pouvoir bénéficier de cet amortissement anticipé, un certain nombre de conditions doit être rempli :

– le contribuable doit avoir conclu un contrat en vue de l’acquisition d’un bateau ;

– ou il doit avoir conçu des plans pour construire un bateau dans sa propre entreprise. Le coût d’acquisition de ce bateau doit être d’au moins 1 047 200 couronnes danoises (pour 1999) ;

– ou il décide de transformer un bateau lui appartenant ;

– enfin, la livraison doit avoir lieu dans un délai de quatre ans.

L’amortissement est accordé sur la partie du coût d’acquisition (ou du coût estimé de la construction) qui dépasse 1 047 200 couronnes danoises.

Lorsque le contrat d’acquisition a été formellement conclu, 30% du prix d’acquisition peuvent déjà être amortis avant la livraison du navire, toutefois, 15% maximum du prix d’acquisition peuvent être amortis au titre de chacune des années précédant cette livraison.

L’amortissement anticipé vient en déduction de l’amortissement futur après la livraison du bateau.

Si le contrat d’acquisition (de construction) est résilié avant la livraison, tous les amortissements anticipés opérés avant la réalisation doivent être réintégrés dans le revenu professionnel imposable.

PARAGRAPHE 2 – Amortissement anticipé de certains actifs

Le régime d’amortissement est le même que pour les navires.

Il concerne des contrats d’achat de matériel ou d’autres biens d’investissement à concurrence d’un montant minimum de 1 047 200 couronnes danoises (en 1999), à l’exclusion des frais de financement.

Pour constater si ces critères sont remplis, les coûts d’acquisition de tous les actifs concernés sont cumulés chaque année.

Cette mesure est également applicable lorsque le contribuable fabrique le bien en vue de l’utiliser dans sa propre entreprise, si le même seuil annuel en terme de coût est atteint.

De plus, le contribuable doit avoir passé une commande ferme ou avoir établi un plan définitif de production du bien au sein de l’entreprise et le bien doit être livré ou produit dans un délai de quatre ans.

La base d’amortissement correspond au prix contractuel ou calculé du bien. Une fois le contrat d’achat conclu, une part de 30% du coût excédant le seuil de 1 047 200 couronnes danoises (en 1999) peut être amortie avant la livraison ou l’achèvement du bien. Cet amortissement anticipé est toutefois limité à 15% par an.

 

L’amortissement anticipé est réintégré au revenu imposable dans trois hypothèses :

– dénonciation du contrat d’achat ;

– défaut de livraison dans un délai de quatre ans ;

– abandon du projet de production.

 

Section II – Incitation selon l’implantation géographique : les zones d’entreprises

Depuis 1992, des mesures concernant les zones d’entreprises ont été créés. Ces règles s’appliquent aux entreprises implantées dans certaines zones du Danemark.

Dix municipalités ont été désignées en raison de leur taux de chômage particulièrement élevé.

L’entreprise doit avoir été créée avant le 1^er janvier 1995. En outre, les actifs amortissables doivent avoir été achetés après l’institution de la zone.

 

Sont exclus de ce régime :

– l’agriculture ;

– la pêche ;

– les activités connexes ;

– la construction navale et l’industrie automobile d’une valeur supérieure à 90 millions de Couronnes danoises ;

– les industries du charbon et de l’acier.

 

Conformément à ces règles, les entreprises bénéficient d’un amortissement accéléré (double) sur les bâtiments et installations et sur l’équipement situés dans ces zones d’entreprise.

Le taux d’amortissement annuel maximal pour les bâtiments est de 12% pour les cinq premières années et de 4% ensuite.

S’agissant des installations, il est de 16% pour les cinq premières années et de 8% ensuite.

Enfin pour les machines et l’équipement, il est de 60% du solde collectif (méthode de l’amortissement dégressif).

Ces règles d’amortissement étaient applicables jusqu’en 1999.

 

SECTION III – LES MESURES COMPLEMENTAIRES

Paragraphe 1 – Mesures applicables aux holdings

Conformément à la loi danoise, les holdings sont assujetties à l’impôt sur les sociétés.

Sous certaines conditions, ces holdings bénéficient d’une exonération des dividendes :

L’exonération des dividendes nationaux et étrangers est admise lorsqu’ils ont été distribués par une société dans laquelle la société danoise détient au moins 25% du capital social. En outre, la société danoise doit avoir détenu les actions de la filiale pendant au moins un an sans interruption. Les dividendes doivent également avoir été distribués durant cette période ;

En revanche, l’exonération ne s’applique pas aux dividendes distribués par des filiales étrangères établies sur un territoire à régime fiscal privilégié (ou bénéficiant d’un niveau d’imposition effective peu élevé) et dont les activités sont essentiellement de nature financière, sauf si la société danoise a été imposée conjointement avec la société distribuant des dividendes en vertu des règles danoises sur le contrôle des sociétés étrangères,

pendant le temps où elle possédait les actions de la société distribuant les dividendes, ou

pendant une période d’au moins trois ans avant la distribution des dividendes ;

Les dividendes payés à des sociétés qui détiennent au moins 25% des actions de la société danoise, distribuant ces dividendes depuis au moins un an, sont exonérés de la retenue à la source, à condition que la forme juridique de la société danoise soit une société anonyme ou une société à responsabilité limitée.

Les plus-values réalisées lors de la cession d’actions nationales et étrangères, détenues pendant au moins trois ans, sont exonérées (hormis les plus-values réalisées sur les ventes de sociétés de financement étrangères établies sur un territoire à régime fiscal privilégié), mais les pertes éventuelles résultant de la cession des actions détenues dans des sociétés nationales ou étrangères ne sont pas déductibles.

Dans le cas où une société danoise réalise des plus-values sur la vente d’actions (de sociétés danoises ou étrangères) qu’elle possède depuis moins de trois ans, ces plus-values ainsi réalisées sont pleinement imposables au taux commun de l’impôt sur les sociétés (32%), mais les pertes lors de la cession de ces actions peuvent être déduites des plus-values imposables réalisées sur les ventes d’autres actions que la société possède depuis moins de trois ans.

Paragraphe 2 – Allégement en faveur des opérations commerciales réalisées à l’étranger

L’allégement en faveur des opérations commerciales réalisées à l’étranger est applicable aux opérations réalisées par l’intermédiaire de succursales établies à l’étranger qui constituent des établissements stables ou de filiales non-résidentes imposées conjointement avec la société mère danoise.

Le transport de marchandises entre deux points situés à l’étranger, le sauvetage et l’ingénierie, sont assimilées à ce type d’opérations.

L’allégement applicable au revenu des opérations commerciales réalisées à l’étranger est égal à 50% de l’impôt sur le revenu proportionnellement attribuable au revenu net imposable de l’activité à l’étranger.

Le revenu net de source étrangère est calculé selon les règles de la législation fiscale danoise.

L’allégement est applicable, que les revenus aient ou non été imposés à l’étranger.

Depuis 1994 l’allégement a été réduit à 6/7^ième du niveau maximum égal à 50% de l’impôt attribuable au revenu concerné. Il est progressivement supprimé par réduction annuelle de 1/7^ème .

 

CHAPITRE V – LES MESURES EN ESPAGNE

 

SECTION I– Incitations fiscales selon le secteur d’activité

Paragraphe 1 –Crédits d’impôts en faveur de l’investissement

1) Crédits d’impôts spécifiques

A compter de l’exercice 1997, les crédits d’impôts en faveur de l’investissement sont les suivants :

– 5 % des investissements qui sont réalisés dans les nouveaux actifs matériels immobilisés sans que soient considérés comme tels les terrains. Les actifs doivent rester en fonctionnement dans l’entreprise durant cinq ans maximum ou moins si leur durée de vie utile est inférieure à cinq ans. Cette disposition a été supprimée en 1996.

– un crédit d’impôt en faveur de l’investissement de respectivement 5% et 20% est octroyé pour la publication de nouveaux titres, la production de films et les productions audiovisuelles.

– 10 % des investissements destinés à la protection de l’environnement.

– 25 % des investissements en création de succursales, d’établissements permanents à l’étranger ainsi que l’acquisition de participations dans des sociétés étrangères ou la constitution de filiales directement liées à l’activité exportatrice à condition que cette participation soit au minimum de 25 % du capital social de la filiale.

– 25 % des paiements à l’étranger de frais de publicité, sur une période supérieure à une année pour le lancement de produits, l’ouverture et la prospection de marchés et la participation à des foires, expositions et autres manifestations analogues y compris dans ce cas celles qui ont lieu en Espagne mais qui présentent un caractère international.

– 20 % à 40 % des frais de recherches et des frais de participation à des produits ou des programmes de recherches ou de développement de nouveaux procédés industriels, acquisition de brevets.

– 30 % des investissements dans des actifs fixes nouveaux applicables à des programmes de recherche et de développement dans de nouveaux produits ou procédés industriels qui doivent rester en fonctionnement dans l’entreprise durant cinq années au minimum ou leur durée de vie utile si celle-ci est inférieure.

Pour pouvoir bénéficier de ces déductions, il est nécessaire que les biens soient comptabilisés comme immobilisés sauf en ce qui concerne ceux qui ont la nature de dépenses courantes.

Les déductions mentionnées dans les points 1, 2 et 3 sont limitées ensemble à 35 % de l’impôt de l’exercice.

La base de déduction est la valeur d’acquisition à l’exclusion des intérêts et des impôts indirects étatiques.

L’investissement dans des actifs fixes matériels nouveaux acquis en leasing ne sont pas déductibles.

Les contribuables peuvent également déduire de 5 % à 10 % de la différence entre les frais de formation professionnelle de l’exercice et ceux de l’exercice précédent.

La base du crédit d’impôt doit être éventuellement diminuée de 65% des subventions reçues.

2) Augmentation de personnel

Une déduction de 700.000 pesetas est accordée pour chaque nouvel employé sous contrat de travail indéterminé ayant commencé au cours de l’exercice par rapport à la moyenne du personnel de l’exercice immédiatement antérieur et titulaire de ce type de contrat.

Cette déduction n’est pas limitée et pourra absorber le reste de l’impôt.

Les déductions pour investissement non pratiquées sont reportables sur les cinq exercices suivants.

3) Réduction d’impôt

La loi 21/1993 et la loi 22/1993 prévoyaient une réduction de 95 % de l’impôt sur les sociétés des exercices 1994, 1995 et 1996, pour les sociétés se constituant en 1994 sous les conditions suivantes :

Il doit s’agir d’une exploitation économique.

Le nombre de salariés doit être supérieur à 3 et inférieur à 20 depuis la constitution de la société jusqu’au 31 décembre 1996.

Avant le 31 décembre 1995, un investissement en actifs immobilisés nouveaux supérieurs à 15 millions de pesetas doit être réalisé et se maintenir jusqu’au 31 décembre 1996.

L’activité économique doit être réellement nouvelle et être réalisée dans un local indépendant.

La participation des associés personnes physiques doit être supérieure à 75 % du capital.

Le régime de transparence fiscale ne doit pas être applicable à ces sociétés.

Paragraphe 2 – abattement pour investissement dans le secteur de l’audiovisuel

Les contribuables assujettis à l’impôt sur les sociétés peuvent bénéficier d’un abattement pour tout investissement réalisé dans des films ou séries documentaires audiovisuelles espagnoles permettant la réalisation d’un original avant la fabrication de copies.

Le cinéaste bénéfice d’un allégement fiscal de 20%. L’abattement est calculé sur la base du coût de production amputé de tout montant versé par un coproducteur.

On entend par « coproducteurs » toute société participant aux dépenses liées aux films au moyen d’une contribution exclusivement financière comprise entre 10% et 25% du coût total de production. En contrepartie, ces sociétés doivent pouvoir bénéficier du droit de participer aux revenus tirés de l’exploitation de ces œuvres. La convention de coproduction doit obtenir un aval du ministère de l’éducation et de la culture, après présentation des clauses qui doivent reprendre obligatoirement les différentes obligations des parties.

Un coproducteur peut bénéficier d’un abattement de 5% de l’investissement réalisé, jusqu’à concurrence de 5% des revenus tirés de cet investissement pour chaque exercice fiscal.

Les abattements sont accordés à partir de l’exercice fiscal au cours duquel la production de l’œuvre est achevée. Tout montant non déduit au cours de cette période peut-être reporté pendant les cinq années qui suivent. Dans cette hypothèse, la limite de 5% est calculée sur les revenus tirés de la coproduction pendant la période à laquelle l’abattement se rapporte.

Le montant total de cet abattement ne peut dépasser 35% du montant dû au titre de l’impôt sur les sociétés.

Paragraphe 3 – Dispositions fiscales en matiere de recherche et d’exploitation d’hydrocarbures

Les activités concernées sont la prospection, l’exploitation, le transport, le stockage, le raffinage et la commercialisation d’hydrocarbures naturels, liquides ou gazeux. Il faut cependant que ces activités soient exercées par les prospecteurs ou les exploitants eux-mêmes.

Les structures pouvant bénéficier de ces allégements fiscaux sont les sociétés espagnoles ou non-résidentes ayant un établissement stable en Espagne, détentrices des licences de prospection, baux d’exploitation et autorisations de transport, de stockage et de raffinage correspondant.

L’activité doit être exercée sur le territoire espagnol.

L’avantage fiscal est une déduction qui peut s’élever, au choix de la société, à :

25% du montant des revenus tirés de la vente et du stockage des hydrocarbures, jusqu’à concurrence de la base d’imposition ;

40% du montant imposable avant cet abattement.

Cependant le régime fiscal applicable à ces sociétés comporte d’autres caractéristiques qui sont dérogatoires du droit commun :

les biens immatériels et les dépenses liées à la prospection ne peuvent être amortis d’un point de vue fiscal, que dans la limite annuelle maximale de 50% (en règle générale, aucune limite n’est fixée pour les amortissements) ;

la compensation au titre d’une base imposable négative (en cas de pertes) ne peut atteindre que 50% de la base d’imposition  positive (en cas de bénéfices). En règle générale, il est possible d’aller jusqu’à 100% ;

le taux d’imposition est de 40% (le taux normal est de 35%).

Enfin il existe une déduction spéciale pour « épuisement » qui diminue l’assiette de l’impôt et qui correspond à une déduction pour épuisement. Ce montant  doit être réinvesti dans des activités liées à l’exploration de gisements et au démantèlement de plates-formes marines, dans une période de 10 ans.

En outre, les activités de prospection exercées au cours des quatre années précédentes peuvent bénéficier du même régime.

Les investissements financés à l’aide de la déduction pour épuisement ne peuvent pas prétendre à d’autres abattements.

Paragraphe 4 – dispositions applicables a la navigation

Un abattement de 90% est accordé sur le montant dû par les compagnies maritimes au titre de l’impôt sur les sociétés à raison des bénéfices qu’elles tirent de l’exploitation de navires inscrits dans un registre ou de l’exploitation de navires assurant des liaisons régulières entre les îles Canaries ou entre celles-ci et le reste du territoire espagnol.

Il s’agit d’un registre spécial des navires et compagnies maritimes ayant leur siège aux îles Canaries et aux compagnies maritimes assurant des liaisons entre ces îles ou entre celles-ci et le reste du territoire espagnol.

Paragraphe 5 – Incitations fiscales en faveur des entreprises minières

Les entreprises peuvent amortir librement les biens investis directement dans des activités minières (y compris le droit de surface). L’avantage s’applique à partir de la première année au cours de laquelle l’activité génère une production.

Les sommes engagées pour obtenir certains produits miniers peuvent être déduites de la base imposable. La déduction est limitée à 30% de la base imposable générée par ces produits.

Seules les sommes affectées aux dépenses, emplois et biens directement liés à certaines activités minières peuvent bénéficier, pendant une période de dix ans, des mesures prévues.

Dans l’hypothèse où les conditions requises ne sont plus remplies, les sommes seront imposables et un intérêt pour retard de paiement sera dû.

Peuvent prétendre à ces incitations fiscales, les entités qui entreprennent l’exploration, la recherche et l’exploitation de gisements minéraux et d’autres ressources géologiques ou qui réalisent des activités génératrices de profits s’y rapportant.

Paragraphe 6 –Aallegements fiscaux en matiere de capital-risque

1) Les sociétés de capital-risque et les fonds de capital risque : définition

Les sociétés de capital-risque (SCR) sont définies comme des sociétés ayant pour but le développement, par le biais d’une participation temporaire au capital social, de sociétés non financières (ni cotées, ni détenant une part supérieure à 25% du capital social de sociétés cotées.

Son capital social doit être d’au moins 200 millions de Pesetas, dont la moitié au moins doit être libérée au moment de la constitution de la société et l’autre moitié dans un délai de trois ans.

Un fonds de capital-risque (FCR) doit avoir un capital de départ de 275 millions de Pesetas.

Les SCR et les FCR doivent détenir au moins 60% de leur actif sous la forme d’actions et autres titres de participation au capital de « sociétés cibles ».

Ces structures doivent obtenir un agrément administratif préalable et être inscrites en tant que telles auprès du ministère de l’économie et des finances, ainsi qu’au registre du commerce.

Une SCR peut accorder des prêts participatifs à ses filiales, à la condition que ces prêts servent son objectif commercial.

2) Les dispositions fiscales

Lorsque les conditions requises sont remplies, les SCR et FCR bénéficient des avantages fiscaux suivants :

exonération totale de l’impôt des sociétés sur les dividendes, quelles que soient la période de détention et l’importance du portefeuille ;

exonération partielle de l’impôt des sociétés pour les plus-values réalisées sur la cession d’actions (selon la durée de détention, qui peut varier de 3 à 10 ans, l’exonération peut atteindre 99% de la plus-value) ;

exonération totale de la retenue à la source au titre de l’impôt des sociétés sur

les dividendes et autres bénéfices distribués, quelles que soient la période de détention et l’importance du portefeuille.

 

Paragraphe 7 – Dispositions fiscales dans le secteur bancaire et financière

Des règles spéciales s’appliquent aux institutions financières prévoyant une plus grande souplesse dans le traitement des créances irrécouvrables et des créances douteuses.

Les montants mis en réserve pour couvrir les risques d’insolvabilité des débiteurs sont déductibles, jusqu’à hauteur des montants minimums fixés par la réglementation de la Banque d’Espagne, à l’exception de certaines provisions spécifiques qui sont listées ci-dessous.

Certaines provisions pour créances ne sont pas déductibles, sauf lorsqu’elles font l’objet d’une procédure judiciaire ou d’arbitrage en vue de déterminer leur existence ou leur quantité. Cette mesure concerne les provisions suivantes :

– celles dues ou garanties par des organismes de droit public ;

– celles garanties par le biais de droits réels, de conventions de réserve de propriété et de privilèges, lorsque ces droits portent sur des terrains urbains ou ruraux, des bâtiments destinés à des logements, des bureaux à usages multiples ;

Cependant, au bout de trois ans à partir de la date d’échéance des premiers paiements, et en cas de perte ou de défaut de garantie, les provisions sont admises en déduction.

– celles garanties par des dépôts en espèces ou des contrats d’assurance de crédit ou de valeurs mobilières ;

– celles qui font l’objet d’une convention ou d’un accord interne de renouvellement.

De même, les provisions fondées sur des estimations globales du risque d’insolvabilité des débiteurs ne sont pas déductibles.

Les provisions pour dépréciation des biens acquis en paiement de créances auparavant répertoriées comme douteuses ou très douteuses sont déductibles conformément à la réglementation de la Banque d’Espagne.

En outre, en cas de résiliation d’un contrat de crédit-bail, en raison du non-paiement des sommes dues, les provisions pour dépréciations des biens couverts par le contrat sont déductibles.

 

SECTION II – Incitations fiscales selon l’implantation geographique

Paragraphe 1 – Mesures applicables au pays basque

A – les centres de coordination

Les centres de coordination du Pays basque peuvent se définir comme des entités exerçant des activités de gestion, de direction, de contrôle et de centralisation des flux d’opérations et services à l’intérieur d’un groupe multinational de sociétés.

Ces entités ont plusieurs caractéristiques :

le capital et le chiffre d’affaires annuel du groupe auquel appartient le centre de coordination doivent être supérieurs respectivement à 1,25 milliards et 8 milliards de Pesetas ;

le capital et le chiffre d’affaires du centre de coordination lui-même doivent atteindre au moins respectivement 600 millions et 1 milliard de Pesetas ;

le capital doit être détenu à hauteur d’au moins 25% par les membres du groupe qui ne sont pas résidents d’Espagne ;

les opérations réalisées par ces membres doivent représenter au moins 25% du chiffre d’affaires du groupe ;

le centre doit également employer au minimum huit salariés à plein temps.

Pour pouvoir bénéficier du statut du centre de coordination, l’agrément préalable de l’administration est nécessaire.

L’imposition du centre de coordination est inférieure au taux commun.

Le taux normal d’imposition dans la région en question est de 32,5% (le taux ordinaire en Espagne est de 35%).

La base de calcul d’imposition est déterminée soit par la méthode normale (bénéfice comptable) soit par la méthode simplifiée (25% de toutes les dépenses d’exploitation, à l’exception des charges financières), selon le choix du contribuable.

B – les aides au démarrage

Cette mesure concernait les provinces d’Alava, de Guipuzcoa et de Vizcaya et couvre tous les secteurs de l’économie.

A l’heure actuelle, cette mesure n’est plus applicable.

Pour bénéficier des aides au démarrage, les entreprises devaient respecter certaines conditions :

les entreprises devaient avoir un capital de démarrage versé d’au moins 20 millions de Pesetas ;

elles ne devaient pas être soumises au système de la transparence fiscale ;

elles ne pouvaient pas avoir été créées à la suite d’une transformation, d’une fusion, d’une scission ou d’un transfert d’actifs ;

la nouvelle activité ne devait pas avoir été exercée auparavant sous un autre nom. Elle devait être exercée dans de nouveaux locaux ou dans un établissement où aucune autre activité n’était exercée par une personne physique ou morale ;

les entreprises devaient investir au moins 80 millions de Pesetas entre la date de leur constitution et le 31 décembre 1995 ;

dix emplois au moins devaient être créés dans les six mois suivant la constitution de la société et un effectif moyen correspondant au moins à ce nombre devait être maintenu tout au long de la période d’exonération.

ces entreprises n’étaient pas soumises à l’impôt dans le cadre d’arrangements d’imposition consolidée et elles devaient produire un plan d’exploitation couvrant au moins une période de cinq ans.

Toutes les sociétés constituées entre la date d’entrée en vigueur de la réglementation et le 31 décembre 1994 et respectant les conditions énumérées ci-dessus, bénéficiaient d’une exonération générale de l’impôt sur les sociétés pour une durée de dix ans (non renouvelable).

Cette exonération n’est pas applicable aux revenus du capital ni aux plus-values.

Paragraphe 2 – Mesures applicables en navarre

A – les centres de coordination

Il s’agit des mêmes dispositions que celles décrites ci-dessus pour le Pays basque.

B – les aides au démarrage

Cette mesure concernait la province de Navarre et couvrait tous les secteurs de l’économie. Elle n’est plus applicable aujourd’hui.

En ce qui concerne les conditions d’octroi de ces aides, ce sont les mêmes que celles prévues au Pays basque.

 

Paragraphe 3 – régime économique et fiscal des îles canaries

Le régime économique et fiscal des îles Canaries (REF), qui est très avantageux, a été conçu pour promouvoir le développement économique et social du territoire.

Les entreprises doivent remplir plusieurs conditions :

– les entreprises doivent être passibles de l’impôt sur les sociétés espagnoles ;

– les entreprises doivent tirer des revenus dans les îles par l’intermédiaire d’un établissement stable ;

– les actifs corporels doivent relever des secteurs de l’agriculture, de l’élevage, de l’industrie ou de la pêche si les prises de pêche sont entièrement traitées dans les Canaries.

Les secteurs de la construction navale, des fibres synthétiques, de l’automobile et du charbon et de l’acier sont exclus des dispositions fiscales privilégiées des Iles Canaries.

Les entreprises et les personnes physiques résidant dans les îles Canaries ainsi que les établissements stables qui y sont situés bénéficient d’une réduction de 50% de l’impôt sur les sociétés et de l’impôt sur le revenu pour les bénéfices provenant de la vente d’actifs corporels produits dans les îles Canaries.

En d’autre terme, le taux de l’impôt sur les sociétés est ramené de 35 à 17,5%. La réduction de 50% s’applique du 1^erjanvier 1998 au 31 décembre 2001, mais elle passera à 40% pour l’année 2002 et à 30% pour l’année 2003.

En outre, il est possible de réduire l’assiette fiscale des établissements situés dans les îles Canaries en affectant ces bénéfices à une réserve pour financer certains investissements dans un délai de trois ans. Cette affectation est limitée à 90% des bénéfices non distribués.

Les personnes soumises à l’impôt des personnes physiques sont également autorisées à déduire les bénéfices d’exploitation nets affectés à une réserve pour investissements dans les îles Canaries.

Ce mécanisme peut porter au maximum sur 80% du montant total de l’impôt exigible.

Enfin les transferts de capitaux, les augmentations de capital, les documents légaux ainsi que l’achat de biens d’investissement situés aux Canaries sont exonérés.

L’exonération de 100% passera à 75% en 2002 et à 50% en 2003.

 

Paragraphe 4 – Les sociétés de développement régional

Cette mesure s’applique aux sociétés de développement régional industriel qui sont des sociétés commerciales publiques.

L’objectif de ces sociétés est de développer l’activité de la région par le biais de la prise de participations minoritaires temporaires, de l’octroi de prêts à moyen et à long terme, et de la fourniture de services aux sociétés industrielles.

L’incitation fiscale consiste à exonérer les plus-values réalisées par la vente des actions ou des autres droits similaires. Cette exonération est fonction du moment où la plus value est réalisée.

Si la période entre l’achat et la vente est comprise entre trois et dix ans, la plus-value est exonérée à 99%.

En dehors de ces délais, l‘exonération ne joue pas.

 

Paragraphe 5 – Revenus obtenus à Ceuta et Melilla

Cette mesure concerne les « opérations effectivement et matériellement » réalisées dans les villes nord-africaines de Ceuta et Melilla ou leurs dépendance.

La définition de ces opérations est : l’exercice d’activités formant un cycle complet de production générateur de revenus.

Les entités concernées peuvent bénéficier d’une exonération de 50% du montant de l’impôt sur les revenus résultant de ces opérations.

 

Ces structures sont :

sociétés espagnoles résidentes de ces territoires ;

sociétés espagnoles non-résidentes de ces territoires mais qui réalisent des opérations par l’intermédiaire d’un établissement stable ou d’une succursale ;

sociétés étrangères non-résidentes d’Espagne mais qui réalisent dans les territoires en question des opérations par l’intermédiaire d’un établissement stable ou d’une succursale.

Cette exonération ne s’applique pas aux dividendes versés par les sociétés qui gagnent des revenus à Ceuta et Melilla.

 

SECTION III – LES MESURES COMPLEMENTAIRES

Paragraphe 1 – mesure applicable aux holdings (etve)

Les entreprises qui ont pour objet principal le contrôle et la gestion de participations directes ou indirectes de 5% minimum dans des sociétés non-résidentes peuvent bénéficier des dispositions pour les holdings, à condition que :

la participation soit détenue pendant au moins une année et que les filiales exercent leurs activités en dehors de l’Espagne ;

l’entreprise ait présence effective en Espagne et dispose d’une organisation dotée de ressources et de personnel pour développer son activité

Une ETVE peut fournir à ses filiales des services financiers. Elle doit, toutefois, obtenir l’agrément de l’autorité fiscale compétente.

La société est soumise au régime général de l’impôt sur les sociétés (taux normal de 35%).

L’avantage fiscal de cette mesure concerne surtout la méthode utilisée pour éviter la double imposition au niveau international.

Pour éviter cette double imposition en Espagne, les dividendes, les autres bénéfices distribués et les plus-values réalisées par une société holding sont exonérés de l’impôt sur les sociétés.

 

Par conséquent, ce régime ne s’applique que si les profits en question :

consistent en bénéfices des sociétés et non en revenus « passifs » ;

ont été soumis à l’étranger à un impôt analogue à celui pratiqué en Espagne ;

ne proviennent pas d’un paradis fiscal.

En outre, les bénéfices distribués par une société holding à des personnes physiques ou morales non-résidentes sont exonérés de retenues à la source en Espagne. Toutefois, cet avantage ne s’applique qu’à la condition que les profits dont ils proviennent répondent aux conditions énoncées ci-dessus.

Un droit d’apport de 1% est appliqué au capital libéré.

 

Paragraphe 2 – bureau de représentation

Les prestations de bureaux de représentation qui constituent un établissement stable ne peuvent donner lieu à aucun dédommagement autre que la couverture des frais engagés, et les produits ou services ne peuvent, même partiellement, être destinés à des tiers

Au terme de l’article 50, paragraphe 4, de la loi du 27 décembre 1995, les établissements permanents/bureaux de représentation, qui constituent des établissements stables sont soumis à l’impôt sur le revenu au taux normal de 35%.

Cependant, toutes les transactions entre l’établissement stable et la société mère ou tout autre établissement permanent du groupe sont évaluées au prix du marché. Si ce système ne peut pas être appliqué, le revenu imposable est déterminé sur la base des dépenses totales encourues dans le cadre de leurs activités majorées d’un taux forfaitaire. Un décret du 23 décembre 1997 a fixé ce taux à 15%.

Les éventuels revenus accessoires comme les intérêts ou rentes, ne provenant pas de l’activité des bureaux de représentation sont ajoutés au montant calculé sur la base des coûts majorés.

Les plus-values ou les pertes liées à des actifs attribués au bureau de représentation sont également prises en compte pour le calcul du revenu imposable en Espagne.

Aucun autre abattement ou incitation ne peut être appliqué.

Conformément à la définition de l’établissement stable, un cycle de production complet doit être achevé par l’entreprise non-résidente ou par un ou plusieurs de ses bureaux ou représentation.

PARAGRAPHE 3 – incitation fiscalE en faveur des PME

Une entité est qualifiée en Espagne de PME si son chiffre d’affaires au cours de l’exercice fiscal écoulé est inférieur à 250 millions de Pesetas.

S’il s’agit d’une nouvelle société, on tient compte du chiffre d’affaires de l’exercice fiscal en cours

Sous certaines conditions, les PME bénéficient d’un large éventail d’avantages fiscaux :

Les nouvelles immobilisations corporelles peuvent être amorties librement, à condition que le nombre annuel moyen de salariés augmente dans les 2 ans à compter de l’exercice fiscal au cours duquel l’incitation a été utilisée pour la première fois. L’augmentation du personnel doit être maintenue pendant une nouvelle période de 2 ans.

L’amortissement ne peut dépasser un montant obtenu en multipliant 15 millions de Pesetas par augmentation de l’effectif.

Les nouvelles immobilisations corporelles dont la valeur unitaire n’excède pas 100 000 Pesetas peuvent être amorties librement, mais jusqu’à concurrence d’un montant total de 2 millions de Pesetas par exercice fiscal.

Un taux majoré correspondant au produit du taux d’amortissement prévu au barème officiel par un coefficient de 1,5 est applicable pour l’amortissement fiscal des nouvelles immobilisations corporelles. Ces nouvelles immobilisations résultant d’un réinvestissement peuvent être amorties selon un taux augmenté, obtenu en multipliant par 2,5 le taux d’amortissement prévu au barème officiel.

Les PME peuvent constituer une provision pour créances irrécouvrables. L’imputation maximum déductible est égale à 1% du solde des créances.

Depuis le 1^er janvier 1997, les premiers 15 millions de Pesetas de bénéfices réalisés par une PME sont imposés au taux réduit de 30%.

 

CHAPITRE VI – LES MESURES EN GRANDE-BRETAGNE

 

SECTION I – LES MESURES FISCALES LIEES AUX SECTEURS D’ACTIVITES

PARAGRAPHE 1 – LES MESURES CONCERNANT L’INNOVATION TECHNOLOGIQUE

A – LES MESURES FAVORISANT L’INVESTISSEMENT EN MATIERE D’INNOVATION

Pas d’incitant fiscal pour une forme déterminée de société de capital-risque.

Les sociétés « Venture Capitalist » ne possèdent pas de forme particulière qui leur permette de bénéficier d’un incitant fiscal spécifique. Il s’agit, la plupart du temps, de sociétés à responsabilité limitée(« limited liability company »). Les Britanniques utilisent aussi beaucoup la technique de la « limited partnership.

 

Les principaux « venture capitalists » sont :

l’Industrial and Commercial Finance Corporation (I.C.F.C.J. créé en 1945 à l’initiative du Gouvernement. L ‘I. C. F. C, et sa filiale Technical Development Capital (T. D. C.) dominent le marché du capital à risque. Elles offrent également un service de conseil aux petites et moyennes entreprises (P.M.E.) (I.C.F.C.-NUMAS) ainsi que des cours de formation professionnelle. L’l.C.F.C. est l’agence au Royaume-Uni de la Banque Européenne d’lnvestissement pour les prêts spéciaux accordés aux P.M.E, dans les régions en développement.

les Banques d’affaires,*

the Clearing Banks,

les fonds du Business Expansion Scheme (remplacé depuis 1994 par l’Enterprise Expansion Scheme),

les organismes de pensions,

certains trusts d’investissement.

a) Le Business Expansion Scheme et la recherche-développement : Régime applicable jusqu’au 31 décembre 1993 et remplacé par l’Entreprise Expansion Scheme

Le Business Expansion Scheme (remplacé par l’Entreprise Expansion Scheme) accorde un avantage fiscal au particulier qui investit jusqu’à 100. 000 livres par an dans le nouveau capital à risques de sociétés commerciales britanniques non cotées qui n’ont par ailleurs aucun lien avec l’investisseur.

Cet avantage revêt la forme d’une déduction du revenu imposable des sommes affectées à la souscription des actions ou parts.

Certaines activités sont exclues comme c’était le cas jusqu’au 5 avril 1985 de la recherche et du développement. En effet, les sociétés de recherche et de développement ne sont pas habituellement comprises dans le système puisque la R – D ne constitue pas normalement un commerce ; d’autre part, si elle aboutit, la R – D est normalement exploitée sous forme de royalties et de redevances de licence. Or, l’encaissement de tels revenus correspond à des activités exclues. Depuis le 5 avril 1985, le plan du Business Expansion Scheme inclut les sociétés agissant dans le domaine recherche-développement.

Le système est rendu permanent par le Finance Act 1986 et légèrement modifié par le Finance Act 1987 (section 42). Il est actuellement codifié à la section 289 de l’Income Tax Act 1988.

Ce régime est remplacé depuis le 1er janvier 1994 par l’Enterprise Expansion Scheme. Les contribuables peuvent déduire leurs investissements en actions à hauteur de 100.000 livres pour 1994-1995 (Finance Act 1995, sections 66 à 68), 1995-1996 et 1996-1997.

b) Modifications prévues par la loi de Finances 1998

Il convient de signaler que la loi de finances 1998 a apporté quelques changements à ce régime, pour les futurs investissements.

En effet en ce qui concerne les actions éligibles, émises à partir ou après le 6 avril 1998, l’Enterprise Investment Scheme et l’abattement prévu en cas de réinvestissement des plus values réalisées devraient être rationalisés afin de créer un nouveau plan (scheme) commun pour les deux.

 

Dans ce cas les bénéficiaires de ce nouveau plan pourraient disposer des avantages fiscaux suivants :

Le dégrèvement fiscal octroyé pour l’investissement peut aller jusqu’à 150.000 £ par an.

Les gains réalisés au bout des cinq ans sont exonérés de plus values.

Un abattement fiscal est octroyé sur l’année précédente quand un individu investit jusqu’à 25 000£ dans des actions émises dans la première moitié de l’année fiscale suivante.

Les plus values sont différées de manière illimitée quand les gains sont réinvestis dans des actions éligibles par des individus ou des trustees.

En ce qui concerne les sociétés faisant appel à un financement à l’aide de l’EIS, la limite du montant du financement fixée à un million de livres (1 000 000£) par an est supprimée.

D’autre part, seules les entreprises qui ont un actif brut de moins de 10.000.000£ avant l’investissement et de moins de 11.000.000£ après, peuvent participer à ce nouveau plan EIS.

Enfin l’ »enterprise investment scheme » et l’abattement octroyé en cas de remploi de la plus-value ont été réunis pour créer un nouveau système qui a pour objectif de favoriser l’apport de capital vers les petites et moyennes entreprises de capital risque.

B – IMMOBILISATION DES DEPENSES DE RECHERCHE

1) Régime spécial d’amortissement accéléré

Cette mesure est applicable aux seuls exercices clos entre le 1^er juillet 1998 et le 30 juin 1999. Cette mesure a été reconduite jusqu’en juillet 2000.

Elle a été introduite en 1998.

Elle concerne les petites et moyennes entreprises qui investissent dans des matériels et l’outillage. Les PME doivent satisfaire à au moins deux des critères suivants pour bénéficier de cette disposition : le chiffre d’affaires doit être supérieur ou égal à 11 200 000 £, les actifs de l’entreprise doivent représenter un montant supérieur ou égal à 5 600 000 £ et l’effectif doit être supérieur ou égal à 250 personnes.

Toutefois, sont exclus de ce régime les matériels et outillages se rapportant à la location d’automobiles, les actifs ayant une longue durée de vie, c’est à dire les navires et le matériel ferroviaire.

L’acquisition des biens éligibles permet ainsi aux PME de pratiquer un amortissement au taux majoré de 40% la première année, au lieu du taux normal de 25% (selon le mode dégressif).

2)  Déduction pour amortissement pour recherche scientifique

La loi sur les amortissements fiscalement admis prévoit des abattements en cas de dépenses en capital consacrées à la recherche scientifique.

Une exonération fiscale de 100% est accordée pour ce type de dépenses.

Cette mesure est applicable lorsqu’une personne qui démarre ou qui exerce une activité commerciale, effectue une dépense en capital dans le domaine de la recherche lié à son activité commerciale.

La définition donnée pour la notion de « recherche scientifique » est « toute activité dans le domaine des sciences naturelles ou appliquées visant à l’extension des connaissances ».

Il n’est pas accordé d’abattement pour les dépenses liées à l’acquisition de terrains.

C – IMPOSITION DES PRODUITS DE L’INVENTION

Il n’existe pas de régime favorisant spécialement les produits de l’invention. C’est le régime commun qui s’applique.

Les cessions d’un élément du patrimoine ou d’un actif sont assujetties à la « Capital Gains Tax ». Sont assimilés à des cessions et assujettis à cet impôt, notamment :

– les apports en sociétés,

– les dons.

En revanche, depuis l’introduction du Capital Transfer Tax, les successions ne sont plus considérées comme de telles cessions et échappent donc à la Capital Gains Tax.

a) Calcul du « capital gain »

La plus-value imposable est égale au paiement en espèces ou en nature, reçu à l’occasion de l’aliénation, diminué du coût de l’actif.

1) Le coût de l’actif

Une des innovations majeures du Budget concernant l’exercice 1982-1983 résidait dans l’indexation intégrale des gains en capital réalisés par les entreprises et les particuliers à compter de mars 1982. Le principe de cette indexation consistait à ajuster le coût d’acquisition des biens sur la base de l’indice des prix de détail. L’indexation n’est possible que pour les biens détenus depuis au moins un an.

L’indexation ne peut aboutir à créer une moins-value déductible.

Le coût du bien est égal au coût d’acquisition augmenté des dépenses accessoires exposées lors de l’acquisition et de l’aliénation et des dépenses d’amélioration du bien. Les dépenses relatives au bien qui ont été déductibles au titre de l’Income Tax ou de la Corporation Tax ne peuvent être prises en compte pour déterminer le coût du bien. Les dépenses d’entretien sont également exclues.

Si le cédant a lui-même acquis le bien à titre gratuit, par héritage par exemple, le coût d’acquisition du bien est égal à son prix de marché au moment où il a été acquis.

Les déductions pour amortissement pratiquées sur un actif ne sont pas déduites pour déterminer le coût de cet actif. En ce qui concerne la Capital Gains Tax, la plus-value est donc égale à la différence entre le prix de cession et le coût originel éventuellement augmenté des dépenses admises.

Mais la différence entre le prix de cession et la valeur résiduelle peut être réintégrée dans les bases de l’Income Tax ou de la Corporation Tax par le jeu d’une « recette de solde » (balancing charge).

La loi de finance pour 1998 a présenté des modifications fondamentales dans la structure de l’impôt sur les plus-values (capital gains tax).

Cette réforme ne concerne que les personnes physiques, aussi bien les particuliers que les administrateurs de société ou mandataires.

En revanche, elle n’affecte pas l’imposition sur les plus values des sociétés et autres entités imposables à l’impôt sur les sociétés.

Les réformes s’appliquent aux plus values réalisées à partir du 6 avril 1998.

A partir de 1998 les personnes physiques, les trustees et les mandataires ne bénéficient plus de l’indexation pour inflation qui était prévue dans le calcul de la plus value.

Cela signifie que cet ajustement n’est plus applicable aux cessions réalisées après le 6 avril 1998 pour les personnes physiques uniquement.

Ainsi pour un bien acquis après le 31 mars 1982, mais cédé après avril 1998, l’indexation est prise en compte de la façon suivante: pour la période entre le 31 mars 1982 et le 1 avril 1998, l’indexation pour inflation est calculée.

En revanche pour la période comprise entre avril 1998 et la date de l’aliénation du bien, aucune indexation n’est calculée.

La formule de calcul de l’indexation est la suivante:

RD – RI

_______

RI

RD est l’indice des prix de détail pour avril 1998.

RI est l’indice des prix de détail pour mars 1982 ou pour le mois d’acquisition du bien.

Le tableau repris ci après donne les facteurs d’indexation pour les acquisitions après le mois d’avril 1998.

2) Le prix de cession

Le prix du marché ou valeur vénale au jour de l’aliénation peut être retenu au lieu du prix de cession effectif dans plusieurs cas :

– transferts d’actifs entre personnes « apparentées » (époux ou parents du cédant ou parents de l’époux du cédant, membres d’une même partnership, société appartenant à un même groupe) ;

– transfert d’actifs dans une transaction où le cédant et l’acquéreur ne traitent pas dans les conditions normales de concurrence.

Le prix du marché est également utilisé quand le cédant ne reçoit aucun paiement à l’occasion de l’aliénation (donations).

b) Taux d’imposition

Le taux d’imposition au titre de la « Capital Gains Tax » est celui applicable en matière d’impôt sur les personnes physiques ou d’impôt sur les sociétés.

Toutefois, les petites cessions (inférieures à 6.300 livres par an), sont exonérées dans la plupart des cas (Finance Act 1971 section 57 et Finance Act 1994 section 90).

Le taux de l’impôt sur les personnes physiques est, pour l’année 2000/2001 :

10 % sur les 1500 premières livres imposables ;

22 % de 1 501 à 28 000 ;

40 % au-delà.

Le taux normal d’impôt sur les sociétés est de 30 % depuis avril 1999.

Le taux réduit pour les petites entreprises est de 20 %.

 

PARAGRAPHE 2 – mesures fiscales en matiere de reinvestissement d’actifs, en particulier les navires

Des allégements remplacent l’amortissement constaté dans la comptabilité, qui n’est pas fiscalement déductible, afin de permettre de porter le coût des immobilisations en déduction du bénéfice imposable d’une entreprise.

Ces allégements concernent les navires ainsi que l’achat d’autres actifs tels que les constructions, installations et matériels fixes, aéronefs et engins spatiaux.

S’agissant plus particulièrement des navires, ils sont assimilés à des outils de production et bénéficient ainsi de déductions à raison de 25% par an. Il en résulte que le coût d’un navire est fiscalement amorti à environ 90% après seulement huit ans, alors que sa durée de vie utile peut atteindre 20 ans ou plus. En d’autres termes, lorsque des navires sont revendus, le produit de la vente excède souvent la valeur résiduelle fiscale.

Une régularisation peut être effectuée dans l’hypothèse où les dépenses, n’ouvrant pas droit à l’allégement sur d’autres outils de production (y compris les navires), sont insuffisantes au cours de l’année où a lieu la cession.

Mais si c’est nécessaire, il y a possibilité de différer cette régularisation. En fait, les déductions excédentaires accordées sur les anciens navires sont utilisées pour réduire les dépenses déductibles sur les nouveaux navires achetés au cours des six années suivantes.

Or, puisque cette mesure s’applique aux groupes de sociétés, une régularisation reportée par un membre du groupe peut être imputée sur des frais d’acquisition de nouveaux navires encourus par un autre membre du groupe.

Une nouvelle régularisation peut être mise en œuvre, si aucun navire n’a été acquis pendant cette période ou bien que le coût d’acquisition soit insuffisant pour absorber les déductions excédentaires accordées sur le vieux navire.

L’acquisition de nouveaux navires est subordonnée à certaines conditions :

les navires achetés doivent battre pavillon du Royaume-Uni, d’un Etat membre de la CE ou d’un Etat de l’EEE, d’un territoire de la Couronne ou d’un territoire dépendant ;

ils doivent avoir la jauge brute supérieure à 1000 tonnes (à moins que l’ancien navire n’ait été perdu ou endommagé de manière irréparable du fait d’un accident) ;

ils doivent être affectés au trafic exploité par l’armateur ;

ils ne peuvent être achetés à une personne liée à l’acquéreur ;

enfin, le réinvestissement ne peut servir à créer ou à alourdir une perte.

 

PARAGRAPHE 3 – DEDUCTIONS DES DEPENSES DANS LE DOMAINE CINEMATOGRAPHIQUE

A – LES DEPENSES VISEES

L’article 68 du Capital Allowances Act 1990 assimile les dépenses (en capital ou d’exploitation) afférentes à la production ou à l’exploitation d’un film à des dépenses d’exploitation.

De même, les rentrées de fonds provenant de l’exploitation des originaux sont assimilées à des recettes d’exploitation.

Les dépenses de production peuvent également s’ajouter aux dépenses d’exploitation attribuées à un exercice. Il s’ensuit que les bénéfices imposables seront constatés après déduction de tous les coûts.

De même, pour les films britanniques remplissant les conditions requises et qui ont été achevés à partir du 10 mars 1992, le cinéaste a la possibilité :

– d’une part, d’amortir immédiatement les dépenses de préproduction sous réserve d’une limite absolue (article 41 du Finance n°2 Act 1992)

– d’autre part, d’amortir le reste des dépenses de production par tranches égales sur trois ans (section 42 du Finance n°2 Act 1992).

Pour un film remplissant les conditions requises, achevé à partir du 2 juillet 1997, et dont le coût est égal ou inférieur à 15 millions de livres, le cinéaste peut déduire les dépenses totales effectuées après le 2 juillet 1997 et avant le 2 juillet 2000, lors du calcul des bénéfices pour l’exercice comptable au cours duquel le film est achevé (article 48 du Finance n’°2 Act 1997). Cette règle concernant la déductibilité de dépenses a été prorogée jusqu’au 2 juillet 2002.

L’application de cette mesure est destinée à stimuler la production de films britanniques et de promouvoir la croissance, l’emploi, l’investissement et les possibilités offertes dans l’industrie cinématographique.

 

Selon le ministère de la culture, des médias et des sports, les conditions requises sont les suivantes :

– le film doit être réalisé par une société enregistrée au Royaume-Uni ;

– la gestion doit être centralisée au Royaume-Uni ou dans un autre Etat de l’Union européenne ;

– les studios utilisés doivent être situés au Royaume-Uni. Toutefois, une part correspondant à 7,5% du temps de projection peut être tournée dans des studios situés en Irlande ou dans des pays du Commonwealth ;

– si une part supérieure à 20% du temps de projection est tournée à l’extérieur du Royaume-Uni, le film doit être traité au Royaume-Uni ;

– 75% des frais de personnel doivent consister en rémunérations versées à des ressortissants du Commonwealth ou de l’Union européenne ou à des résidents habituels de ces pays.

B – LES MESURES FISCALES

1) Dépenses afférentes à la production ou à l’acquisition d’un film

L’article 68 du Capital allowances Act 1990 édicte les règles de calcul applicables à la déduction des dépenses à des fins fiscales.

 

Deux méthodes, suivant la pratique comptable, sont disponibles :

selon le principe dit du «rapprochement », les dépenses sont amorties sur une période au cours de laquelle la valeur du film doit être réalisée. Un montant de dépenses est attribué à un exercice comptable donné sur une base juste et raisonnable compte tenu du montant des dépenses non déductibles ainsi que de la proportion que la valeur du film réalisée au cours de l’exercice en question représente par rapport à cette valeur et de la valeur résiduelle estimée ;

selon la méthode dit du « recouvrement », le cinéaste peut demander que les dépenses imputées à un exercice selon le principe de rapprochement soient augmentées afin que les dépenses totales imputées correspondent exactement à la valeur réalisée au cours de cet exercice. Cette méthode a pour conséquence qu’aucun bénéfice ne soit pris en compte à des fins fiscales jusqu’à ce que tous les coûts de production aient été récupérés sur le revenu tiré de cette production.

2) Les dépenses de développement ou de préproduction

En vertu de l’article 41 du Finance (n°2) Act 1992, le cinéaste peut demander que les dépenses de développement ou de préproduction soient déduites lors du calcul des bénéfices imposables pour l’exercice au cours duquel elles sont exigibles ou pour un exercice ultérieur.

Cet allégement est limité à 20% des dépenses de production totales prévues.

Au terme de l’article 42, le cinéaste peut déduire un tiers des dépenses totales de production d’un film remplissant les conditions requises (à l’exclusion de toute dépense portée en déduction en application de l’article 41) lors du calcul des bénéfices pour l’exercice au cours duquel le film a été achevé, et les deux autres tiers au cours des deux exercices suivants.

L’allégement prévu à l’article 42 est également applicable à l’acquisition d’un film remplissant les conditions requises.

 

SECTION II – INCITATIONs FISCALes SELON L’IMPLANTATION GEOGRAPHIQUE

PARAGRAPHE 1 – ZONES D’ENTREPRISE

Le gouvernement du Royaume–Uni a crée des zones d’entreprise dans le but de revitaliser les zones défavorisées sur le plan économique et de l’environnement. Ces zones géographiques sont désignées par le gouvernement.

Le statut de zone d’entreprise confère les avantages suivants :

déduction de 100% des dépenses en capital relatives aux immeubles industriels et commerciaux tant pour le calcul de l’impôt sur les sociétés que de l’impôt sur le revenu. En principe pour ce type de dépenses, une déduction de 4% par an est admise pour les immeubles industriels.

Pendant les 20 années qui suivent l’institution de la zone, ces déductions de 100% sont encore possibles, si les dépenses concernées ont eu lieu dans le cadre d’un contrat passé pendant le durée de vie de la zone ;

exonération des impôt locaux sur la propriété industrielle et commerciale ;

les employeurs sont exonérés des taxes sur la formation industrielle. De même, ils n’ont pas l’obligation de fournir des renseignements aux conseils de formation industrielle ;

sur le plan purement administratif, un allégement d’un certain nombre de formalités est possible : en matière d’urbanisme, les projets qui sont conformes au schéma publié pour chaque zone n’ont pas besoin d’une autorisation individuelle des services de l’aménagement,

les demandes d’entreprises implantées dans ces zones sont traitées en priorité, enfin, les demandes d’informations statistiques des pouvoirs publics sont réduites.

Ces avantages s’appliquent pendant une période de 10 ans à compter de la date à laquelle la zone a été instituée.

 

PARAGRAPHE 2 – PME SITUEE EN IRLANDE DU NORD

Des déductions en capital ont été instaurées, pendant le première année pour des investissements réalisés par les PME dans des installations et des machines destinées à être utilisées en Irlande du Nord.

Ce régime s’applique aux investissements effectués entre le 12 mai 1998 et le 11 mai 2002.

Ces mesures ont été adoptées pour dynamiser l’économie de l’Irlande du Nord en favorisant les investissement et les entreprises.

Ce régime est également applicable aux entreprises individuelles et aux associations de personnes physiques à condition que leurs activités remplissent les conditions requises.

 

Les investissements en machines et installations excluent :

la location ;

les automobiles ;

les biens à longue durée de vie ;

les navires de mer ;

les biens liés au rail ;

les aéronefs.

 

Le taux normal de déduction pour les investissements en installations et en machines est de 25% par an sur une base dégressive.

Ce taux est porté à 100% la première année pour les investissements consentis par les PME pour acquérir des installations et des machines principalement destinées à l’Irlande du Nord. La totalité du coût d’investissement pourra ainsi être directement déduite de l’impôt.

Toutefois, il faut préciser qu’en novembre 1999 cette loi avait abouti sur le plan législatif mais n’avait pas encore été mise en œuvre.

 

SECTION III –DISPOSITIONS COMPLEMENTAIRES

PARAGRAPHE 1 – METHODE DU COUT DE REVIENT MAJORE

En matière de prix de transfert, le Royaume-Uni applique les principes directeurs de l’OCDE.

Le principe général est que la méthode du coût de revient majoré ne doit être utilisée que dans les situations où elle permet de déterminer de façon fiable les bénéfices réalisés dans des conditions de pleine concurrence.

C’est pourquoi dans ce cas , la société peut demander un « ruling » sur la marge de pleine concurrence . Cela signifie que l’entreprise demande un accord à l’administration fiscale sur la méthode de calcul de la marge pratiquée entre entreprises associées.

Le paragraphe 2.32 des principes de l’OCDE estime que cette méthode « convient sans doute le mieux lorsque des produits semi-finis sont vendus entre entreprises associées, lorsque ces entreprises associées ont conclu des accords de mise en commun d’équipements ou d’approvisionnement à long terme, ou lorsque la transaction contrôlée consiste en prestations de services ».

Ces activités sont également qualifiées de préparatoires et d’auxiliaires.

Tout accord sur la marge de pleine de concurrence à appliquer est étudié au cas par cas.

Tous les coûts concernées doivent être pris en compte.

Aucun pourcentage, ni aucune fourchette n’est fixé a priori. La situation est d’ailleurs réexaminée régulièrement par les autorités fiscales afin de vérifier si les conditions d’octroi du ruling correspondent toujours à la réalité économique de transactions, pour chaque exercice à l’occasion de déclarations de revenus annuelles.

En juillet 1999, le Royaume-Uni est passé à un système d’évaluation de l’impôt par les entreprises elles-mêmes.

La procédure d’auto-évaluation de l’impôt par les sociétés prévoit que ces entreprises présentent une déclaration de bénéfices pour chaque exercice et qu’elles déterminent elles-mêmes l’impôt dû.

Cette procédure peut aboutir à deux types de « rulings », à savoir :

une entente anticipée en matière de prix de transfert (EAPT) : ce type d’entente est normalement valable pour une période de 3 à 5 ans. Les sociétés sont tenues de fournir périodiquement des informations permettant d’établir que les conditions sur lesquelles est fondée l’EAPT restent d’actualité. Des pénalités sont prévues s’il s’agit de fausses déclarations ou si elles omettent de le faire.

un « ruling » a posteriori peut être également mis en œuvre. A la fin de l’exercice fiscal (et avant de présenter le résultat de son auto-évaluation), une société peut demander un « ruling » pour cet exercice fiscal. Ce type de « ruling » n’est valable qu’un an.

 

PARAGRAPHE 2 – LES QUARTIERS GENERAUX INTERNATIONAUX

(Régime aboli le 6 avril 1999)

Les International Headquarter Companies (IHC) sont des sociétés résidentes dont le capital est détenu, sur la totalité de l’exercice comptable, à 80% au moins par des actionnaires non-résidents et à raison de 5% au moins par actionnaire.

Ainsi, un IHC qui versait des dividendes à un actionnaire, pouvait être exonéré de l’advanced corporate income tax (ACT =  impôt anticipé sur les sociétés) ou se faire rembourser l’ACT indûment acquitté, à la condition que le dividende payé à l’étranger corresponde à des bénéfices distribuables, d’origine étrangère.

Cette possibilité évitait aux IHC d’être pénalisés au niveau de leur trésorerie au moment du paiement des dividendes à l’entreprise étrangère.

 

CHAPITRE VII – LES MESURES EN GRECE

 

Section I – Incitations fiscales selon le secteur d’activité

Paragraphe 1 – Régimes applicables dans le domaine maritime

A – Avantages fiscaux octroyés aux compagnies maritimes : Loi 27/75

Ce sont les compagnies de navigation, résidentes et non-résidentes, qui sont concernées par ces dispositions fiscales pour les bénéfices qui proviennent de l’exploitation de navires battant pavillon grec.

Il s’agit d’un système d’imposition particulier, calculé par référence à l’âge et au tonnage du navire.

Les compagnies de navigation maritime, résidentes et non-résidentes, sont exonérées de l’impôt sur les sociétés pour les bénéfices provenant de l’exploitation de navires battant pavillon grec.

En contrepartie, tous les navires battant pavillon grec sont soumis à un impôt sur le revenu annuel, qui varie selon la catégorie, l’âge et le tonnage du bateau.

 

a) navires de catégorie A

Cette catégorie comprend deux types de navires :

– cargos, navires-citernes et navires réfrigérés d’une jauge brute de 3 000 tonneaux ou plus ;

– tous les navires à passagers, quelle que soit leur jauge brute, qui effectuent des voyages de la Grèce vers des ports étrangers ou entre des ports étrangers.

L’impôt est alors calculé en multipliant le taux de l’impôt par le nombre total de tonneaux du bateau multiplié par un coefficient.

Ce coefficient varie en fonction de l’âge du navire.

b) navires de catégories B

La catégorie B comprend les bateaux à moteur et à voiles ainsi que d’autres petites embarcations. L’impôt applicable aux navires de la catégorie B est calculé annuellement sur la base de la capacité totale du navire et payé en drachmes.

 

L’impôt calculé peut être réduit de :

50% pour les navires assurant des services réguliers entre les ports grecs et étrangers ou uniquement entre des ports étrangers ;

60% pour les navires à passagers, les bateaux à moteur et les bateaux à voiles ;

75% pour les bateaux de pêche.

 

La cession des navires sous pavillon grec est soumise exclusivement à l’impôt sur les mutations des biens immeubles et donne lieu à la perception d’une taxe limitée à 1 dollar par tonne de jauge nette, ou l’équivalent en drachmes pour les cessions réalisées en Grèce. Les navires de plus de 1500 tonnes de jauge brute sont exonérés de cet impôt.

B – Bureaux de gestion maritime (Lois 89/67 et 378/68)

Les sociétés de gestion étrangères peuvent établir des bureaux ou des succursales en Grèce pour la gestion des navires exploités en haute mer.

Cependant, ces sociétés doivent respecter certaines conditions :

– elles doivent obtenir une autorisation spéciale accordée par décision du ministre de l’économie nationale et du ministre de la marine marchande ;

– leurs frais d’exploitation en Grèce doivent être couverts par l’importation et la conversion en drachmes d’un montant minimum de 50 000 dollars par an ;

– si le siège de la société est à l’étranger, il doit être effectué un dépôt de garantie équivalent à 10 000 dollars auprès du Trésor grec.

Lorsque toutes ces conditions sont remplies, les sociétés bénéficient de l’exonération de l’impôt sur les sociétés et de tout autre impôt perçu au profit de l’Etat.

 

Paragraphe 2 – mesures favorisant l’investissement

A – Provision autorisée pour certains investissements

Il s’agit de la loi 2601/98, anciennement 1892/90.

Cette loi a été adoptée pour :

– encourager l’investissement privé en Grèce

– stimuler le développement régional

– promouvoir la compétitivité des entreprises

– créer de l’emploi.

Les investissements concernés peuvent intervenir dans les domaines de la construction, l’extension et la modernisation d’installations de fabrications et autres, l’acquisition et la mise en place de machines modernes et autres équipements, ainsi que l’introduction, le développement et l’application d’un savoir-faire et de technologies modernes.

Pour faciliter le développement régional, les avantages fiscaux les plus importants sont octroyés pour les investissements réalisés dans des régions isolées et défavorisées sur le plan économique.

Le même raisonnement a été fait pour les activités des entreprises, les activités contribuant le plus au développement économique bénéficiant d’un soutien plus important.

Les entreprises qui réalisent les investissements visés ont le droit d’affecter une partie de leurs bénéfices non distribués à la constitution d’une provision non imposable. Le montant de cette provision équivaut à un pourcentage de la valeur des investissements réalisés.

Cette provision exonérée de l’impôt est prélevée sur les bénéfices de l’exercice au cours duquel les investissements ont été réalisés et capitalisée avec les bénéfices des dix années suivantes jusqu’à concurrence du montant total autorisé.

Le montant maximum déductible du bénéfice imposable est un pourcentage du bénéfice annuel net, de 60 à 100%, de l’année où est réalisé l’investissement et du coût de l’investissement, de 40 à 100%, selon la région.

 

B – Les sociétés de capital risque

Il s’agit de la loi 2367/1995, article 5

Les sociétés de capital risque fonctionnent comme des sociétés anonymes.

Ces sociétés peuvent investir leur capital dans des petites et moyennes entreprises qui ne sont pas cotées en bourse.

 

Il existe essentiellement deux formes d’investissement :

la prise de participation dans le capital d’une société ;

l’acquisition d’obligations convertibles en actions de la société après un certain laps de temps.

Sur l’ensemble des bénéfices réalisés par les sociétés au cours de chaque exercice, la part distribuée des bénéfices est soumise à un impôt sur le revenu de 15%.

La part non distribuée des bénéfices destinée à être réinvestie n’est pas imposable.

 

C – Les prêts à long terme en devises

Il s’agit des prêts ou des crédits à long terme. Les intérêts sur ces prêts sont exonérés d’impôt sur le revenu en Grèce.

Ces prêts sont accordés par les établissements suivants :

– banques grecques ;

– banques étrangères ;

– succursales de banques étrangères en Grèce ;

– banques d’investissements productifs, pour autant que les capitaux prêtés soient importés de l’étranger uniquement à cette fin.

 

D – Les Fonds communs de placement et les Sociétés de gestion de portefeuille

Les revenus des fonds communs de placement et des sociétés de gestion de portefeuille sont passibles d’un impôt au taux de 15%.

Les revenus des bons du Trésor grecs, quant à eux, sont exonérés.

En outre, ces sociétés sont assujetties à un impôt de 0,3% sur la valeur moyenne de leurs investissements et de leurs fonds disponibles.

Les organismes qui bénéficient de ces dispositions fiscales sont les fonds communs de placement et les sociétés de gestion de portefeuille ayant exclusivement pour objet de détenir des titres tels que :

– des actions ;

– des obligations ;

– des titres de participation dans des fonds communs de placement ;

– des certificats de dépôts bancaires ;

– des bons du Trésor ;

– et autres titres de bourse.

 

Le capital minimum d’une société de gestion portefeuille est de 500 millions de drachmes ; ses actions doivent être inscrites à la Bourse d’Athènes dans les six mois suivant leur émission.

De même, les titres que cette société détient, doivent être déposés auprès d’une banque exerçant légalement son activité en Grèce.

Le capital est constitué d’apports :

en numéraire ;

sous la forme de titres cotés sur le marché boursier principal d’un des Etats membres de l’UE, le marché hors-cote de la bourse d’Athènes ou toute autre bourse de l’UE posant des exigences en matière d’admission à la cote équivalentes à celles du marché hors-cote de la bourse d’Athènes ou tout autre marché boursier organisé reconnu dans un pays membre de l’UE, tel que prévu par une décision du ministre de l’économie nationale ;

sous la forme de titres de participation dans des fonds communs de placement répondant aux exigences de la directive (85/611/CEE) sur les OPCVM.

Les apports en nature (c’est-à-dire les biens mobiliers et immobiliers) font également partie de ce régime. Toutefois, ils ne doivent pas dépasser 1/10 du capital et doivent répondre aux besoins opérationnels de la société.

 

E – Investissements réalisés à l’étranger

Le but de cette disposition (décret législatif 2687/53) est d’assurer aux investisseurs étrangers un environnement fiscal attractif et un régime fiscal stable.

absence de modification des taux d’impôts sur le revenu pour une période maximum de dix ans, avec la possibilité d’une révision à la baisse du niveau des taux applicables (au cas où les taux d’imposition seraient abaissés).

abaissement ou exonération de toute autre charge ou prélèvement imposé par les pouvoirs publics locaux, les autorités portuaires ou autre organisation pour une période ne dépassant pas dix ans.

 

Ces dispositions fiscales ne s’appliquent pas aux entreprises exerçant des activités maritimes.

Les investissements doivent être considérés comme productifs pour pouvoir bénéficier de ces dispositions. Cela signifie qu’ils visent à promouvoir la production nationale ou contribuent au progrès économique du pays.

 

Les capitaux étrangers importés peuvent prendre les formes suivantes :

devises ;

machines et matériaux ;

brevets ;

processus techniques ;

marques et navires de plus de 1.500 tonnes brutes enregistrés sous pavillon grec.

 

Paragraphe 3 – déduction des dépenses se rapportant à certaines activités

Cette mesure est destinée aux entreprises qui, en raison de la nature de leur activité, exposent des dépenses qui ne réunissent pas les conditions de forme et de fond exigées par la législation grecque en matière de déductibilité des charges (pièces justificatives incomplètes).

Ainsi, les dépenses visées ne peuvent être admises en déduction du résultat imposable pour le montant réel. Elles sont donc retenues en charges de manière forfaitaire, selon un pourcentage dégressif calculé sur les recettes brutes de l’activité à laquelle elles se rapportent.

Les activités concernées sont les suivantes :

l’exportation de biens,

l’hôtellerie,

les prestations de services à l’étranger,

la presse écrite,

la presse audiovisuelle.

 

Paragraphe 4 – methode spéciale d’imposition des revenus applicable a certaines activités

Les dispositions de l’article 13, paragraphe 6, de la loi 2238/94 prévoient une méthode spéciale d’imposition des revenus grecs des entreprises et des organisations dans les domaines suivants :

études, projets, travaux de recherche techniques, économiques et scientifiques, effectués en Grèce ou à l’étranger ;

contrôle et coordination de la mise en œuvre de travaux techniques réalisés par des tiers ou de la prestation de conseils scientifiques pour la partie principale des travaux techniques effectués en Grèce.

Cette mesure vise ainsi à simplifier la procédure ayant pour objet de déterminer et de percevoir l’impôt ainsi que de combattre la fraude fiscale. Il est en effet difficile de vérifier la réalité des dépenses effectuées à l’étranger et déduites des bénéfices grecs.

Ces entreprises et ces organisations paient une retenue à la source de 17,5% sur les bénéfices calculée sur la rémunération brute globale. Ce prélèvement est fiscalement libératoire.

Les dispositions de l’article 13, paragraphe 7, de la loi 2238/94 prévoient une méthode d’imposition spéciale des entreprises et des organisations étrangères participant sous contrat en Grèce à la construction d’ouvrages de travaux publics ou d’ouvrages techniques privés, ou à la réalisation d’installations mécaniques et électriques.

 

Le taux de l’impôt sur les bénéfices pour ces entreprises, portant sur la valeur brute globale du projet est selon les cas de :

a) 4% de la valeur brute globale des travaux publics de l’Etat, des communes ou d’une collectivité, des établissements ou des organismes publics, des entreprises de service public et des personnes morales de droit public en général, que les travaux soient ou non effectués avec des matériaux appartenant à l’entreprise contractante ;

b) 4,8% de la valeur brute globale des travaux privés ;

c) 10% de la valeur brute globale des travaux (les matériaux visés dans le cas (b) ne sont pas compris). Une fois ce prélèvement d’impôt opéré, l’entreprise ou l’organisation étrangère a satisfait à ses obligations fiscales.

Ce mode d’imposition des entreprises ou des organisations est jugé nécessaire car dans de nombreux cas ces entreprises quittent la Grèce lorsque le projet est achevé.

Les contrôle fiscaux et la perception des impôts exigibles sont donc souvent très difficiles.

 

Section II – incitation selon l’implantation geographique : réduction de l’impôt sur le revenu dans les petites îles

La mesure est applicable aux personnes juridiques, aux entreprises communes et aux associations de droit civil, qui exercent leur activité dans les petites îles grecques de moins de 3 100 habitants.

Les taux communs de l’impôt sur le revenu sont réduits de 40%.

L’application de cette mesure prend fin en 2006.

 

CHAPITRE VIII – LES MESURES EN IRLANDE

 

Section I – incitations fiscales selon le secteur d’activité

Paragraphe 1 – Imposition des activités pétrolières

Toutes sociétés, résidentes ou non-résidentes, qui exercent des activités dans le domaine de la prospection et de l’extraction pétrolière, bénéficient d’un certain nombre d’avantages fiscaux :

– l’impôt sur les sociétés est limité à 25% pour tout revenu des sociétés provenant de la production pétrolière dans le cadre d’une concession accordée par le ministre des affaires maritime et des ressources naturelles ;

– les dépenses de prospection effectuées avant le début de l’exploitation commerciale sont déductibles pour le calcul du revenu imposable après la mise en exploitation, sauf les dépenses de prospection infructueuses. Ces dernières ne sont déductibles que si elles ont été engagées au cours des 25 années précédant la mise en exploitation commerciale ;

– les dépenses effectuées lors de la cessation de l’activité (abandon du gisement ou démantèlement et enlèvement des structures) peuvent être déduites des bénéfices de l’année au cours de laquelle ces travaux sont accomplis et des trois années précédentes ;

– le coût de l’outil de production, des bâtiments et des structures ainsi que d’autres actifs qui, par leur nature, ont une valeur nulle ou négligeable après l’arrêt de l’exploitation du gisement, peuvent être intégralement amortis l’année au cours de laquelle ces actifs commencent à être utilisés.

Paragraphe 2 – Imposition de l’activité minière

Le taux normal de l’impôt sur les sociétés est applicable aux revenus tirés de l’exploitation minière.

Toutefois, ces sociétés bénéficient des avantages fiscaux suivants :

– les dépenses d’investissement, qu’elles soient sans résultat ou non, consacrées à la prospection de minerais répertoriés et au développement minier sont amortissables fiscalement au moment où elles sont effectuées.

De même, les dépenses de prospection effectuées avant le début de l’exploitation commerciale peuvent être amorties fiscalement après sa mise en exploitation ;

Une déduction pour investissement de 20% est octroyée pour les dépenses de prospection ;

– un amortissement accéléré et une déduction pour investissement de 20% sont autorisés sur le coût des installations utilisées à des fins d’exploitation minière ;

– la réhabilitation d’un site minier ouvre droit à des déductions pour les dépenses engagées à cet effet,

– le coût d’acquisition d’un gisement de minerais répertoriés peut faire l’objet d’un amortissement fiscal sur la durée de vie de la mine (ou sur 20 ans).

Paragraphe 3 – incitation en faveur de l’investissement dans des projets en matière d’énergies renouvelables

Les investissements réalisés par des sociétés sous la forme de prises de participation dans une société résidente irlandaise sont déductibles fiscalement des bénéfices de la société qui investit, sous réserve de certaines conditions.

La part maximale des coûts du projet s’élève à 50% de l’ensemble des dépenses d’investissement, à l’exclusion de celle concernant les terrains, déduction faite des subventions et dans la limite d’un plafond fixé à 7,5 millions de livres irlandaises par projet.

Le montant maximal annuel des investissements effectués par une société, ou un groupement de sociétés, dans plusieurs projets ne doit pas dépasser 10 millions de livres irlandaises.

Ce projet doit être certifié par le ministre des entreprises publiques comme remplissant les conditions requises.

Le but de cette prise de participation est de permettre à des sociétés de mettre en œuvre un projet dans le domaine des énergies renouvelables faisant appel à l’énergie solaire, éolienne, hydraulique ou à la biomasse.

Paragraphe 4 – Allégement dit « 10% scheme » en faveur des activités manufacturières

Les revenus, que les sociétés résidentes ou non, dégagent des activités manufacturières exercées en Irlande sont imposées au taux de 10%, au lieu du taux normal de l’impôt sur les sociétés.

L’administration a proposé de supprimer le taux de 10% d’ici la fin de 2002. Au cours de cette période, le nombre moyen de nouveaux projets approuvés chaque année par l’agence de développement industriel (I.D.A.) n’excédera pas la moyenne annuelle des cinq dernières années.

Toutefois, il a été admis que certaines sociétés puissent légitimement bénéficier du taux de 10% jusqu’en 2010. Cette possibilité vaut notamment pour des projets approuvés au plus tard le 31 mai 1998 par l’agence de développement industriel, ainsi que pour un certain nombre de projets en cours qui ont été approuvés au plus tard le 31 juillet 1998.

Paragraphe 5 – soutien fiscal dans le secteur de l’audiovisuel

Un investisseur peut déduire de son revenu imposable 80% de l’investissement autorisé.

De même, les revenus d’une société tirés de la production d’un film pour lequel au moins 75% du travail a été effectué en Irlande sont taxé à 10%.

Les investisseurs peuvent être soit des particuliers, soit des sociétés qui prennent des participations dans une société résident en Irlande afin de permettre à celle-ci de produire un film. Ce film doit être certifié par le ministre des arts, de la culture et des régions de la langue gaélique comme remplissant les conditions requises.

La première condition concerne la part maximale autorisée des coûts de production d’un film :

– si le coût total de production est inférieur à 4 millions de livres irlandaises : 60%,

– si le coût total de production est compris entre 4 millions et 5 millions de livres irlandaises : le pourcentage varie entre 50% et 60% ;

– si le coût total de production est supérieur à 5 millions de livres irlandaises : 50%.

Si moins de la moitié du film est produit en Irlande, ces limites sont ramenées au pourcentage du travail effectué en Irlande.

De même, ces limites peuvent être majorées de 10% lorsque le tournage du film commence hors-saison ou bien lorsqu’il est prévu d’effectuer le travail de post-production entièrement ou essentiellement en Irlande.

Le montant total des investissements susceptibles de bénéficier de cette mesure est plafonné à 7,5 millions de livres irlandaises par film. Cependant, ce plafond peut être doublé lorsque la moitié au moins des investissements concernés proviennent des sociétés.

Une personne physique, quant à elle, ne peut investir plus de :

– 8 millions de livres irlandaises pour les investissements effectués par une société ou un groupement de sociétés (3 millions de livres irlandaises par film au maximum) ;

– 25 000 livres irlandaises pour les investissements effectués par un particulier.

Paragraphe 6 – Gains tirés de l’occupation de terrains boisés

Les bénéfices ou gains, réalisés par des particuliers ou des sociétés, du fait de l’occupation et de l’exploitation commerciale, de terrains boisés situés en Irlande, n’entrent pas dans l’assiette imposable.

Paragraphe 7 – Incitations fiscales pour Les organismes de placement collectif spécifiés

Les organismes de placement collectif spécifiés sont des organismes gérés au sein du Centre international de services financiers ou à Shannon et dont tous les porteurs de parts ne résident pas en Irlande.

Ces organismes ont droit à la transparence fiscale et les porteurs de parts ne sont pas imposés en Irlande sur les revenus de l’organisme de placement collectif.

Pour bénéficier de ces avantages fiscaux, plusieurs conditions doivent être respectées :

– les actifs de tous les organismes de placement collectif doivent être confiés à une société fiduciaire, sauf dans l’hypothèse où la banque centrale a expressément dispensé un organisme de cette obligation ;

– la société fiduciaire doit être une banque dotée d’un capital social d’au moins 5 millions de livres irlandaises ou bien être intégralement possédée et garantie par d’autres établissements financiers ;

– la société de gestion d’un OPCVM doit établir son siège statutaire et son principal siège administratif en Irlande ;

– le gérant d’un fonds commun de placement qui n’est pas un OPCVM doit être une société créée en Irlande ou dans un autre Etat membre de l’Union européenne et doit avoir son siège en Irlande ;

– tous les organismes de placements doivent publier un prospectus soumis avant sa publication à l’approbation de la banque centrale. Toutes les modifications doivent également être approuvées à l’avance.

– un rapport annuel vérifié et un rapport semestriel contenant les informations minimales obligatoires doivent être publiés et communiqués à la banque centrale.

Paragraphe 8 – Incitation en faveur de l’investissement dans la recherche technologique

Les redevances perçues sur une invention brevetée sont exonérées d’impôt, à condition qu’il s’agisse d’une invention réalisée suite à des travaux de recherche et de développement effectués en Irlande.

Le régime s’applique aux résidents irlandais.

Le revenu auquel le régime s’applique comprend la somme payée pour l’octroi d’une licence pour exercer les droits auxquels le brevet se rapporte, si les montants respectent des « prix de pleine concurrence ».

Ces redevances sont déductibles à 100% dans le chef de celui qui les verse, étant donné que les redevances sont exonérées d’impôt chez celui qui les reçoit.

 

Section II – Incitations selon l’implantation géographique

Paragraphe 1 – Activités exercées dans l’aéroport de Shannon

Ce régime concerne les revenus tirés des activités commerciales exercées par des entreprises dans l’aéroport de Shannon.

Les activités des entreprises concernées doivent être :

– soit des activités commerciales, y compris les services financiers qui contribuent à l’utilisation ou au développement de l’aéroport ;

– soit la réparation ou l’entretien des avions.

Cette disposition ne concerne pas l’exploitation d’un service régulier de transport aérien ou d’embarquement et de débarquement de passagers.

Elle s’applique aussi bien aux résidents qu’aux non-résidents.

L’octroi des autorisations est subordonné au respect des conditions de création d’emplois.

Les avantages fiscaux de ce régime sont les suivants :

– les revenus sont imposés au taux de 10% au lieu du taux normal de l’impôt sur les sociétés (32%) ;

– déduction de 100%, la première année, des coûts des nouvelles constructions occupées par leurs propriétaires ;

– déduction de 54%, la première année, des coûts des constructions louées par leurs propriétaires et amortissement du solde au rythme de 4% par an par la suite ;

– déduction de 100%, la première année, des achats d’équipements neufs.

Ce régime sera supprimé progressivement d’ici la fin de 2002.

Les projets approuvés jusqu’au 31 mai 1998 inclus, qui tablent légitimement sur le maintien du taux d’imposition de 10% jusqu’à la fin de 2005, pourront continuer à profiter de ce taux de 10% jusqu’en 2002.

Le délai pour l’approbation des nouveaux projets a été fixé jusqu’en janvier 1999.

Paragraphe 2 – incitations fiscales en matiere de Constructions dans les zones urbaines en crise

Dans le but de favoriser la rénovation de certaines villes, des zones ont été désignées pour bénéficier d’allégements fiscaux.

Les entreprises qui sont installées dans ces zones, ont droit aux avantages fiscaux suivants :

les bailleurs d’immeubles résidentiels loués peuvent déduire de leurs revenus locatifs le coût total de la construction (étalé sur dix ans) desdits immeubles et 100% (également étalés sur dix ans) de leur coût de rénovation ;

les bailleurs d’immeubles commerciaux peuvent demander un abattement de 50% (25% la première année et 2% les années suivantes) du coût de la construction ou de la rénovation de ces immeubles, et un abattement de 100% (25% la première année et 4% les années suivantes) lorsqu’il s’agit de bâtiments industriels ;

les propriétaires occupant des immeubles commerciaux peuvent demander l’abattement maximum de 50% du coût de la construction ou de la rénovation de ces immeubles la première année et 4% les années suivantes (jusqu’à concurrence de 100%) ;

les locataires d’immeubles commerciaux et industriels peuvent bénéficier d’une double déduction de loyer pendant dix ans ;

une réduction de l’impôt foncier peut également être applicable, généralement sur la base d’une échelle mobile, pour les immeubles commerciaux et industriels.

 

Section III – Dispositions complémentaires

Paragraphe 1 – Revenus étrangers

Les sociétés immatriculées en Irlande qui perçoivent des dividendes et bénéfices de succursales étrangères et qui possèdent les attestations correspondantes sont exonérées de l’impôt sur les sociétés en Irlande sur présentation d’un plan d’investissement destiné à y créer ou maintenir des emplois.

A – Dividendes rapatriés d’une filiale étrangère

Les dividendes rapatriés en faveur de sa société mère immatriculée en Irlande par une filiale étrangère (51%) située dans un pays signataire d’une convention sur la double imposition peuvent bénéficier de ce régime. Cela signifie que la double imposition des dividendes est évitée par l’exonération de l’impôt sur les sociétés irlandais

 

Deux conditions doivent être réunies :

une attestation doit être obtenue auprès du ministère des finances sur présentation d’un plan d’investissement ;

les dividendes doivent être utilisés dans le cadre d’un plan d’investissement, qui doit avoir pour but de créer ou de maintenir des emplois liés à des opérations commerciales effectuées en Irlande.

B – Abattement fiscal pour les bénéfices d’exploitation des succursales étrangères

Le régime concerne les bénéfices d’exploitation des succursales étrangères d’une société immatriculée en Irlande et les plus-values afférentes, lorsque la société met en œuvre un projet d’investissement débouchant sur la création d’un grand nombre d’emplois en Irlande.

Les sociétés doivent obtenir une attestation du ministre des finances en vigueur. Ce ministère fixe les conditions relatives à l’emploi et à l’investissement en capital permanent.

La double imposition des bénéfices d’exploitation des succursales étrangères est évitée au moyen de l’exonération de l’impôt sur les sociétés irlandais.

Les plus-values afférentes sont également exonérées de l’impôt sur les plus-values.

Paragraphe 2 – exonération des revenus provenant des titres d’Etat

Le revenu des titres d’état est exonéré d’impôt à la condition que ces titres aient été détenus sans interruption depuis la date de leur émission.

Les titres d’état sont des titres émis par le ministre des finances.

L’exonération ne concerne que les titres détenus par :

– soit une société résidant et exerçant ses activités en Irlande. Il faut cependant que cette société ait un capital détenu pour au moins 90% par une société non-résidente irlandaise, mais contrôlée par des résidents d’un pays avec lequel l’Irlande a conclu une convention fiscale ;

– soit par une société non-résidente irlandaise, mais qui est contrôlée par des résidents d’un pays avec lequel l’Irlande a conclu une convention fiscale et qui exerce une activité commerciale en Irlande par le biais d’une succursale ou d’une agence.

L’exonération ne s’applique pas lorsqu’il s’agit d’activités bancaires, d’assurance-vie, de ventes au détail ou de négociation de titres.

 

CHAPITRE IX – LES MESURES EN ITALIE

 

Section I – Incitations fiscales selon le secteur d’activité

Paragraphe 1 – Incitation en faveur de la recherche scientifique

Un crédit d’impôt est octroyé par le ministère de la recherche scientifique et universitaire, après un contrôle approfondi des demandes qui lui sont présentées, dans la limite du montant global fixé pour l’année en question.

Il transmet ensuite la liste des bénéficiaires au ministère des finances.

Le crédit d’impôt ne doit pas dépasser un montant total de 60 millions de lires par employeur. Si le nombre des personnes employées à plein temps augmente par rapport à l’année précédente par l’engagement de nouveaux salariés, il est possible de bénéficier du crédit d’impôt.

Le crédit d’impôt est accordé jusqu’à concurrence de :

– 15 millions de lires, pour tout nouveau salarié à temps plein, dans la limite des 60 millions de lires, même dans le cadre d’un contrat à durée déterminée, recruté sur la base de certains critères de qualification professionnelle ;

– 60 %, dans la limite de 250 millions de lires, du montant de tout nouveau contrat concernant des activités de recherche qui seront menées par des universités, des consortiums, des centres interuniversitaires, des organismes publics et des instituts de recherche, des fondations de recherche privées et des laboratoires de recherche publics et privés de haut niveau.

 

Ce crédit d’impôt joue aussi bien pour l’impôt sur le revenu des personnes physiques, l’impôt sur les sociétés ou la TVA. Il peut également être déduit des montants à verser.

 

Les entités concernées par cette disposition fiscale sont :

les petites et moyennes entreprises ;

les associations regroupant les petites et moyennes entreprises ;

les entreprises artisanales ;

les consortiums.

Paragraphe 2 – dispositions fiscales dans le domaine de la réorganisation d’entreprise

L’administration italienne a élaboré un régime fiscal de substitution permettant d’exclure du régime fiscal ordinaire les plus-values résultant de certaines opérations de réorganisations d’entreprise.

Selon le régime fiscal ordinaire, les plus-values sont intégrées dans le revenu imposable de l’exercice au cours duquel elles sont réalisées et pendant les quatre exercices qui suivent.

Le régime fiscal de substitution est appliqué, selon le choix du contribuable, avec les types d’opérations suivants.

A – Transferts d’une entreprise ou d’une branche d’activité et d’une participation dans des sociétés dépendantes ou affiliées

En vertu de l’article 1^er du décret législatif n°358 du 8 octobre 1997, le régime fiscal de substitution peut être appliqué aux plus-values réalisées sur le transfert d’une entreprise ou de branches d’activité qu’un contribuable possède depuis au moins trois ans.

Une mesure similaire est applicable pour le transfert d’une participation dans des sociétés dépendantes ou affiliées à condition que cette participation ait été comptabilisée comme un actif aux trois derniers bilans.

Si le contribuable opte pour ce régime, l’impôt de substitution de 27% est dû et les plus-values ne sont pas imposables au titre du régime fiscal ordinaire.

Cet impôt de substitution peut être payé par versements égaux annuels pendant cinq ans au maximum et n’est pas déductible de l’impôt sur le revenu.

B – Apport d’une entreprise ou de branches d’activité et d’une participation à des sociétés dépendantes ou affiliées

Le régime fiscal de substitution peut être appliqué aux plus-values résultant des apports d’une entreprise (ou d’une branche d’activité) et d’une participation dans des sociétés dépendantes ou affiliées entre sociétés résidentes

Si le cédant ou le cessionnaire est un non-résident, le régime fiscal de substitution ne peut être choisi que si le transfert concerne une affaire localisée en Italie. Il doit être propriétaire de l’entreprise depuis au moins trois ans ou bien la participation doit avoir figuré comme actif financier aux trois derniers bilans.

Aux termes de l’article 3 du décret législatif n°358/1997, ces plus-values peuvent être soumises à un impôt de substitution de 27%, payable par versements égaux annuels pendant cinq ans au maximum au lieu d’être soumises au régime fiscal ordinaire.

Comme dans l’hypothèse précédente, l’impôt de substitution n’est pas déductible de l’impôt sur le revenu.

C – Fusions et scissions

Ce régime fiscal permet de reconnaître à des fins fiscales une augmentation d’un déficit de fusion (ou de scission) en payant l’impôt de substitution de 27% sur le montant de cette augmentation.

Cet impôt peut être payé par versements égaux annuels pendant cinq ans maximum et n’est pas déductible de l’impôt sur le revenu.

Cette augmentation est exonérée d’impôt à hauteur du montant des plus-values sur le transfert des actions, à condition que les plus-values soient soumises à la fiscalité italienne au titre de la société apporteurse.

Dans le régime fiscal italien ordinaire, les fusions et les scissions sont fiscalement neutres. Aux termes de l’article 6 du décret législatif n°358/1997, il est possible de recourir à un déficit de fusion (ou de scission) par une augmentation de la valeur des actifs reçus par la société absorbante, la société résultant d’une fusion ou la société bénéficiaire (dans le cadre d’une scission).

D’un point de vue fiscal, ces augmentations entraînent une base amortissable plus élevée.

Cette augmentation peut être exonérée d’impôt à concurrence du montant des plus-values réalisées sur le transfert des actions soumises à la fiscalité italienne au titre de la société apporteuse, à la condition que l’augmentation résulte de l’annulation des actions de la société absorbée (ou scindée), détenues par la société absorbante (ou bénéficiaire).

Paragraphe 3 – Régime spécial pour les fonds d’investissement

Les organismes de placement collectif sont dirigés soit par des sociétés de gestion de fonds soit par des sociétés d’investissement.

Les fonds d’investissement sont réglementés par le droit interne qui comprend des dispositions relatives aux qualifications minimales de la gestion des fonds et des restrictions aux pouvoirs d’investissement des fonds, conformément à la directive européenne sur les OPCVM (85/611/CEE).

Depuis le 1^er juillet 1998 les fonds d’investissement sont soumis à un impôt de substitution de 12,5% sur leur rendement annuel (décrets législatifs du 21 novembre 1997 et du 16 juin 1998).

La base imposable se calcule par la différence entre la valeur nette du fonds (augmentée d’un impôt de «substitution », des bénéfices distribués et du remboursement des dettes) à la fin de l’année et la valeur nette du fonds (augmentée des bénéfices exonérés et non exonérés) au début de l’année.

Le prix du marché est la base retenue pour le calcul de la valeur nette.

L’assiette de l’impôt comprend des dividendes, des intérêts et des plus-values ou des pertes. Toute perte exceptionnelle peut être reportée pour un temps illimité ou transféré à d’autres fonds dirigés par la même société.

Les différents investisseurs ne sont donc pas taxés sur les répartitions de bénéfice des fonds, étant donné que l’impôt est prélevé au niveau des fonds d’investissement.

Bien que les fonds d’investissement ne soient pas traités comme des entités transparentes pour les impôts, il existe une neutralité économique stricte dans l’imposition entre l’investissement direct des différents investisseurs et l’investissement par les organismes de placement collectif.

Paragraphe 4 – Crédits d’impôt accordés à certaines activités commerciales

Cette mesure est limitée aux petites et moyennes entreprises, en vertu de l’article 11 de la loi n°449 du 27 décembre 1997.

Une société est considérée comme une « petite et moyenne entreprise » si :

elle emploie moins de 250 personnes ;

son chiffre d’affaires annuel n’excède pas 40 millions d’euros, ou le total de son bilan annuel ne dépasse pas 27 millions d’euros ;

elle est considérée comme une société « indépendante ».

 

Pour bénéficier de ce crédit d’impôt, l’entreprise doit exercer l’une de ses activités :

le commerce de détail ;

la vente de produits alimentaires et de boissons ;

le tourisme.

les acquisitions de programmes informatiques pour des systèmes de paiement utilisant la monnaie électronique

le commerce de gros, à compter du 1^er janvier 1999

 

Ce crédit d’impôt est de 20% des coûts d’acquisition des moyens d’exploitation, nets de TVA.

Toutefois, cet avantage ne doit pas dépasser 50 millions de lires par an, 150 millions de lires, sur une période de trois ans).

Ce crédit d’impôt peut compenser des impôts exigibles et servir à acquitter les impôts suivants : IRPEF, IRPEG, et TVA.

Il n’est pas remboursable.

Paragraphe 5 – Régime fiscal applicable dans le secteur maritime

L’activité de transport maritime international est soumise à l’impôt sur le revenu à concurrence uniquement de 20% du bénéfice.

L’inscription à un registre d’immatriculation des navires affectés exclusivement à la navigation internationale permet de bénéficier de l’incitant fiscal.

 

Sont exclus du registre :

les navires des autorités civiles et militaires ;

les embarcations sportives ;

les bateaux de pêche ;

les navigations côtières intérieures.

Les compagnies maritimes non-résidentes peuvent également être inscrites sur le registre.

Paragraphe 6 – Mesures d’incitation en faveur de la restructuration du secteur bancaire

Les articles 22 et 23 du décret législatif n°153 du 17 mai 1999 prévoient des mesures d’incitation en faveur de la restructuration du secteur bancaire.

Les banques peuvent bénéficier, à la suite d’une concentration d’opérations (par fusion, essaimage ou apports), d’un taux réduit d’impôt sur les sociétés lorsque :

– les bénéfices sont versés dans une réserve spéciale ;

– le taux réduit s’applique pendant cinq ans à compter de la date de clôture de la fusion ;

– les bénéfices concernés sont limités à un montant maximum fixé sur la base suivante : 1,2% de la différence entre a) le montant des crédits et dettes des banques effectuant la concentration et b) le montant des crédits et dettes de la plus grande des banques participant à la concentration ;

– si la réserve est partagée entre les actionnaires avant la troisième année à compter du versement des profits dans la réserve spéciale, les bénéfices sont imposés selon le régime ordinaire et l’impôt réduit payé et déduit de l’impôt ordinaire exigible.

Le taux de l’impôt sur les sociétés appliqué aux bénéfices alloués à la réserve est de 12,5% au lieu du taux légal de 37%, applicable aux autres bénéfices.

Paragraphe 7 – Incitations des sociétés cotées en bourse

Les bénéfices imposables sont soumis à l’impôt sur les sociétés au taux de 37%, à l’exception de la partie des bénéfices réputée correspondre à un « rendement normal du capital », qui est imposée au taux réduit de 19%.

Toutefois, le taux d’imposition global résultant de cette application différenciée de l’impôt des sociétés ne peut être inférieur à 27%.

Pour les sociétés cotées en bourse, le taux réduit applicable à la partie du revenu correspondant au rendement normal du capital est de 7%, et le taux d’imposition global est de 20%.

Ces taux réduits sont appliqués pendant les trois années suivant la première année de cotation en bourse des actions de la société.

 

Section II – incitations selon l’implantation géographique

Paragraphe 1 – Mesures d’incitation régionales : sud de l’Italie (Mezzogiorno)

Ce régime s’applique à toute personne :

– âgée de moins de 32 ans qui fait une déclaration de début d’activité ;

– recevant une allocation chômage ;

– inscrite au chômage depuis plus de deux ans ;

– invalide.

 

Depuis le 1^er janvier 1997, un crédit d’impôt a été accordé pour l’année de début de l’activité et pour les deux années suivantes.

Toutefois, cette mesure a été abrogée en 1998.

Pour chaque exercice, le crédit d’impôt correspond à 50% de l’impôt sur le revenu des personnes (IRPEF) grevant la part de revenu attribuable à l’entreprise ou aux activités professionnelles pour l’année en question.

Ce crédit d’impôt est déductible de l’impôt sur les revenus des personnes physiques, et ne pouvait pas dépasser un montant total de 5 millions de lires par an.

La mesure s’applique aux nouvelles initiatives locales de production dans les territoires suivants :

Abruzzes, Basilique, Campanie, Molise, Pouilles, Sardaigne et Sicile ;

Latina, Frosinone, Ascoli Piceno, Rome, Rieti, Trieste, Gênes ;

Busto Arsizio, Legnano, Gallarate, Trieste, etc ;

zones ne relevant pas de l’article 92, paragraphe 3 point c) du traité de Rome : Reggio Emilia, Gorizia, Frosione, même pour les autres objectifs que ceux énumérés en 1, 2 et 5b du règlement de la CE, 2025/88.

Pour les initiatives des Abruzzes, de Basilique, de Calabre, de Campanie, du Molise, des Pouilles, de Sardaigne et de Sicile, le crédit s’applique à l’année du début de l’activité et aux cinq années suivantes.

Les activités suivantes peuvent bénéficier du crédit d’impôt :

l’efficacité énergétique et la promotion des sources d’énergies renouvelables ;

le tri sélectif et le recyclage des déchets ;

l’assainissement hydrogéologique du territoire ou la restauration de l’environnement ;

la planification et la mise en œuvre d’actions d’entretien et de rénovation des centres historiques ;

la production de produits portant le label écologique communautaire visé par le règlement (CE) n°880/92 du Conseil du 23 mars 1992.

Paragraphe 2 – Impôt régional sur les activités productives (IRAP)

En 1998 a été institué l’IRAP qui est soumis à un taux d’imposition de 4,25%.

 

L’assiette de l’IRAP représente la différence entre :

d’une part, le produit brut et les versements relevant des activités de l’entreprise ou des activités professionnelles ;

et, d’autre part, le prix de revient d’achat des marchandises, des biens d’équipement et des services professionnels et d’affaires.

 

Les frais financiers et les coûts du travail ne sont pas déductibles.

L’IRAP remplace l’impôt local sur le revenu (ILOR) et les cotisations du système national de sécurité sociale.

Toutefois, certains prélèvements effectués en application de la législation relative à l’ILOR et certaines cotisations sont restés en vigueur. Leur suppression se fait progressivement.

L’article 17 du décret législatif 446/1997 prévoit la principale condition d’éligibilité aux exonérations fiscales liées à l’IRAP.

A – Maintien des régimes d’exonération de l’ILOR

L’exonération fiscale de l’ILOR porte sur le revenu des investissements effectués dans un territoire défini. Cette exonération dure dix ans.

Les exonérations fiscales relatives à l’IRAP peuvent être accordées aux entreprises qui avaient droit à l’un des régimes d’exonération de l’ILOR.

Les régimes d’exonération de l’ILOR qui ne sont pas encore venus à expiration sont les suivants (article 17, paragraphe 1, décret législatif 446/1997) :

– aide à l’Italie méridionale : la date avant laquelle l’investissement productif devait être effectué, expirait le 31.12.1993. en ce qui concerne les provinces de Rome et Ascoli Piceno, le délai a ultérieurement été avancé au 31.12.1990 et, pour les provinces de Latina et Frosinone au 31.12.1992. Les exonérations fiscales arriveront donc à expiration à partir de 2000 et jusqu’en 2003 ;

– aide de Trieste et Gorizia : la date limite des investissements productifs était fixée au 30.06.1992 et l’exonération fiscale arrivera donc à expiration le 30.06.2002 ;

– aide au Vajont : le délai allait jusqu’au 31.12.1993 et l’exonération fiscale arrivera donc à expiration le 31.12.2003 ;

– aide aux zones frappées par les tremblements de terre dans les régions de Frioul-Vénétie-Julienne, Basilicate, Campanie, Pouille : le délai pour les investissements dans ces régions expirait le 31.12.1993. le régime d’exonération fiscale arrivera à expiration le 31.12.2003 ;

– aides aux zones inondées de Valtellina : les exonérations concernent les entreprises remplissant les conditions d’exonération fiscale au plus tard le 31.12.1994. ce régime arrivera donc à expiration le 31.12.2004.

L’assiette de l’IRAP est réduite d’un montant égal au revenu qui aurait bénéficié de l’exonération fiscale sur l’ILOR antérieurement en vigueur. Comme le taux de l’ILOR est de 16,25% et celui de l’IRAP de 4,25%, ce changement de régime implique une réduction du montant de l’exonération (selon une base d’imposition inchangée).

B – Maintien des exonérations de cotisations de sécurité sociale

Ces exonérations ont été accordées aux entreprises crées dans les régions de Sicile, Sardaigne, Calabre, Basilicate, Campanie, Pouille, et Molise.

Pour pouvoir bénéficier de ce régime, les contribuables doivent exercer des activités productives par le biais d’établissements industriels créés dans les régions méridionales.

L’exonération des cotisations sociales est accordée en ce qui concerne les dépenses d’emploi salarié au cours des années d’imposition 1998 et 1999 (article, 7, paragraphe 3, du décret législatif n°446/1997).Ce sont des dispositions similaires à celles qui existaient auparavant en matière de sécurité sociale

Au titre de l’IRAP, les contribuables exerçant des activités productives par le biais d’établissements industriels créés dans les régions méridionales ont droit à un crédit d’impôt équivalent à 2% du montant des dépenses d’emploi salarié pour l’exercice 1998 et à 1% pour celui de 1999.

Paragraphe 3 – Centre de services financiers et d’assurance de Trieste

Ce régime, dont le bénéfice est limité à cinq ans, est applicable aux résidents italiens.

La fourniture de services financiers agréés dans les pays de l’Europe de l’Est faisant partie d’une « zone financière spéciale » peut, sous certaines conditions soumises à agrément, être exonérée de l’impôt sur le revenu des personnes morales (0% au lieu de 37%) et ouvrir droit à une réduction de 50% de l’impôt local sur le revenu (8% au lieu de 16%).

Le montant total des avantages fiscaux est plafonné à 65 milliards de lires et le montant total des prêts et investissements susceptibles d’en bénéficier également .

Ces plafonds concernent l’ensemble du Centre.

Des procédures de contrôle sont mises en place dans le but de vérifier que les fonds sont bien investis en Europe de l’Est.

De même, les bénéfices faisant l’objet d’avantages fiscaux doivent être réalisés dans les cinq premières années d’existence effective du Centre.

 

Section III – dispositions complémentaires

Paragraphe 1 – Régime des petites et moyennes entreprises

L’article 4, loi n°449 du 27 décembre 1997 et l’article 4, loi n°448 du 23 décembre 1998 édictent les avantages fiscaux accordés aux PME.

A – Article 4, loi n°449 du 27 décembre 1997

Au terme de cette loi, des crédits d’impôt sont accordés aux PME à condition qu’elles recrutent du personnel au cours d’une période allant du 1^er octobre 1997 au 31 décembre 2000. Ces crédits étaient dus à compter du premier exercice commençant le 1^er janvier 1998.

Les nouveaux salariés doivent être situés dans des régions se trouvant dans des territoires précis :

zones concernées par les accords territoriaux visés à l’article 2, paragraphe 203 de la loi n°662 du 23 décembre 1996 ;

zones urbaines défavorisées sur le plan économique des communes comptant plus de 120 000 habitants,

communes faisant partie de zones de développement industriel et de centres industriels créées conformément à la loi consolidée n°218 du 6 mars 1978 et de la loi n°219 du 14 mai 1981, ainsi que les collectivités des zones de montagne ; îles, sauf la Sicile et la Sardaigne.

Pour pouvoir bénéficier du crédit d’impôt, des conditions doivent être respectées :

-l’entreprise, même si elle vient d’être créée, doit augmenter son personnel employé à temps plein, sur des contrats à durée indéterminée ;

– pour les entreprises déjà créées le 30 septembre 1997, le nombre de travailleurs servant de référence est l’effectif employé à cette date ;

– l’entreprise qui vient d’être créée doit exercer des activités ne reprenant pas, même partiellement, les activités d’entreprises légalement préexistantes, sauf s’il s’agit d’activités soumises à des limitations en nombre ou en superficie ;

– le niveau d’emploi atteint ne doit pas diminuer au cours de la période pendant laquelle le dégrèvement est accordé ;

– les personnes recrutées doivent être inscrites sur les listes d’emploi ou de mobilité ou percevoir des indemnités de chômage et des prestations sociales dans les territoires relevant de l’objectif 1 du règlement (CEE) n°2052/88, ultérieurement modifié ;

– de nouveaux travailleurs doivent être recrutés conformément aux accords conventionnels ;

– les règlements relatifs à la santé et à la sécurité des travailleurs doivent être respectés ;

– les indicateurs de performance environnementale doivent être respectés.

 

Ce crédit d’impôt peut être cumulé avec d’autres avantages accordés, à condition de ne pas dépasser le plafond de crédit accepté.

Le crédit d’impôt attribué en fonction de l’augmentation des effectifs s’élève à :

10 millions de lires pour le premier travailleur nouveau ;

8 millions de lires pour chaque travailleur supplémentaire.

 

Ce crédit d’impôt ne peut dépasser le montant global de 60 millions de lires par an pour chacune des trois années d’imposition suivant le premier recrutement.

Un tel crédit d’impôt n’entre pas dans le revenu imposable et peut être reporté sur les exercices ultérieurs. Il peut servir au paiement des impôts suivants : IRPEF, IRPEG et TVA

Ces crédits d’impôt ne sont pas remboursables.

B – Article 4, loi n°448 du 23 décembre 1998

Pour pouvoir bénéficier des crédits d’impôt, les PME doivent recruter des salariés au cours de la période allant du 1^erjanvier 1999 au 31 décembre 2001.

Le personnel nouveau doit être situé dans les zones suivantes :

zones où les taux de chômage sont au-dessus de la moyenne nationale et voisines de territoires relevant de l’objectif 1 du règlement (CEE) n°2025/88 ultérieurement modifié ;

territoires reconnus par la Commission européenne – décision n°836 du 11 avril 1997, confirmée par la décision n°SG (97) d/4949 du 30 juin 1997 ;

zones en crise visées à l’article 1^er paragraphe 1 du décret n°148 du 20 mai 1993, modifié et transformé par la loi n°236 du 19 juillet 1993 et zones présentant un fort déséquilibre régional entre l’offre et la demande d’emploi.

Un crédit d’impôt d’1 million de lires par an est accordé pour chaque nouveau salarié. Un tel crédit d’impôt ne peut dépasser le montant global de 60 millions de lires par an au cours de chacun des trois exercices suivants le premier recrutement.

Ce crédit d’impôt n’entre pas dans le revenu imposable et peut être reporté sur les exercices ultérieurs.

Il peut compenser des impôts dus et servir au paiement des impôts suivants : IRPEF, IRPEG et TVA.

Ces crédits d’impôt ne sont pas remboursables.

Paragraphe 2 – Abattement pour intérêts sur des contributions en capital additionnelles provenant de sièges sociaux à l’étranger au profit d’établissementS stables en Italie

Selon la législation italienne, et dans le but d’éviter l’évasion fiscale, le transfert de biens et la fourniture de services entre entreprises résidentes et non-résidentes appartenant au même groupe, ou entre une société et son établissement stable, sont évalués à la « valeur normale », c’est-à-dire au prix de biens et services du même type, dans des conditions de libre concurrence (c’est-à-dire au prix de pleine concurrence ; article 76, paragraphe 5, et article 9, paragraphe 3, du code des impôts italien).

Les sommes versées par un siège social à l’étranger à son établissement stable en Italie peuvent être considérées comme un prêt, et non comme une augmentation de la dotation initiale de l’établissement stable.

Mais ces sommes doivent être effectivement liées à l’établissement stable et doivent produire des intérêts. En outre, cette mesure s’applique sous réserve que les conditions de fixation du prix de transfert soient respectées.

Ce prêt doit être évalué selon les conditions du marché. Différents facteurs sont pris en compte :

le taux d’intérêt ;

le montant du prêt ;

la durée du prêt ;

la devise dans laquelle est libellé le prêt.

Des documents doivent être produits dans le but de prouver ces éléments.

Si l’apport en capital est considéré comme constituant un prêt, l’intérêt versé par l’établissement stable est déductible de l’impôt .

Dans l’hypothèse où il y a transfert de fonds, l’intérêt estimé versé par la société étrangère sera inclus dans l’assiette de l’impôt de l’établissement stable en Italie.

Paragraphe 3 – Régime spécial d’amortissement

Selon l’activité exercée par l’entreprise, l’administration fiscale italienne a mis en place des taux annuels d’amortissement standard pour chaque type d’immobilisation (la méthode linéaire est utilisée pour l’amortissement).

D’une manière générale, il est possible d’appliquer des taux différents, si l’entreprise peut démontrer une utilisation effective différente de l’immobilisation par rapport à l’utilisation estimée lors de la fixation des taux standard.

De même, l’assujetti peut revendiquer l’avantage représenté par l’amortissement accéléré la première année et les deux années suivantes sans tenir compte du taux d’usure de l’actif concerné.

Ces dispositions s’appliquent de plein droit à tous les contribuables.

Enfin, le montant global des déductions d’amortissement ne peut excéder la valeur de l’actif concerné.

 

CHAPITRE X – LES MESURES AU LUXEMBOURG

 

SECTION I – INCITATIONS FISCALES SELON LE SECTEUR D’ACTIVITE

PARAGRAPHE 1 – Amortissements particuliers pour certaines activites

A – AMORTISSEMENTS APPLICABLES A DES OPERATIONS DE RECHERCHE SCIENTIFIQUE OU TECHNIQUE

La législation luxembourgeoise préconise qu’en ce qui concerne les matériels et outillages utilisés exclusivement à des opérations de recherche scientifique ou technique, l’amortissement peut être dégressif.

Son taux dans ce cas ne peut pas dépasser 4 fois le taux d’amortissement linéaire qui serait en principe appliqué et ne peut pas être supérieur à 40%.

Le retour à l’annuité linéaire est pratiqué dès que l’annuité dégressive devient inférieure à l’annuité linéaire. Cette méthode consiste à calculer l’amortissement par application d’un taux fixe à la valeur restante du bien.

B – REGLES D’AMORTISSEMENT SPECIALES POUR LES IMMOBILISATIONS NON PRODUCTIVES

Des règles spéciales pour les immobilisations non productives (article 32bis de la loi sur le revenu) visent exclusivement la protection de l’environnement, la réalisation d’économies d’énergie et les immobilisations destinées à l’aménagement des postes de travail pour travailleurs handicapés.

Un amortissement spécial peut être pratiqué à des fins fiscales. Cet amortissement ne peut pas dépasser 60% du coût d’acquisition ou du prix des immobilisations concernées.

En revanche, les 40% restants du coût de l’investissement sont amortis au taux normal conformément à la durée de vie utile des immobilisations en question.

Pour l’application de cette mesure, un agrément peut être accordé sur la base d’une demande présentée dans le cadre de la déclaration fiscale et accompagnée d’un certificat des ministères compétents respectivement dans les différents secteurs.

PARAGRAPHE 2 – Provisions particulieres dans le secteur de l’assurance

Les entreprises de réassurance au Luxembourg sont autorisées à constituer des provisions pour prévenir les fluctuations des taux de sinistre.

Pour bénéficier de cette mesure, plusieurs conditions sont requises :

– les entreprises luxembourgeoises de réassurance doivent être constituées en sociétés anonymes ;

– le capital social minimum est de 50 millions de francs luxembourgeois

– leur activité au Luxembourg doit être une activité réelle et autonome.

– elles doivent être contrôlées annuellement par un vérificateur de comptes indépendant.

 

Une entreprise de réassurance domiciliée au Luxembourg doit :

– d’une part, constituer des provisions techniques (fiscalement déductibles) pour sinistres en suspens et des réserves pour primes non acquises ;

– et d’autre part, constituer une provision pour fluctuations des taux de sinistres en application de l’article 30 de la directive 91/674/CEE concernant les comptes annuels et les comptes consolidés des entreprises d’assurance. Cette provision est destinée à couvrir les charges exceptionnelles liées à des risques spéciaux.

Une telle provision (parfois appelée provision pour catastrophe) ne peut en aucun cas être utilisée pour transformer le résultat annuel en perte, ni pour abaisser le montant des bénéfices à un niveau inférieur aux pertes reportées des exercices précédents.

La réserve ne peut pas dépasser un plafond égal à un maximum de 12,5 à 20 fois le montant moyen des primes acquises pour l’exercice comptable en cours et les 4 exercices précédents, net d’annulations et de remises et après déduction des cessions en réassurance, selon la catégorie de risque concernée.

Bien que les entreprises de réassurance bénéficient d’avantages fiscaux importants, elles sont imposées au taux normal de l’impôt sur les sociétés (37,45%, taxe commerciale municipale comprise).

PARAGRAPHE 3 – Régime applicable aux navires

La loi du 9 novembre 1990 modifié, à la suite d’un arrêt de la Cour de Justice, par la loi du 17 juin 1994 édicte les mesures applicables aux navires luxembourgeois.

Au terme de cette loi peuvent être immatriculés au registre maritime luxembourgeois :

les navires appartenant pour plus de la moitié en propriété à des ressortissants de la Communauté européenne ;

ou des sociétés commerciales ayant leur siège social dans un Etat membre de la Communauté ;

les navires affrétés coque nue et les navires exploités, à condition que tout ou du moins une partie significative de la gestion du navire soit effectuée à partir du Luxembourg.

La procédure d’immatriculation est fixée par la loi.

D’un point de vue fiscal, la société maritime qui exploite un navire sous pavillon luxembourgeois est considérée comme une société de droit commun. Plus précisément, elle est soumise à l’impôt sur les sociétés et à l’impôt sur la fortune.

Elle doit également supporter une taxe de base annuelle de 2 000 euros par navire ainsi qu’une taxe calculée sur le tonnage net et qui se situe entre 0,40 et 0,65 euro par tonne nette du navire.

Mais compte tenu de la nature de certaines activités, les bénéfices d’exploitation des entreprises maritimes luxembourgeoises sont exonérées de l’impôt commercial communal dans la mesure où ces bénéfices résultent de l’exploitation et de la location de navires en trafic international.

Les immobilisations susceptibles d’amortissement peuvent être amorties suivant la méthode linéaire ou dégressive. Suivant la durée usuelle d’utilisation de l’immobilisation, les taux pour l’amortissement dégressif peuvent varier de 18,75% à 25% (gros navires à passagers), sans dépasser le triple du taux de l’amortissement linéaire ni 30%.

PARAGRAPHE 4 – Dispositions fiscales pour favoriser l’investissement dans l’audiovisuel

La finalité de l’abattement prévu pour tout l’investissement audiovisuel est de favoriser les investissements de capitaux à risque dans la production d’œuvres audiovisuelles à réaliser au Grand-Duché de Luxembourg. Introduit en 1988, le régime fiscal temporaire spécial a été modifié et prorogé par une loi du 21 décembre 1998.

Aux termes de la loi, le gouvernement peut émettre, au titre des exercices 1999 à 2008, des certificats d’investissement audiovisuel à des sociétés de capitaux agréées, résidentes et pleinement imposables, qui ont pour objet social principal la production audiovisuelle.

Ces certificats, qui sont émis pour une année d’imposition spécifiée, donnent lieu dans le chef du détenteur final à un abattement, correspondant au maximum à 30% du revenu imposable.

L’émission des certificats se fait suite à demande introduite par la société de production et sur avis du Fonds national de soutien à la production audiovisuelle. Ils sont délivrés au requérant ou à des bénéficiaires substitutifs et sont endossables une fois.

A noter que les personnes physiques ne peuvent pas bénéficier de l’abattement, le régime étant exclusivement limité aux sociétés de capitaux.

Paragraphe 5 – Les sociétés de financement

La circulaire administrative de 1989 permettant la délivrance de ces agréments a été abrogée à compter de février 1996.

Le demandeur de l’agrément doit faire partie d’un groupe international comprenant des sociétés constituées dans au moins deux pays autres que le Luxembourg.

Ce statut spécial est accordé au cas par cas.

Les sociétés de financement sont soumises aux impôts luxembourgeois perçus sur les bénéfices, c’est-à-dire sur la différence entre les intérêts à recevoir et les intérêts dus, diminué des frais administratifs.

Le revenu minimum imposable de ces sociétés, est égal à 0,25% du montant des prêts accordés et il peut être réduit à 0,125% si le risque financier encouru est couvert par une garantie juridique.

S’agissant de l’impôt commercial communal, assis sur le produit et le capital d’exploitation, ni les emprunts contractés pour financer des prêts aux membres du groupe, ni les intérêts versés sur ces emprunts ne sont à inclure dans les calculs.

La société de financement peut déduire de son bénéfice imposable les retenues à la source effectuées dans d’autres pays sur les intérêts qui lui sont versés.

Paragraphe 6 – Le régime spécial des organismes de placement collectif

Avant de développer les aspects fiscaux, il est nécessaire de décrire de façon succincte les formes juridiques des organismes de placement collectif (OPC).

A – Les formes juridiques

Aux termes de la loi du 30 mars 1988, les organismes de placement collectif se scindent en deux catégories : les organismes de forme statutaire et les organismes de forme contractuelle.

Les sociétés d’investissement à capital variable (SICAV) ou à capital fixe (SICAF) sont dites de forme statutaire. En substance, il s’agit de sociétés anonymes gérant un portefeuille de valeurs ou des instruments du marché monétaire.

Les fonds communs de placement (FCP) sont dits de forme contractuelle. Le fonds est une masse indivise de valeurs gérée par une société de gestion, généralement une société anonyme. Le fonds, sans personnalité juridique propre, est dissocié de la société de gestion. Cette dernière agit pour le compte du fonds, contre rémunération.

B – Le statut fiscal des organismes de placement collectif

La loi du 30 mars 1988 (article 105, paragraphe 1) soumet les organismes de placement collectif à une taxe d’abonnement dont le taux de base est fixé à 0,06% l’an. L’assiette est constituée par la totalité des avoirs nets évalués au dernier jour de chaque trimestre. En ce qui concerne le FCP, ce sont les avoirs nets du fonds (ou des fonds) géré(s) par la société de gestion qui sont soumis à la taxe d’abonnement. La société de gestion n’est soumise à aucun impôt.

Lors de la formation, les organismes de placement collectif sont soumis à un droit d’apport fixe de 50 000 francs luxembourgeois. Aucun autre impôt n’est dû.

A partir du 1er janvier 1997, des considérations tenant à la compétitivité de la place financière ont donné lieu à une mesure d’exonération et à une différenciation des taux de la taxe d’abonnement.

L’exonération concerne la partie des actifs de l’organisme de placement collectif correspondant à des investissements dans d’autres OPC luxembourgeois, à condition que les actions ou parts détenues aient déjà été soumises à la taxe d’abonnement (exonération visant à éviter une double imposition).

Des taux réduits sont applicables, d’une part, si les actions ou parts de l’organisme de placement collectif sont uniquement destinées à des investisseurs institutionnels (0,01% à partir du 1er janvier 1997), d’autre part, si les investissements se limitent à des instruments du marché monétaire et/ou à des dépôts auprès d’établissements de crédit (0,02% à partir du 1er janvier 1997 et 0,01% à partir du 1er janvier 1998).

D’autre part, en vertu de l’article 105, paragraphe 2, de la loi du 30 mars 1988, les revenus distribués par les OPC échappent à la retenue d’impôt à la source. Assujettis à une obligation fiscale limitée, à l’instar des sociétés holdings, les OPC ne bénéficient cependant pas de la restitution de l’impôt retenu à la source sur les revenus qu’ils ont encaissés.

On note par ailleurs que les OPC ne bénéficient pas des réductions de retenues d’impôt prévues par les conventions internationales contre les doubles impositions. En effet, étant donné leur statut fiscal, les conventions ne s’appliquent, en principe, pas.

Paragraphe 7 – les certificats d’investissement en capital-risque

La loi du 3 avril 1989, modifiée par la loi du 22 décembre 1993, édicte les dispositions applicables aux certificats d’investissement.

Le but est de favoriser l’apport de capital-risque dans les entreprises nouvelles, organisées sous la forme de sociétés de capitaux, qui développent des fabrications nouvelles ou des technologies nouvelles.

Les contribuables, détenteurs d’un certificat d’investissements en capital-risque à la fin d’une année d’imposition, obtiennent sur demande un abattement appelé « abattement à l’investissement en capital-risque ». L’abattement est limité à 30% du revenu imposable du contribuable bénéficiaire.

Les bénéficiaires des certificats d’investissement en capital-risque sont les actionnaires ou associés de la société innovante – qui doit être résidente et pleinement imposable – au prorata de leurs apports en numéraire au capital souscrit.

Les capitaux doivent servir à financer la mise en œuvre des fabrications ou technologies nouvelles, y compris leur mise sur le marché.

Le montant des certificats est fixé en fonction du capital social de la société innovante. Il ne peut dépasser ni le capital social ni le montant maximum de 500 millions de francs luxembourgeois par la société.

Ces certificats sont nominatifs. Ils peuvent être attribués à des personnes physiques ou morales, luxembourgeoises ou étrangères.

Les certificats sont émis après libération des apports de capital au profit de la société innovante.

 

Section II – Les mesures complementaires

PARAGRAPHE 1 – Allégaments fiscal pour la création d’entreprise

Cette mesure fait partie de l’une des dispositions d’aide régionale.

Le régime s’adresse aux nouvelles entreprises ou aux entreprises fabriquant de nouveaux produits. Elle a pour objectif de dynamiser l’économie et de créer une meilleure répartition géographique de l’activité économique.

Ces entreprises, par ailleurs, ne doivent pas se trouver en situation de concurrence avec des entreprises existantes.

Cette disposition fiscale est accordée pour une période fixe, généralement de 8 ans à partir du début des activités des nouvelles installations.

Le montant maximum de l’abattement est équivalent à 25% des bénéfices imposables.

PARAGRAPHE 2 – Les centres de coordination

Le statut de centre de coordination est accordé par voie d’agrément administratif individuel.

Cet accord est subordonné à plusieurs conditions :

– les sociétés résidentes doivent avoir un caractère multinational ;

– l’activité doit se limiter à fournir des services exclusivement réservés aux sociétés ou entreprises d’un même groupe multinational (étranger) ;

– le groupe doit être constitué de sociétés dans lesquelles une ou plusieurs autres sociétés détiennent une participation d’au moins 25% ;

– les sociétés du groupe doivent avoir été constituées dans au moins deux pays différents du Grand-Duché ;

– la société doit être assujettie là où elle réside, à un impôt analogue à l’impôt luxembourgeois sur le revenu des collectivités.

Comme toute société, les centres de coordination sont soumis à la totalité des impôts luxembourgeois (le taux d’IS est de 37,45%).

Cependant, le bénéfice imposable est déterminé sur la base du coût de revient majoré d’au moins 5% des dépenses déductibles liées aux services agréé .

PARAGRAPHE 3 – Le régime privilégié des holdings

Le régime spécial institué à l’égard des sociétés « holdings » par la loi du 31 juillet 1929 est caractéristique de la fiscalité luxembourgeoise. En prévoyant une exonération totale d’impôts directs, cette loi constitue l’instrument d’une élimination systématique de la double imposition frappant les bénéfices des sociétés de participations financières. Dans l’esprit du législateur, cette mesure de neutralité fiscale devait faciliter l’implantation au Grand-Duché, des sociétés de ce type. La loi de 1929 a sans doute également contribué au développement que connaît depuis quelques années la place financière de Luxembourg.

Bénéficiaires d’une exemption personnelle au titre des impôts sur le revenu, les sociétés holdings restent assujetties à la taxe d’abonnement qui est un droit annuel d’enregistrement frappant la valeur des actions au taux de 0,20%.

Après avoir défini le statut de holding au sens de la loi de 1929, nous examinerons l’étendue de l’exemption personnelle et le calcul de la taxe d’abonnement.

A – Le statut de holding au sens de la loi du 31 juillet 1929

« Sera considérée comme société holding, toute société luxembourgeoise qui a pour objet exclusif la prise de participation sous quelque forme que ce soit, dans d’autres entreprises luxembourgeoises ou étrangères et la gestion ainsi que la mise en valeur de ces participations, de manière qu’elle n’ait pas d’activité industrielle propre et qu’elle ne tienne pas un établissement commercial ouvert au public » (loi du 31.7.1929, article 1er, alinéa 1, 1ère phrase).

La formule ci-dessus reste assez large et a permis à la pratique de comprendre dans la notion de participations susceptibles d’être acquises par le holding toutes catégories de titres émis par des collectivités considérées comme entités fiscales distinctes de la personne des associés :

valeurs mobilières à revenu variable : actions de capital ou de jouissance, parts de fondateurs, parts de sociétés à responsabilité limitée ; sous certaines restrictions, parts de sociétés immobilières, valeurs à revenu fixe : obligations, bons de caisse.

D’autre part, dans le cadre de l’interprétation actuelle de la loi de 1929, les brevets sont assimilés à des participations et peuvent donc faire partie du portefeuille de la société holding.

En revanche, en sont écartées les parts d’associés dans des sociétés de personnes (sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple) et sociétés civiles, de même que les licences, marques de fabrique, droits d’auteur, fonds de commerce.

Le holding ne peut pas davantage être propriétaire d’immeubles, si ce n’est pour les besoins de sa propre administration.

Quant à la notion de « mise en valeur des participations », il est admis qu’elle peut prendre des formes variées telles que :

– création, liquidation d’un portefeuille,

– toutes opérations nécessaires au contrôle des entreprises filiales,

– octroi de concours, avances et garanties en faveur de sociétés filiales,

– concession de licences de brevets, réalisations de brevets, à condition que les opérations de réalisation n’aient qu’un caractère occasionnel.

Pour répondre à des objectifs ou impératifs précis, on a vu en pratique se développer, à côté des sociétés holdings de portefeuille ou de brevets, différents types spéciaux de sociétés holdings :

– les sociétés de placements : sociétés de gestion d’un portefeuille, fonds communs de placements,

– les sociétés de financement ou de lancement d’emprunts.

Depuis 1965, le Gouvernement luxembourgeois reconnaît, sous certaines conditions, le statut de holding aux sociétés constituées dans le cadre de groupes multinationaux en vue de financer les sociétés du groupe et sans qu’il soit nécessaire que le holding détienne des participations directes dans les sociétés du groupe.

Une forme voisine est la société holding de financement à participations bancaires, qui vise à l’émission d’emprunts internationaux dont le produit sera mis à la disposition d’un certain nombre de sociétés dont les demandes de crédit ont été groupées par les banques adhérant au holding.

Conformément à la condition impartie par la loi, le holding s’interdit d’exercer aucune activité commerciale ou industrielle propre ou de tenir un établissement. Par conséquent, le bénéfice des dispositions légales est exclusivement réservé aux « sociétés holdings pures » dont l’activité se limite à la gestion et à la mise en valeur d’un portefeuille. En revanche, les « holdings mixtes » qui, en plus, ont une activité commerciale ordinaire, sortent du cadre de la loi de 1929.

Outre les conditions tenant à l’objet de la société, la loi pose une condition de nationalité : seules les sociétés holdings luxembourgeoises peuvent se prévaloir du régime d’exception. Il faut donc que la société ait son domicile fiscal au Grand-Duché. Les sociétés holdings n’exerçant, par définition, aucune activité commerciale ou industrielle, il peut s’avérer délicat de rechercher le lieu de leur « principal établissement administratif ». Dans ces circonstances, on admet que la société est luxembourgeoise, lorsque le siège social désigné dans ses statuts se trouve au Luxembourg.

Il faut relever encore que pour être admise au statut fiscal privilégié, la société holding doit avoir un capital social libéré d’un montant minimum d’un million de francs luxembourgeois.

Notons enfin que les textes ne prescrivent aucune forme juridique particulière aux sociétés holdings. En pratique, les formes de la société anonyme et, moins fréquemment, de la société à responsabilité limitée, apparaissent comme les plus appropriées.

B – Etendue de l’exemption personnelle

Dans son article 1er, alinéa 2, la loi de 1929 exempte les sociétés holdings « de l’impôt sur le revenu, de la surtaxe, de l’impôt complémentaire et de l’impôt sur le coupon, des centimes additionnels des communes ». Appliquée par analogie aux impôts actuellement en vigueur, cette disposition permet d’exempter les holdings des impôts suivants : impôt sur le revenu des collectivités, impôt sur la fortune et impôt commercial communal.

D’autre part, en vertu de l’article 147, n° 3, L.I.R., les revenus d’actions distribués par les sociétés holdings échappent à la retenue d’impôt sur les revenus de capitaux mobiliers. Assujetties à l’obligation fiscale limitée au sens de l’article 160, alinéa 2, L.I.R., les sociétés holdings ne bénéficient cependant pas de la restitution de l’impôt retenu à la source sur les revenus qu’elles ont encaissés.

Quelle est donc l’incidence de ces règles sur le régime fiscal des actionnaires de sociétés holdings ?

Associés résidant au Luxembourg : les revenus distribués par le holding, s’ils ne donnent pas lieu à retenue à la source, n’en doivent pas moins être intégrés par le bénéficiaire dans sa déclaration d’impôt. Ils subissent l’imposition par voie d’assiette dans le chef de l’actionnaire, le législateur n’ayant pas tenu à favoriser l’actionnaire, contribuable résident.

Actionnaires non-résidents : en matière de revenus de capitaux mobiliers, l’obligation fiscale des contribuables non-résidents se limite à l’impôt perçu par voie de retenue à la source, cette obligation est donc sans objet en matière de produits distribués par les holdings, ceux-ci étant soustraits à la retenue à la source.

Ici s’arrêtent les exemptions liées au régime des sociétés holdings. Les administrateurs, comme les salariés de ces sociétés, sont évidemment assujettis suivant les règles de droit commun.

C – Le calcul de la taxe d’abonnement

En principe, la taxe frappe la valeur totale des parts sociales ou actions émises, estimée d’après le cours boursier moyen de l’année qui précède l’année d’imposition. S’il s’agit de titres non cotés en bourse, la base de calcul est fixée d’après une valeur moyenne se situant entre la valeur financière et la valeur intrinsèque des titres.

De la base ainsi déterminée, il est encore permis de déduire les versements restant à effectuer sur les titres non entièrement libérés.

Le taux appliqué est égal à 0,20%, quelle que soit la forme juridique de la société holding (société par actions ou société à responsabilité limitée). Un minimum annuel de 2 000 francs luxembourgeois est perçu.

A noter que le calcul de la taxe d’abonnement est fondé dans une large mesure sur la pratique administrative. Ainsi, l’administration peut accepter une base d’imposition égale au capital social (les réserves et les résultats reportés n’étant pas pris en compte).

 

D’autre part, les règles suivantes sont d’application :

si le dividende distribué dépasse 10% du capital social, la taxe d’abonnement pour l’exercice concerné est égale à 2% du montant du dividende distribué ;

si les pertes reportées sont importantes, la taxe d’abonnement peut être assise sur les capitaux propres, avec une base de calcul minimale égale à 30% du capital social.

 

Finalement, le statut fiscal des sociétés holding suppose le respect d’un rapport de 1 à 3 entre le capital social et les dettes. Si cette relation n’est pas respectée, un supplément de taxe d’abonnement peut être dû, égal au produit du taux de la taxe et de l’excédent des dettes par rapport au triple du capital social.

 

Dans le second cas, il est perçu au titre de l’impôt sur les revenus :

1) 3 % (trois pour cent) sur les intérêts versés aux titulaires d’obligations,

2) 3 % (trois pour cent) sur les dividendes, tantièmes et émoluments, à concurrence d’un montant égal à la différence entre cent millions et le montant total des intérêts payés aux titulaires d’obligations.

3) 18 ^o/oo (dix-huit pour mille) sur le surplus des dividendes, tantièmes, etc. à concurrence d’une répartition de cinquante millions de francs,

4) 1 ^o/oo (un pour mille) sur l’excédent de la répartition.

 

Toutefois, le montant d’impôt ainsi calculé ne pourra être inférieur à 2.000.000 de Francs Luxembourgeois.

Il est à noter que cet impôt sur les revenus est à la charge des porteurs de titres dont il frappe les coupons, mais la société holding « perceptrice responsable » doit faire l’avance de son montant au Trésor. L’imposition est établie sur déclaration semestrielle.

Paragraphe 4 – Le régime des sociétés mères et filliales

A – Le privilège des sociétés mères et filiales

1) Le principe

Il est dans la nature de l’impôt sur le revenu des collectivités de frapper le revenu d’une personne morale, indépendamment de l’imposition qui sera de nouveau appliquée lorsque, dans l’hypothèse de la distribution, ce revenu sera compris dans le revenu imposable de la personne morale ou physique qui en sera bénéficiaire.

Le même revenu est donc susceptible d’une double imposition économique en cas d’attribution à une personne physique ou d’une imposition multiple en cascade si le revenu est successivement attribué à une ou plusieurs personnes morales, avant d’être perçu par l’ultime bénéficiaire personne physique.

Pour atténuer ou écarter ce cumul de charge fiscale, la législation luxembourgeoise comporte les instruments suivants :

Le régime général d’atténuation de la double imposition :

Applicable à partir de l’année d’imposition 1994 à la suite de la loi du 22 décembre 1993 (Memorial A – n° 99 du 24 décembre 1993), l’atténuation de la double imposition est obtenue au moyen d’une exonération de moitié des dividendes attribués par les sociétés de capitaux résidentes pleinement imposables.

Peuvent prétendre à cette mesure d’exonération tant les sociétés de capitaux résidentes bénéficiaires des dividendes que les sociétés de capitaux non résidentes, lorsque les dividendes entrent dans le résultat d’un établissement stable luxembourgeois.

 

Le régime des sociétés holding

Etant donné que les sociétés holding sont personnellement exemptées d’impôt, les revenus de participation qu’elles perçoivent restent exonérés. Pas totalement cependant, puisque ces revenus peuvent avoir été grevés d’une retenue à la source.

 

Le privilège de participation

C’est certainement à juste titre qu’il est encore question d’un lien de sociétés mères à filiales. En effet, l’exonération est liée à l’existence d’une participation de 10 % (25 % jusqu’à l’exercice 1985), niveau qui, dans les sociétés importantes, confère une influence suffisante pour qu’il soit possible de parler d’une relation de société mère à filiale (article 166 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu).

 

Le terme « privilège » est resté de l’ancienne dénomination allemande « Schachtelprivileg ». Il est moins justifié, car loin d’être un privilège, l’exonération n’est qu’un pas encore bien insuffisant vers une nécessaire atténuation de la multiple imposition économique frappant les produits de capitaux mobiliers.

 

2) Les conditions d’application du privilège aux sociétés résidentes

1 – Conditions à remplir par la société mère

Elle doit être une société de capitaux résidente.

Elle doit être pleinement imposable, c’est-à-dire ne bénéficier d’aucune exemption personnelle.

Cette dernière condition n’est toutefois pas requise pour les entreprises des collectivités de droit public.

Peuvent également prétendre à l’exonération, les établissements stables luxembourgeois des sociétés résidentes d’un Etat membre de l’Union Européenne visées par la directive concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales, ainsi que les établissements stables indigènes des sociétés de capitaux résidentes d’un Etat lié au Luxembourg par une convention contre la double imposition.

2 – Conditions à remplir par la filiale

En principe, la filiale doit elle-même avoir la qualité de contribuable résident pleinement imposable.

Toutefois, sont également visées les sociétés résidentes d’un Etat membre de l’Union Européenne concernées par le régime fiscal commun des sociétés mères et filiales, et, en général, les sociétés de capitaux non-résidentes pleinement imposables dans le cadre d’un régime correspondant au régime luxembourgeois de l’impôt sur le revenu des collectivités.

Précisons que pour les filiales étrangères, la loi luxembourgeoise faisait appel à la notion de participations de groupe et octroyait l’avantage fiscal ci-dessus si les participations cumulées de plusieurs sociétés résidentes atteignaient au moins 10 % du capital de la filiale et que l’une des sociétés luxembourgeoises détenait dans chacune des autres sociétés résidentes une participation majoritaire (ancien art. 166, alinéa 4).

Cette disposition n’est plus applicable à partir de l’année d’imposition 1998.

3 – La participation

Quotité

La participation doit atteindre 10 % au moins du capital de la société filiale ou un prix d’acquisition d’au moins cinquante millions de francs.

Durée

Jusqu’à l’année d’imposition 1997, cette quotité devait avoir été vérifiée de manière ininterrompue pendant une période de douze mois au moins avant la clôture de l’exercice de la société bénéficiaire des dividendes.

D’autre part, les dividendes devaient provenir de titres répondant à la même durée de détention.

Le régime actuel, mis en place par la loi du 23 décembre 1997 modifiant notamment certaines dispositions de la loi concernant l’impôt sur le revenu, a introduit un assouplissement notable (Mémorial C – n° 104 du 30 décembre 1997).

Dorénavant, l’exonération peut s’appliquer avant même que soit réalisée la condition de détention de douze mois, l’allocataire des revenus ayant la possibilité de s’engager à la respecter postérieurement au versement des revenus.

A noter que la durée de détention est dorénavant fixée par référence à la date d’encaissement des revenus.

Nature de la participation

En principe, il doit s’agir d’une participation sous forme d’actions ou de parts de capital.

 

3) Etendue de l’exonération

Si les conditions précédentes sont vérifiées, les revenus perçus au titre de la participation ne font pas partie du revenu imposable de la société mère. De plus, ils sont exonérés de retenue à la source au moment de la distribution à cette société.

A noter qu’il résultait des dispositions antérieures que l’exonération ne s’appliquait qu’aux distributions à raison des titres qui avaient figuré à l’actif de la société mère pendant les douze mois de l’exercice. Jusqu’à l’année d’imposition 1997, en étaient donc écartées les distributions se rapportant à des titres achetés ou vendus en cours d’exercice.

L’exonération s’étend non seulement aux distributions courantes, mais encore aux distributions de liquidation (article 166, alinéa 2), en cas de dissolution, transformation, fusion, absorption ou scission de société.

 

4) L’application du privilège de participation aux filiales étrangères

En cas de cession, par une société de capitaux résidente pleinement imposable d’une participation directe dans le capital d’une autre société de capitaux, la plus-value dégagée par la cession peut être exonérée sous certaines conditions.

La question de l’exonération éventuelle des gains en capital est régie par un règlement grand-ducal du 24 décembre 1990 (Mémorial A – n° 82 du 31 décembre 1990), applicable à partir de l’année d’imposition 1990. Jusqu’à cette date, les plus-values étaient soumises aux taux d’imposition de droit commun du bénéfice imposable.

Les mesures ci-dessus sont inspirées par le souci d’éliminer certaines entraves fiscales aux opérations de restructurations de groupes. Dans l’esprit de leurs initiateurs, elles doivent également permettre le développement de « sociétés de participation financière » qui ne seraient pas exclues, tout au moins a priori, du champ d’application des conventions préventives de la double imposition comme le sont les sociétés holding « classiques » au sens de la loi du 31 juillet 1929.

Aux termes du règlement grand-ducal, les plus-values de cession de participations sont exonérées dans les conditions et selon les modalités suivantes :

Conditions tenant à la participation

Il peut s’agir d’une participation dans une société de capitaux résidente ou non-résidente, pourvu que cette société soit « pleinement imposable à un impôt correspondant à l’impôt sur le revenu des collectivités ».

Ce qui revient à dire que la société filiale doit être soumise à un régime fiscal de droit commun, le niveau de la charge fiscale qui en découle n’étant pas en lui-même déterminant. Les sociétés qui jouissent d’un statut d’exemption fiscale personnelle sont donc exclues.

 

Exemples :

sociétés holding luxembourgeoises relevant de la loi du 31 juillet 1929,

sociétés étrangères situées dans un « paradis fiscal ».

 

Outre la condition précédente, il faut que la participation ait représenté 25 % au moins du capital social de la filiale (et non 10 % comme pour les dividendes) et ceci pendant une période de douze mois au moins avant le début de l’exercice au cours duquel la cession a été effectuée.

Le régime d’exonération est encore applicable aux participations qui, sans atteindre 25 % du capital, représentent un prix d’acquisition en montant absolu de 250 millions de francs luxembourgeois.

Modalités

En vue du calcul de la plus-value exonérée, les corrections de valeur antérieures, et ce y compris celles sur des créances envers la filiale, doivent être réintégrées au résultat imposable.

B – Le régime d’intégration fiscale

Une société pourra directement intégrer dans ses propres résultats, les résultats de sa filiale si les conditions ci-après, sont remplies :

la société mère doit détenir, directement ou indirectement, au moins 99 % du capital de la filiale ;

la société mère et la société filiale doivent être des sociétés de capitaux résidentes pleinement imposables ;

entre les deux sociétés, une intégration du point de vue économique et fonctionnel doit être constatée.

Si les conditions ci-dessus sont réunies, la société filiale pourra, sur agrément du Ministère des Finances, être assimilée pour les besoins de l’imposition à un établissement stable de la société mère, celle-ci incluant dans ses résultats les bénéfices ou pertes réalisés par la société filiale.

Après application du régime d’intégration fiscale, un retour à l’imposition individuelle reste possible.

Il faut cependant noter que le régime d’intégration fiscale n’est accordé que pour une période minimum de cinq exercices.

 

CHAPITRE XI – LES MESURES AUX PAYS-BAS

Section I – Incitations fiscales selon le secteur d’activité

Paragraphe 1 – Régime applicable aux navires

Les entreprises de transport maritime ont la possibilité d’être imposées sur la base de la jauge nette des navires dont elles sont propriétaires ou qu’elles affrètent « coque nue ».

Les bénéfices pouvant bénéficier de ce régime sont ceux provenant :

– de l’exploitation des navires pour le transport de passagers ou de marchandises dans le trafic maritime international ou pour le transport de passagers ou de marchandises à des fins de prospection et d’exploitation de ressources naturelles en mer ;

– de l’assistance en mer ;

– des activités directement liées à l’exploitation de navires.

Une entreprise de transport maritime est considérée comme exploitant un navire si la gestion administrative, la direction et la gestion commerciale sont assurées essentiellement aux Pays-Bas, et si le navire est affrété pour une période ou un trajet.

 

Les activités suivantes ne peuvent bénéficier de ce régime :

– l’extraction de sable, de gravier ou de boue ;

– le dragage ;

– la pêche hauturière ;

– la prospection et l’exploitation effective de ressources naturelles en mer.

 

Pour pouvoir bénéficier de ce régime, l’entreprise doit introduire une demande la première année au cours de laquelle elle tire un bénéfice. Si cette demande est accordée, le régime est irrévocablement applicable pendant une période de dix ans. Au terme de cette période, l’entreprise de transport maritime peut renoncer au régime.

Le bénéfice réalisé par chaque navire est calculé annuellement sur la base de montants fixes par 100 tonnes nettes par jour selon le barème dégressif.

Si l’application de cette mesure est admise, l’administration fiscale met en place une créance fiscale sur les réserves exonérées et latentes de l’entreprise de transport maritime. Ainsi, la créance peut être réintégrée dans les bénéfices si l’entreprise cesse ses activités de transport.

La cession ou la mise en location du navire « coque nue » peut être considérée comme une cessation (partielle) d’activité de l’entreprise de transport maritime. La créance sera maintenue pendant une période de 10 ans.

Paragraphe 2 – dispositionS fiscaleS dans le domaine de l’audiovisuel

Un amortissement accéléré de 100% est admis pour les dépenses liées à la production de films destinés à être diffusés dans les cinémas. Seuls les investissements couvrant les coûts de production peuvent utiliser cette méthode d’amortissement.

Sont exclus de cette mesure ; les films d’entreprise et ceux destinés à la formation ou à l’information.

De même, le ministre de l’économie et des finances doit certifier que le film est prioritairement destiné à être présenté dans les salles de cinémas.

L’amortissement ne s’applique pas aux frais d’acquisition de films déjà produits et prêts à être distribués.

Paragraphe 3 – Mesures en faveur de l’investissement

A – Crédits d’impôt en faveur des investissements dans des équipements destinés à économiser l’énergie

Les personnes ou les sociétés qui investissent dans des équipements permettant d’économiser l’énergie, peuvent bénéficier d’un abattement, à condition que l’investissement concerne des actifs qui n’ont pas été utilisés auparavant.

Sont exclus de ce régime certains actifs, comme les maisons, les véhicules qui ne sont pas destinés au transport routier, les stocks et les licences.

Les investissements ouvrant droit à cet abattement sont fixés par décret ministériel.

Les investissements qui ne sont pas énumérés dans cette liste peuvent toutefois bénéficier de cette mesure s’ils réalisent une économie d’énergie.

La liste est mise à jour annuellement pour suivre le progrès technique.

Les investissements permettant de garantir une utilisation efficace de l’énergie ne peuvent bénéficier de l’abattement qu’à la condition qu’une attestation soit délivrée par le ministre des affaires économiques.

L’abattement peut être annulé en tout ou partie, si des équipements pour lesquels un abattement a été obtenu dans le passé sont vendus dans un délai de cinq ans après l’achat.

L’investisseur doit déclarer son investissement. Une déclaration du vérificateur des comptes est également exigée. Cette déclaration permettra ainsi d’obtenir l’attestation nécessaire du ministre des affaires économiques.

L’abattement peut être opéré au moment du calcul du bénéfice imposable. Il est égal au pourcentage du montant investi dans des équipements permettant d’économiser l’énergie. Ce pourcentage diminue au fur et à mesure que le montant de l’investissement augmente.

S’agissant des investissements compris entre 3 800 et 64 000 florins, l’abattement est de 52 %, et se limite à un maximum de 40 % pour 205 millions de florins.

Dans l’hypothèse où le montant total des abattements dépasse ce montant, soit le pourcentage utilisé sera réduit, soit l’abattement n’est pas accordé.

B – Abattements pour investissement

Les personnes physiques assujetties à l’impôt sur le revenu qui exploitent une entreprise soumise à l’impôt sur les sociétés peuvent obtenir un abattement pour leurs investissements en capital fixe.

Toutefois, sont exclus de cette mesure certains biens de capital fixe, comme les immeubles d’habitation, les actions, les licences et les voitures non destinées au transport routier.

Le bénéfice de ce régime est retiré en tout ou partie si les bénéfices de capital fixe sont vendus dans un délai de 5 ans après l’achat.

L’abattement équivaut à un certain pourcentage du montant total investi en capital fixe pour une année donnée. Le montant correspondant peut être déduit lors du calcul des bénéfices imposables. Le pourcentage déductible est inversement proportionnel au montant de l’investissement.

Il varie de 0 à 27% selon le total de l’investissement.

Paragraphe 4 – Mesures fiscales dans le domaine financier

A – Activités de financement internationales

L’objectif de cette mesure (loi du 13 décembre 1996) est d’éviter, d’une part, l’érosion artificielle de la base d’imposition de l’impôt sur les sociétés et, d’autre part, l’évasion fiscale des groupes néerlandais par le biais de sociétés de financement étrangères leur appartenant (limitation de la « participation-exemption ».

Les groupes qui opèrent au niveau international peuvent constituer une réserve pour couvrir les risques liés aux activités de financement et à la détention de participations dans le cadre de leurs activités internationales.

Dans le but de garantir une stricte application de la loi, les demandes sont examinées par un comité de coordination créé à cet effet. Ce comité n’a aucun pouvoir discrétionnaire.

Afin d’empêcher d’éventuels abus, un décret (publié le 2 octobre 1997) édicte un certain nombre de dispositions visant à assurer l’application correcte de la loi.

Cette mesure est applicable à toute entreprise, qu’elle soit d’origine néerlandaise ou non, acquittant l’impôt sur les sociétés.

Mais l’application de ce régime est subordonnée à différentes conditions :

– l’entreprise doit exercer une activité financière au bénéfice du groupe. L’expression « activité financière » recouvre les activités suivantes : le financement des activités propres des entreprises du groupe et des actifs utilisés dans le cadre de ces activités, la location d’actifs aux entreprises du groupe, par voie de leasing opérationnel ou financier, l’octroi aux entreprises du groupe, de licences portant sur des actifs incorporels tels que le savoir-faire, la marque de fabrique et les brevets, l’affacturage ou le financement des créances détenues par les entreprises du groupe, la fourniture de services financiers et administratifs aux entreprises du groupe, la prise de participations dans des entreprises, qu’elles puissent ou non bénéficier de la « participation-exemption ».

– ces activités doivent être exercées au profit d’entreprises du groupe (un groupe suppose un lien de participation supérieur à 33,33 % du capital).,

– la société doit être en mesure d’agir de manière totalement indépendante.

– ces activités doivent être dirigées exclusivement à partir des Pays-Bas,

– la société doit prendre une part active dans l’organisation et l’exécution d’opérations financières pour le compte des entreprises du groupe.

– les activités de financement et de holding de la société doivent être exercées dans quatre pays au moins, Pays-Bas compris, ou sur deux continents au moins. Chacun des quatre pays doit générer au moins 5% du revenu imposable que la société retire de ses activités financières. Chacun des deux continents doit générer au moins 10% de ce revenu. De même, dans le but de renforcer le caractère international de ces activités, la part des fonds (propres ou empruntés) consacrés directement ou indirectement par la société à des opérations financières au profit d’entreprises néerlandaises du groupe ne doit pas dépasser 10%.

Une fois ces conditions remplies, la réserve peut être constituée pour couvrir les risques liés aux activités d’un groupe international. Elle ne peut pas dépasser 80% des bénéfices tirés d’activités financières (c’est-à-dire essentiellement d’intérêts et de redevances) et de placements de portefeuille à court terme destinés à d’éventuels rachats d’entreprises.

La loi limite le montant des placements de portefeuille admis dans la composition de la réserve à la plus petite des deux valeurs suivantes :

– soit 25% de la valeur nette du groupe ;

– soit la somme des participations du groupe et de l’encours de ses prêts intragroupe (les participations néerlandaises étant prises en compte à concurrence de 1/9 des participations étrangères).

Aucun autre type de revenu n’est admis.

En outre, la dotation annuelle à la réserve est limitée par la loi à 80% maximum du revenu total imposable (lequel inclut aussi les revenus ne provenant pas d’activités financières).

Ainsi les pertes résultant d’autres activités viennent réduire à moins de 80% la part de bénéfices entrant dans la composition de la réserve.

Le bénéfice imposable auquel s’applique le plafond de 80% est calculé hors déduction des dotations à la réserve et des montants prélevés sur cette dernière. Les pertes reportées doivent être déduites.

Le bénéfice financier (bénéfice net) s’obtient après soustraction des charges liées aux activités financières, y compris les intérêts et une part proportionnelle des frais généraux.

La réserve peut être utilisée volontairement ou involontairement. Les pertes déductibles causées par l’avènement de l’un des risques qu’elle couvre donnent obligatoirement lieu au prélèvement sur ladite réserve d’un montant imposable correspondant à la perte autorisée. Les excédents de pertes éventuels seront déductibles des autres bénéfices.

En cas d’acquisition directe ou indirecte d’une société néerlandaise ou étrangère, ou en cas d’apport en capital dans une société néerlandaise ou étrangère, il est possible de prélever sur la réserve, sans imposition immédiate, un montant égal à 50% du prix d’acquisition ou de l’apport en capital. Toutefois, la société acquéreur doit déclarer un prix d’acquisition diminué du montant correspondant.

Ce système permet d’anticiper fiscalement des pertes liées à une éventuelle liquidation. En cas de liquidation, ces pertes se trouvent réduites en proportion du montant déjà prélevé sur la réserve pour couvrir ce risque. Dans cette hypothèse, ce montant se voit appliquer un taux d’imposition effectif de 35%.

Le ministère des finances peut estimer que les activités ou la situation géographique de l’entreprise comportent un risque exceptionnel (politique ou climatique, par exemple). Dans ce cas, le pourcentage de prélèvement sur la réserve est porté à 100%. Il en va de même pour le montant déduit du prix d’acquisition.

Un apport en capital permettant à une société d’honorer des engagements, dans le cadre d’une procédure judiciaire, donne également droit à un prélèvement de 100% sur la réserve. Dans ce cas, le risque de pertes liées à une liquidation éventuelle est réduit du même montant.

Une libération volontaire de la réserve pour risques est possible à tout moment, sur présentation d’une demande écrite expresse. La réserve doit alors être libérée en cinq tranches annuelles égales, imposées au taux spécial de 10%. Durant ces cinq ans, la réserve ne peut plus être alimentée, mais il reste possible d’effectuer des prélèvements pour des apports en capital.

En outre, les critères d’identité néerlandaise et de présence à l’étranger demeurent applicables. Tout revenu financier perçu pendant cette période est imposé au taux de 35% et ne peut être ajouté à la réserve.

Enfin, une libération obligatoire, imposable au taux normal de l’impôt sur les sociétés (35%) intervient lorsque la société n’est plus soumise à l’impôt aux Pays-Bas, à la suite d’une liquidation ou d’un transfert de sa résidence fiscale vers un autre pays. Les montants libérés sont exclus des bénéfices financiers et ne peuvent être utilisés pour créer une nouvelle réserve.

Si une libération obligatoire intervient au cours de la période de cinq ans sur laquelle s’étale une libération volontaire, un impôt supplémentaire de 25% est prélevé sur chaque tranche libérée volontairement, et soumise au taux spécial de 10%.

Le taux d’imposition effectif est alors de 35%.

B – Les succursales de financement

Les sociétés de financement dont l’activité principale est exercée par l’intermédiaire d’une succursale étrangère peuvent obtenir à l’avance des garanties sur l’attribution des bénéfices entre le siège et la succursale.

Cette possibilité est subordonnée à la condition que le siège et la succursale soient suffisamment actifs pour justifier une telle attribution et que le revenu de la filiale puisse être considéré comme un revenu « actif ».

Le revenu imposable doit être réparti entre le siège établi aux Pays-Bas et la succursale étrangère. La répartition se fait généralement à raison de 10% pour les Pays-Bas et de 90% pour le pays étranger. La fraction accordée à l’autre pays est exonérée d’impôt aux Pays-Bas dans le cadre des conventions fiscales internationales.

Le revenu rattaché aux Pays-Bas est imposé au taux ordinaire (35%). L’autre fraction des bénéfices de la succursale est imposée selon les règles du pays où elle se situe.

C – Activités financières intragroupes

Ce régime s’applique aux sociétés de financement qui empruntent des fonds à une partie affiliée (ou une tierce personne) pour les reprêter à une partie affiliée.

Le bénéfice peut être déterminé comme une marge calculée sur le montant emprunté, à la condition que la société de financement ne supporte aucun risque de change ni de défaillance de la contrepartie.

Conformément à la communication administrative applicable en la matière, il est possible de se référer à un prix fixé par une tierce personne pour les services fournis. De même, la marge effective utilisée par le contribuable est déterminée sur la base d’indications fournies par le marché concernant des situations similaires. Selon que la société emprunte à une partie affiliée ou tierce, la marge minimum sera de 1/8 % ou de 1/4 %.

Le « ruling » confirme que la société de financement traite aux conditions du marché si elle déclare la marge comme revenu. Pour la description du mécanisme du ruling, il convient de se reporter à la section III du présent chapitre.

Sur la base des observations faites sur le marché, deux échelles mobiles sont appliquées :

– l’une pour la collecte de fonds au sein du groupe ou par voie de papier commercial (échelle commençant à 1/8 % net) ;

– l’autre pour la collecte de fonds auprès de tierces parties (échelle commençant par 1/4 %).

Dans le cas où le contribuable applique un pourcentage plus élevé pour ses services, il en sera tenu compte dans le calcul du bénéfice.

Le bénéfice calculé sur la base de la marge d’intérêt est imposé au taux normal de l’impôt sur les sociétés, c’est-à-dire à 35%.

 

Section II – Incitations selon l’implantation géographique : amortissement accéléré de nouveaux immeubles dans certaines régions

Depuis 1996, un amortissement accéléré est autorisé jusqu’à concurrence de 50% des coûts d’investissement qui vise à stimuler l’investissement dans de nouveaux immeubles dans des zones moins développées.

Le solde de l’investissement est amorti de manière linéaire.

 

Cette mesure s’applique lorsque l’immeuble est situé dans l’une des municipalités désignées par le Secrétaire d’Etat dans les provinces de Groningue, de la Frise, de Drenthe, d’Overijssel, du Limbourg ou de Flevoland,

L’immeuble doit coûter au moins 5 millions de Florins et doit être acheté par une société assujettie à l’impôt sur les sociétés.

 

Section III – Dispositions complémentaires

Paragraphe 1 – le mecanisme du « ruling »

La technique du « ruling » est particulièrement développée aux Pays-Bas. Il n’y a pas de dispositions légales ou réglementaires précises qui la concernent.

En fait cette notion se définit comme une prise de position effectuée en avance, au préalable par un inspecteur des impôts, dans le cadre de lois et règlements, pour les conséquences fiscales d’activités exercées aux Pays-Bas.

Ainsi, tout contribuable, qu’il s’agisse d’une personne physique ou morale, a le droit d’obtenir l’avis préalable de l’inspecteur des impôts.

Les autorités fiscales sont alors liées par les termes du « ruling », à condition bien sûr, que les circonstances et les faits soient conformes à ce qui a été présenté par le contribuable, dans sa demande.

Il ne s’agit pas d’accorder de la part de l’administration fiscale , un traitement favorable, mais de donner seulement une certitude à un contribuable quant au traitement fiscal de l’opération envisagé.

L’obtention de garanties est particulièrement utile s’agissant des entreprises traitant avec des parties apparentées qui sont établies dans d’autres Etats membres. Dans cette situation, la fixation correcte du prix de transfert des biens et des services est nécessaire pour déterminer les obligations fiscales. En l’occurrence, le contribuable a un intérêt légitime à savoir à l’avance s’il sera considéré comme traitant aux conditions du marché.

Il en résulte en pratique souvent une véritable négociation avec l’administration qui permet d’obtenir certains avantages.

Depuis février 1995, une libéralisation des conditions d’acceptation du « ruling »a été annoncée par le ministre des finances.

 

Le « ruling » peut intervenir dans plusieurs domaines :

le régime de « participation-exemption » dans le cadre de l’imposition des holdings. Cela permet d’être sûr que la participation étrangère ne sera pas considérée comme un investissement passif et que l’exonération des dividendes et plus-values de source étrangère sera obtenue,

le régime de sociétés financières, pour lesquelles l’administration fiscale peut admettre l’application d’une marge imposable théorique fixée, en pratique à 1/8 de 1% des sommes prêtées, en cas de financement intragroupe,

le régime des sociétés de redevance, pour lesquelles l’administration admet une marge de 7% (ou moins si les montants sont plus importants) en cas de concession de licences,

le régime des « foreign sales corporation », pour lesquelles le « ruling » détermine le montant forfaitaire de la marge imposable, en principe 5%, même si la marge réelle est supérieure,

les prix de transfert, avec la méthode du coût de revient majoré et la méthode du prix de revente diminué.

Les « ruling » sont délivrés par les autorités de Rotterdam. Ils sont valables pour une période de 4 ans et renouvelables.

Ils peuvent être renouvelés à plusieurs reprises si la situation fiscale est restée la même et que la politique générale à l’égard de l’activité concernée n’a pas changé.

Paragraphe 2 – Methode du coût de revient majoré

La méthode de répartition et de détermination du bénéfice sur la base du calcul du coût de revient majoré se limite aux opérations de caractère préparatoire ou auxiliaire ayant lieu entre parties apparentées (Communication de l’administration fiscale du 25 avril 1985).

Il est possible de se référer à un prix fixé par une tierce partie pour les services fournis. De même, le pourcentage de majoration du prix de revient utilisé par le contribuable est fixé sur la base d’indications fournies par le marché concernant des situations analogues.

En outre, la communication stipule que le pourcentage de majoration du coût de revient ne doit pas être inférieur à 5% pour les activités les plus simples. Dans certaines situations, notamment le risque encouru ou la nature du service requis, le pourcentage effectif varie entre 5 et 15%, de manière à reproduire les conditions pratiquées entre des parties non apparentées.

Il est possible d’obtenir un « ruling » conformément à ce qui a été expliqué précédemment.

Pour être considéré comme répondant aux conditions du marché, le contribuable doit au moins déclarer un bénéfice égal à un pourcentage donné de toutes les dépenses d’exploitation, y compris les charges financières et les coûts non déductibles.

Le bénéfice, même calculé selon la méthode du coût de revient, est imposé au taux normal de l’impôt sur les sociétés (35%).

Paragraphe 3 – Méthode du prix de revente diminué

Comme précédemment, cette méthode ne concerne que les activités de caractère préparatoire ou auxiliaire qui relèvent de la vente et ont lieu entre parties apparentées.

Les activités de marketing qui ne sont pas de la vente à proprement parler peuvent bénéficier de ce mode de détermination du bénéfice.

Selon les circonstances, notamment le risque encouru ou la nature du service requis, le pourcentage effectif de la diminution varie de 1% à 3%, de manière à refléter les conditions en vigueur entre parties non apparentées.

Il est permis d’obtenir un « ruling » , ainsi que cela a été expliqué auparavant. Le « ruling » permet de confirmer que la société traite aux conditions du marché si un pourcentage donné du produit de la vente est utilisé pour calculer le prix des services échangés entre sociétés.

Si le contribuable applique un pourcentage plus élevé pour ses services, il en sera tenu compte dans le calcul du bénéfice.

Le bénéfice est imposé au taux normal de l’impôt sur les sociétés.

Paragraphe 4 – les sociétés holdings

A – Cadre juridique

La société holding néerlandaise n’est pas une société d’un type particulier, bénéficiant d’un régime fiscal plus favorable (comme le sont les sociétés holdings luxembourgeoises).

Il s’agit d’une société commerciale soumise à l’impôt néerlandais sur ses revenus au taux normal (35 % en principe), et dont la base imposable est établie de la même façon que pour les sociétés néerlandaises se trouvant dans une situation identique. Le régime fiscal néerlandais applicable aux dividendes et plus-values sur participations (le régime du « deelnemingsvrijstelling ») n’est pas réservé aux seules sociétés détenant des participations dans d’autres sociétés ; il est applicable à toutes les sociétés répondant aux conditions prévues par la loi.

Une société holding néerlandaise peut être créée sous une forme quelconque de société commerciale ; les formes les plus communes sont celles de la « Besloten Vennootschap » (« BV ») et de la « Naamloze Vennootschap (« NV »).

Ces deux formes de sociétés sont couvertes par les dispositions de la directive mère-fille (Directive mère-filiale du Conseil européen du 23 juillet 1990).

 

B – Droit d’apport

Toute constitution de société néerlandaise entraîne en principe l’application du droit d’apport au taux de 1 %.

Ce droit est calculé sur le capital souscrit de la société, et au minimum sur la valeur nominale des actions émises. En cas d’apport en nature, le droit est perçu sur la valeur vénale des actifs apportés.

Le droit n’est pas dû dans certains types de réorganisation de sociétés, à savoir :

– en cas d’acquisition d’au moins 75 % des titres d’une société résidente d’un Etat membre des Communautés européennes, ou

– en cas d’échange d’actions avec une société résidente d’un Etat membre des Communautés européennes.

 

Les titres apportés doivent être conservés pendant un délai de cinq ans par la société holding néerlandaise.

Le ratio de fonds propres à fonds empruntés qu’il est traditionnellement conseillé de respecter se monte à 15/85èmes.

 

C – Régime de taxation des dividendes perçus par la société holding

1) Filiales établies dans un Etat membre de l’Union Européenne

a) Directive européenne

La plupart des législations fiscales des Etats membres de l’Union Européenne prévoit une retenue à la source sur les dividendes distribués à des non-résidents. Cette retenue à la source dont le taux était déjà réduit en vertu des conventions conclues entre les Etats membres, fait désormais l’objet de la directive qui tend à mettre en place un système d’exemption des retenues à la source pratiquées sur les dividendes « intracommunautaires ».

Conformément à l’article 5 de la Directive, les bénéfices distribués par une société filiale à sa société-mère établie dans un Etat membre, sont, au moins lorsque celle-ci détient une participation minimale de 25 % dans le capital de la filiale, exemptés de retenue à la source.

Une condition supplémentaire relative à la durée de détention de la participation qui ne peut dépasser deux ans au maximum peut également être imposée par les Etats membres.

L’article 6 de la directive précise, par ailleurs, que l’Etat membre dont relève la société-mère ne peut percevoir de retenue à la source sur les bénéfices que cette société reçoit de sa filiale.

Le terme « société d’un Etat membre » désigne les sociétés qui sont reprises à l’annexe de la directive. Celles-ci ne peuvent avoir en même temps leur domicile dans un Etat membre et dans un Etat tiers selon les dispositions de la convention conclue entre ces deux Etats (dual resident company).

En application des articles précités et sous réserve de certains régimes transitoires dont bénéficient certains Etats, les Etats membres étaient tenus de modifier leur législation interne avant le 1er janvier 1992.

b) Application de la directive

Dans la mesure où la société holding revêt une des formes juridiques prévues dans l’annexe de la directive et qu’elle perçoit des dividendes provenant de filiales établies dans un autre Etat membre de l’Union Européenne, elle bénéficie de la renonciation à toute retenue à la source sur les dividendes qui lui sont attribués.

2) Filiales établies dans un Etat non-membre de l’Union Européenne

Les dividendes attribués à la société holding seront, le cas échéant, soumis à une retenue à la source déterminée en fonction du droit interne du pays d’origine sans pouvoir dépasser le montant prévu par la convention de double imposition. La société holding néerlandaise peut, en tant que société soumise à l’impôt néerlandais sur les revenus, invoquer les conventions de double imposition signées par les Pays‑Bas.

a) Taxation des dividendes perçus par les B.V. néerlandaises

Les B.V. néerlandaises bénéficient d’un régime d’exemption à 100 % des dividendes qu’elles perçoivent (deelnemingsvrijstelling) et ce, quelle que soit l’origine desdits dividendes.

L’application de ce régime est néanmoins soumise à certaines conditions qui sont plus ou moins restrictives selon que les participations sont détenues ou non dans un Etat membre de l’Union Européenne.

Ainsi, une B.V. néerlandaise ne pourra bénéficier du régime de « deelnemingsvrijstelling » que dans la mesure où elle détient une participation d’au moins 5 % dans sa filiale. Toutefois, une participation, même inférieure à 5 %, peut donner lieu à l’application de ce régime avec l’accord de l’inspecteur local des impôts s’il apparaît que la participation est détenue dans le prolongement de l’activité de la société-mère ou si la participation a été acquise dans l’intérêt public.

Une B.V. néerlandaise détenant des participations dans des sociétés étrangères établies dans un Etat non-membre de l’Union Européenne ne pourra bénéficier de la « deelnemingsvrijstelling » que dans la mesure où elle peut démontrer qu’elle ne détient lesdites participations ni au titre de placements de portefeuille (belegging) ni au titre de stock (voorraad).

Les dividendes attribués par des sociétés établies dans un Etat membre de l’Union Européenne (de même que les plus-values réalisées sur les participations donnant lieu à l’attribution de ces dividendes) sont exemptés dans les conditions prévues par la directive européenne (25 % minimum, durée de détention de 1 an, etc.) sans que la condition relative à la détention d’une participation de placement (belegging) ne soit requise.

Il n’existe à l’heure actuelle aucune définition légale de ce qui peut être considéré comme un simple placement ou comme une réelle participation bénéficiant du régime de l’exonération. Le secrétaire d’Etat aux finances néerlandaises a toutefois formulé dans une décision du 15 octobre 1974 un certain nombre de directives quant à la position de l’administration fiscale néerlandaise sur cette question.

Ainsi, il est communément admis qu’une participation ne constitue pas un pur placement si la société néerlandaise exerce une fonction essentielle dans l’activité de ses filiales ou dans le groupe dont elle fait partie. Tel sera le cas si la société néerlandaise est, au travers de ses dirigeants, active dans la direction générale, la définition de la stratégie et le financement des sociétés du groupe.

Lorsque la B.V. n’intervient pas effectivement dans l’activité du groupe ou de ses filiales, l’administration fiscale néerlandaise accepte, en règle générale (et par voie de « rulings »), de ne pas considérer des participations comme un pur placement lorsque les conditions suivantes sont remplies :

1 – Si la société néerlandaise est un intermédiaire passif entre une société-mère active et des filiales développant des activités réelles :

– les filiales doivent développer des activités réelles et ne peuvent donc être des sociétés de portefeuille ou des sociétés immobilières ;

– les filiales dont l’activité est celle d’une société de financement doivent, en règle générale, avoir un ratio de fonds propres/fonds empruntés de 1/3 ;

– l’acquisition des actions des filiales doit avoir été financée à concurrence de 15 % minimum au moyen de fonds propres de la B.V. ;

– l’administration fiscale néerlandaise exigera souvent que la B.V. déclare un bénéfice imposable égal à 25 % minimum des dépenses d’administration, avec un minimum absolu de 10.000 NLG ;

– l’administration fiscale néerlandaise pourrait imposer d’autres conditions en vue d’éviter l’utilisation abusive d’autres avantages fiscaux ;

2 – Si la B.V. néerlandaise est la société faîtière d’un groupe dont les actions sont détenues par des personnes physiques, ou si sa société-mère n’est pas active :

– l’identité des personnes physiques, actionnaires ultimes, doit être révélée ;

– la participation de la B.V. néerlandaise dans sa filiale étrangère doit représenter au moins 50 % des actions de capital et droits de vote de la société filiale.

Le régime d’exemption n’est applicable que si les dividendes perçus par la B.V. néerlandaise ont été soumis à l’impôt des sociétés néerlandais ou à un impôt comparable.

Le droit néerlandais ne prévoit aucune condition relative à la durée de la détention de la participation dans les sociétés qui ne sont pas établies dans un Etat membre de l’Union Européenne pour l’octroi de la « deelnemingsvrijstelling ».

b) Plus-values réalisées par les B.V. néerlandaises

Dans la mesure où les conditions relatives à l’application du régime d’exemption des dividendes perçus (deelnemingsvrijstelling) sont applicables, les plus-values réalisées par des B.V. néerlandaises sur les participations qu’elles détiennent seront totalement exonérées.

Ce régime est applicable non seulement aux sociétés résidentes des Pays-Bas, mais également aux établissements néerlandais de sociétés non-résidentes, pour autant que les participations générant les dividendes et plus-values soient effectivement rattachées à l’activité de ces établissements.

D – Régime de taxation des revenus redistribués par les B.V. néerlandaises

Une loi entrée en vigueur le 1er janvier 1995 porte réduction de l’impôt néerlandais sur les dividendes (précompte mobilier sur dividendes) dans certaines situations « intermédiaires », à savoir les cas où une société néerlandaise redistribue, sous forme de dividendes, tout ou partie des dividendes qu’elle a recueillis.

1) Situation antérieure (jusqu’au 31 décembre 1994)

Avant le 1er janvier 1995, un holding (intermédiaire) ne pouvait mettre à profit la retenue à la source perçue dans l’Etat de la source sur les dividendes qui lui étaient distribués, dans la mesure où ces dividendes étaient exonérés de l’impôt des sociétés aux Pays-Bas, en vertu de l’exemption de participation (deelnemingsvrijstelling). Pareille retenue à la source n’était pas imputable à l’impôt des sociétés néerlandais dû en principe par la société holding (intermédiaire).

2) Situation actuelle (à partir du 1^er janvier 1995)

A partir du 1er janvier 1995, les Pays-Bas accordent une réduction d’impôt à la source sur les distributions de dividendes, réduction qui s’élève à 2 ou 3 % du dividende redistribué.

a) Dividendes d’origine non néerlandaise auxquels s’applique l’exemption de participation

Les conditions d’application sont les suivantes :

– la société holding doit recueillir des dividendes d’origine non néerlandaise auxquels s’applique l’exemption de participation,

– la société holding doit posséder une participation d’au moins 5 % dans le capital de la société distributrice des dividendes,

– la société distributrice doit être assujettie à un impôt sur le bénéfice,

– les actions ne peuvent être considérées comme un placement de trésorerie.

b) Retenue à la source de 5 % au moins, perçue par un Etat contractant

Les dividendes que recueille la société holding intermédiaire néerlandaise doivent provenir d’une filiale établie dans un Etat avec lequel les Pays-Bas ont conclu une convention de double imposition, lequel Etat a perçu une retenue à la source effective de 5 % au moins. Si une retenue à la source de plus de 5 % a été pratiquée, mais qu’il est possible d’en récupérer une partie, ramenant le taux effectif à moins de 5 %, les dividendes ne donneront pas droit à la réduction de l’impôt néerlandais.

Les dividendes provenant de filiales établies dans un Etat membre de l’Union Européenne sont en principe exclus. La directive mère-fille supprime toute retenue à la source si la participation atteint 25 %.

Certaines réserves doivent cependant être émises à l’égard des dividendes provenant de sociétés ou payés à des sociétés d’un type qui ne tombe pas actuellement sous l’application de la directive mère-fille, ainsi que des problèmes pouvant se poser pour des dividendes provenant de pays tels que l’Espagne, la France et l’Italie, où des dispositions anti-abus tentent d’éviter qu’une société intermédiaire européenne – un holding néerlandais, par exemple – soit utilisée pour sortir des dividendes du pays sans retenue à la source, pour les reverser ensuite hors de l’Union Européenne en n’appliquant aucune retenue à la source ou une retenue  à la source moins importante que celle que subirait une distribution directe au bénéficiaire final.

c) Participation minimale de 25 %

La société holding néerlandaise doit détenir une participation minimale de 25 % dans le capital de la filiale étrangère distributrice, sauf si la convention de double imposition entre les Pays-Bas et l’Etat d’établissement de la filiale prévoit un critère de droit de vote (est visée la Convention de double imposition avec les Etats-Unis).

Pour établir si la participation de 25 % est atteinte, il est permis d’additionner les paquets d’actions de sociétés néerlandaises liées directement ou indirectement entre elles (il faut une interdépendance de 33,3 % au moins).

De fait, si la société holding intermédiaire détient elle-même une participation de moins de 25 % dans la société distributrice, mais qu’une ou plusieurs sociétés néerlandaises qui lui sont liées possèdent assez d’actions dans cette même société étrangère pour que le seuil de 25 % soit atteint, toutes ces sociétés néerlandaises ont droit à la réduction de l’impôt sur les dividendes dont elles sont redevables en cas de distribution.

Si la société holding intermédiaire satisfait au critère de 25 % au moment où la société étrangère distribue le dividende, la réduction de l’impôt sur les dividendes lui est acquise sur la redistribution ultérieure, même si la participation retombe immédiatement après en dessous de 25 %.

d) Redistribution dans les 2 ou 3 ans

La réduction d’impôt ne s’applique que si la société holding néerlandaise démontre qu’elle redistribue à son tour les dividendes perçus au cours de l’année civile où elle les a recueillis ou au cours des deux années civiles subséquentes.

Si les dividendes recueillis ne sont pas redistribués dans le courant de la même année civile, un système FIFO (first-in first-out) s’applique pendant les deux années civiles suivantes : les plus anciens dividendes pris en considération sont supposés être distribués en premier lieu, de sorte que le délai de redistribution soit utilisé au maximum.

e) Distribution soumise à l’impôt néerlandais sur les dividendes

La redistribution par la société holding néerlandaise doit être soumise effectivement à l’impôt néerlandais sur les dividendes. Si, par le jeu de la directive mère-fille ou d’une convention de double imposition, cette condition n’est pas remplie, il n’y aura pas de réduction.

La qualité du bénéficiaire des dividendes distribués n’importe pas. En cas de distribution à une société néerlandaise possédant au moins 5 % du capital de la société holding, aucun impôt n’est dû sur les dividendes.

f) Calcul de la réduction

La réduction est égale à un pourcentage (2,5 à 3 %) du montant brut des dividendes considérés, recueillis par la société holding intermédiaire.

Par montant brut, la loi entend le dividende étranger avant application de la retenue à la source étrangère.

Le montant de la réduction est déduit de l’impôt sur les dividendes dont la société holding est redevable au fisc néerlandais, mais non du montant retenu à la source sur le dividende qu’elle distribue. Le bénéfice de la réduction d’impôt revient donc à la société holding intermédiaire néerlandaise et non à ses actionnaires.

 

Exemples :

Un holding intermédiaire recueille, en 1996, un dividende net de 900 d’une filiale indonésienne (dividende brut de 1.000 – retenue à la source indonésienne de 100 (10 %).

En 1996, la société holding intermédiaire distribue un dividende de 900 à un actionnaire australien. Selon la convention Pays-Bas/Australie, cette redistribution subit un précompte mobilier de 15 % sur les dividendes, soit 135. L’actionnaire percevra net 765 (900 – 135).

Selon la nouvelle loi, la société holding ne devra payer que [135 – (900 x 3 %)] = 108 de précompte mobilier néerlandais sur les dividendes, soit une réduction de 27.

La réduction sera limitée à 3 % du bénéfice distribué.

La réduction sera majorée lorsque le holding aura d’autres sources de revenus et où les dividendes qu’elle distribuerait seraient plus importants que les dividendes étrangers qu’elle aura elle-même encaissés.

Si la société holding intermédiaire a recueilli d’autres revenus (non-produits par une filiale étrangère) à concurrence de 500 et qu’elle les ait également distribués en 1997, la distribution de bénéfice brut à l’actionnaire australien sera de 1.400 (900 + 500).

Le précompte mobilier néerlandais sur les dividendes distribués s’élèvera en principe à 210 (1.400 x 15 %). L’actionnaire recevra net 1.190 (1.400 – 210).

La réduction qui peut être appliquée par la loi est 30 (1.000 x 3 % – 1.000 en provenance de la filiale indonésienne), de sorte que l’impôt sur les dividendes à verser par la société holding intermédiaire ne sera que de 180 (210 – 30).

Pour la société holding, le montant de la réduction (27 dans l’exemple 1 et 30 dans l’exemple 2) ne constitue pas un bénéfice soumis à l’impôt des sociétés néerlandais. Si elle le souhaite, elle peut redistribuer ce montant à ses actionnaires.

Particularités

Certaines conventions de double imposition conclues par les Pays-Bas prévoient que l’Etat cocontractant peut percevoir une « branch profit tax », c’est-à-dire un impôt qui, dans une relation établissement stable – société-mère, remplace la retenue à la source prévue si l’établissement stable était une filiale distincte de la société-mère.

La réduction de l’impôt perçu sur les dividendes distribués par une maison-mère néerlandaise (il ne s’agit plus d’une société holding intermédiaire) s’applique également aux bénéfices qu’elle recueille par l’intermédiaire de ses établissements stables, dans la mesure où ceux-ci sont exonérés aux Pays-Bas en vertu de la convention de double imposition conclue entre les Pays-Bas et l’Etat de l’établissement stable et où une « branch profit tax » est due sur les bénéfices distribués dans l’Etat de l’établissement stable.

Cette règle vise à éviter que des sociétés néerlandaises qui opèrent à l’étranger par le biais d’une filiale locale bénéficient d’un traitement fiscal plus avantageux que des sociétés néerlandaises qui y opèrent par un établissement stable.

La loi prévoit des règles particulières pour le cas où le holding fait partie d’une unité fiscale, de même que pour celui où il distribue des dividendes à des sociétés d’investissement (organismes de placement) ou à des sociétés exonérées.

Paragraphe 5 – Redevances

Si une société néerlandaise intervient comme preneur de licences et donneur de sous-licences entre parties apparentées, le bénéfice peut être déterminé comme une marge calculée sur les redevances perçues, à la condition que la société ne détienne aucun droit de propriété juridique et/ou économique sur le bien incorporel.

Conformément à la communication administrative, une condition générale de cette méthode est que l’on puisse se référer à un prix fixé par une tierce partie pour les services fournis.

La marge utilisée ne peut être inférieure à 7%.

Dans l’hypothèse où le contribuable applique un pourcentage plus élevé pour ses services, il en est tenu compte dans le calcul du bénéfice.

La technique du ruling est utilisée ainsi que cela a été expliqué auparavant.

Paragraphe 6 – Régime applicable aux sociétés américaines de vente sur le marché international

Les sociétés américaines exerçant des activités de vente dans certains pays autres que les Etats-Unis peuvent attribuer une partie du produit des ventes réalisées à l’étranger à la FSC (Foreign Sales Company =  sociétés de ventes sur le marché international) concernée.

Sous certaines conditions et dans certaines limites, les bénéfices attribués à la FSC (en tant que bénéfices imposables à l’étranger) peuvent être exonérés aux Etats-Unis.

Conformément à la circulaire du 25 mars 1985, une FSC néerlandaise qui exerce des activités préparatoires et auxiliaires peut demander un agrément pour l’application de la méthode du coût de revient majoré.

La méthode du « ruling » est également utilisée.

La circulaire prévoit que la majoration applicable à toutes les dépenses d’exploitation peut varier entre 5 % et 15 %.

Une FSC doit agir dans des conditions de concurrence normale. Elle doit ainsi déclarer un bénéfice au moins égal au pourcentage fixé des dépenses de fonctionnement qui lui a été accordé.

Paragraphe 7 – agrément pour imposition du capital informel

Ce régime est fondé sur les arrêts de la Cour suprême du 3 avril 1957 (BNP 1957/165) et du 31 mai 1978 (BNP 1978/252).

Dans ces arrêts, l’administration néerlandaise a eu l’ordre d’accepter la notion de « capital informel » concernant des prêts sans intérêts accordés entre parties liées.

L’agrément peut être accordés pour une période renouvelable de 4 ans aux entités soumises à l’impôt néerlandais.

La législation fiscale estime que les augmentations et les diminutions de capital ne constituent pas un bénéfice imposable. En outre, les augmentations ou diminutions de capital informelles d’une société néerlandaise ne contribuent pas au revenu imposable.

L’agrément pour l’imposition du capital informel s’applique aux emprunts sans intérêts obtenus de la société mère. Cet agrément détermine le montant de l’augmentation du capital informelle.

Il est impossible d’associer un agrément pour l’application de la méthode du coût de revient majoré et un agrément pour l’imposition du capital informel. Lorsqu’un seul contribuable exerce plusieurs activités différentes, il se peut qu’une des activités requière l’approche du coût majoré et l’autre l’approche du capital informel.

L’agrément autorise le titulaire du bénéfice imposable à déduire les paiements qu’il aurait dû effectuer, pour la majeur partie, en intérêts ou en loyer.

Le bénéfice sera imposé au taux ordinaire de l’impôt sur les sociétés (35%). L’augmentation de capital informelle est soumise à l’impôt sur la fortune de 1%.

Selon la législation fiscale néerlandaise, le bénéfice imposable de la société apparentée ayant procédé à l’augmentation de capital informelle est corrigé du montant correspondant.

 

 

CHAPITRE XII – LES MESURES AU PORTUGAL

 

Section I – Incitations fiscales selon le secteur d’activité

Paragraphe 1 – Mesures en faveur de l’investissement

A – Grands projets d’investissement (article 49-A du règlement sur les avantages fiscaux)

Il s’agit de contrats conclus entre l’Etat et les organismes qui s’occupent des grands projets d’investissement. Ils sont prévus pour avoir une durée de 10 ans et doivent être mis en œuvre avant le 31 décembre 2010.

Leur coût ne doit pas être inférieur à 1 milliard d’Escudos.

Les projets doivent présenter les caractéristiques suivantes :

– constituer un intérêt particulier pour l’économie nationale ;

– réduire les déséquilibres régionaux ;

– déboucher sur la création d’emploi ou participer à l’innovation technologique ou au progrès de la recherche scientifique nationale.

Les avantages fiscaux sont déterminés selon les caractéristiques de chaque projet. Ils peuvent être cumulés entre eux.

En revanche, il est impossible d’octroyer d’autres avantages fiscaux. Par ailleurs, ils se limitent à l’exonération de l’impôt sur les sociétés (IRC), de la taxe municipale, des droits de mutation sur les biens immobiliers (SISA) et des droits de timbre.

Le dégrèvement relatif à l’impôt sur les sociétés prend la forme d’un crédit d’impôt de 5 % à 20 % du coût des investissements effectivement réalisés dans le cadre du projet, qui est déductible de l’impôt calculé conformément à l’article 71, paragraphe 1, point a), de la loi sur l’impôt sur les sociétés.

Les projets d’investissements directs réalisés par des entreprises portugaises à l’étranger peuvent également profiter de certains avantages fiscaux, à condition que :

– le coût de l’investissement ne soit pas inférieur à 50 millions d’Escudos ;

– les projets contribuent de manière positive aux résultats de l’entreprise

– les projets présentent une importance stratégique pour l’internationalisation de l’économie portugaise.

 

Ce type de contrat peut avoir, quant à lui, une durée limitée maximale de cinq ans.

Les projets d’investissements directs réalisés par des entreprises portugaises à l’étranger et qui remplissent les conditions requises, peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt de 10% à 20% du coût de l’investissement.

Ce crédit d’impôt est déductible du montant de l’impôt sur les sociétés calculé conformément à l’article 71, paragraphe 1, point a), de la loi sur l’impôt sur les sociétés. Il peut atteindre annuellement jusqu’à 25% de ce montant et 200 millions d’Escudos.

Au terme de l’article 45 de la loi sur l’impôt sur les sociétés, si l’investissement se matérialise par la création ou l’achat d’entreprises étrangères, il y a exonération de la double imposition durant la période couverte par le contrat.

B – Crédit d’impôt en faveur de l’investissement

Ce régime (décret-loi n°121/95 du 31 mai 1995) concerne :

d’une part, les sociétés immatriculées au Portugal ;

et d’autre part, les entreprises non-résidentes ayant des établissements stables au Portugal et dont les activités doivent être commerciales, industrielles ou agricoles.

 

Sont exclus de ce régime :

– les activités financières ;

– les activités immobilières ;

– les activités de location ;

– la prestation de service.

 

Cette mesure a été appliquée pour la dernière fois en 1998.

Les investissements doivent être effectués en éléments d’immobilisations corporelles acquis à l’état neuf, à l’exception :

– des terrains, sauf s’ils sont destinés à la prospection ou à l’exploitation de concessions minières, d’eau minérale ou de source, de carrières, d’argilières et de sablières dans le cadre de projets d’extraction industrielle ;

– de la construction, l’acquisition, la réparation et la restauration de tout bâtiment autre que des installations de production ;

– des véhicules légers ;

– des meubles et des articles de confort ou de décoration ;

– des équipements sociaux, ou

– d’autres biens d’équipement qui ne sont pas directement liés à l’activité de production de l’entreprise.

 

Pour bénéficier de la mesure, le contribuable doit conserver les immobilisations pendant une période de trois ans

Les investissements supplémentaires ouvrent droit à un crédit d’impôt déductible. Le crédit est égal à 5% du nouvel investissement concerné.

Toutefois, ce crédit ne peut dépasser un montant équivalent à 15% de la base d’imposition de la société.

L’investissement supplémentaire est défini comme étant la différence entre l’investissement réalisé pendant l’exercice comptable concerné et la simple moyenne arithmétique de l’investissement réalisé au cours des deux exercices précédents en immobilisations corporelles liées aux activités de l’entreprise et utilisées par celle-ci sur le territoire portugais.

C – Les fonds d’investissement

Les fonds d’investissement sont des actifs autonomes, sans personnalité juridique.

Ils sont régis conformément à la transposition de la Directive sur les OPCVM (85/611/CEE) dans la législation nationale.

Au terme de l’article 19 du Statut des incitations fiscales, le revenu du fonds d’investissement est imposé directement dans le chef de ses propres membres, en vertu du principe de la transparence fiscale. En d’autres termes, aucun impôt ne frappe le revenu avant sa distribution.

 

Tout revenu autre que les plus-values réalisées au Portugal sera imposé séparément :

– soit au moyen de la retenue à la source au taux de 25% ;

– soit au taux de 25% sur l’augmentation de la valeur nette annuelle. Dans ce cas, l’impôt est acquitté par l’entité gestionnaire du fonds d’investissement.

Tout revenu autre que les plus-values réalisées en dehors du Portugal sera imposé par retenue à la source au taux de 25%. Si l’imposition à la source est impossible, l’impôt sera perçu séparément sur ce revenu au taux de 25%. Dans cette situation, l’impôt est acquitté par l’entité gestionnaire du fonds d’investissements.

D – Les sociétés de gestion et d’investissement immobilier (article 26 du règlement des avantages fiscaux)

Ces sociétés sont imposables au taux réduit de 27,5% (au lieu du taux normal de 32%) sur leurs bénéfices.

En outre, les revenus locatifs de biens immobiliers sont exonérés de la retenue à la source de l’IRC.

Il existe également une exonération :

– des droits de mutation sur les biens immobiliers en cas d’acquisition de tels bien,

– de la taxe municipale sur les bâtiments ou parties de bâtiments urbains destinés à la location comme immeuble d’habitation.

Le taux réduit d’impôt sur les sociétés (IRC) et les exonérations précitées sont applicables aux SGII l’année de leur constitution et les 7 années suivantes.

Les avantages fiscaux prévus dans ce régime ne sont applicables que si les sociétés de gestion et d’investissement immobilier sont agréées par le ministre des finances.

L’autorisation (agrément SGII) est accordée par une décision du ministère des Finances conformément au décret-loi n°135/91 du 4 avril 1991.

Paragraphe 2 – Incitations fiscales dans le domaine de la réassurance

Les sociétés de réassurance sont assujetties au taux ordinaire de l’impôt sur les sociétés.

Toutefois, au terme de l’article 33, paragraphe i, point d), du code de l’impôt sur les sociétés, les provisions qui pourraient être établies conformément aux instructions de l’Instituto de Seguros de Portugal, y compris les provisions techniques que les compagnies d’assurances sont dans l’obligation légale de constituer, sont déductibles pour les sociétés soumises au contrôle de cet institut.

Les provisions qui peuvent être déduites par les compagnies d’assurance et de réassurance sont les suivantes :

1) provisions pour primes non acquises,

2) provisions pour risque en cours,

3) provisions mathématiques pour l’assurance-vie,

4) provisions pour l’assurance-vieillesse,

5) provisions pour l’assurance-accidents,

6) provisions pour participation aux bénéfices,

7) provisions pour imprévus,

8 ) provisions pour créances,

9) provisions pour créances douteuses.

Paragraphe 3 – deductibilite des dépenses de recherche et développement

La mesure s’applique aux personnes morales assujetties à l’impôt sur les sociétés, résidentes au Portugal et exerçant à titre principal une activité commerciale, industrielle ou agricole.

Ce régime s’applique également aux non-résidents ayant un établissement stable sur le territoire portugais.

Les personnes bénéficiaires peuvent déduire de leurs revenus imposables pour les exercices financiers de 1997 à 2000 un montant égal aux dépenses de recherche et de développement, à conditions qu’elles soient engagées sur le territoire portugais.

Ne peut pas être déduite la partie qui a fait l’objet d’un financement public non remboursable.

Il ne s’agit pas d’une déduction à 100%. Deux taux sont acceptés :

– taux de base :8% des dépenses effectuées au cours de l’exercice considéré ;

– taux majoré : 30% de l’augmentation des dépenses au cours de l’exercice considéré par rapport à la moyenne arithmétique des deux exercices comptables précédents, à concurrence de 50 millions d’Escudos.

 

Section II – Incitations selon l’implantation géographique

Les incitations fiscales liées à une implantation géographique concernent essentiellement l’Ile de Madère.

La zone franche industrielle de Madère constitue l’un des quatre secteurs d’activité économique (paragraphe 3), les trois autres secteurs étant les services financiers et les services internationaux (paragraphe 2), ainsi que le registre maritime international (paragraphe 1).

Paragraphe 1 – Régime applicable a la navigation

A – Registre maritime international de Madère

En 1989, il a été créé un registre international de navires spécifique. Tous les navires qui y sont enregistrés battent pavillon portugais.

Ce registre maritime international est tenu par le bureau d’immatriculation international de Madère, et il fait partie de la structure institutionnelle de la zone franche de Madère.

Cette mesure s’applique aux activités de transport maritime, à l’exception des revenus tirés du transport de passagers ou de fret entre ports intérieurs.

Les entreprises de transport maritime ayant leur siège dans la région autonome de Madère bénéficient des dispositions fiscales contenues dans la législation (article 41, paragraphe 1, point b), paragraphe 2 et paragraphe 8 de « l’Estatuto dos beneficios fiscais ») :

– l’exonération de l’impôt sur le revenu des personnes morales (IRC), jusqu’au 31 décembre 2011, pour les bénéfices provenant d’une activité autorisée ;

– l’exonération de l’IRC ou de l’impôt sur le revenu des personnes physiques (IRS) pour les bénéfices ou les dividendes distribués aux membres ou aux porteurs d’actions des entités concernées, qu’ils soient résidents ou non-résidents ;

– l’exonération de l’IRS pour les membres des équipages affectés aux navires inscrits au registre maritime international pour ce qui concerne la rémunération qu’ils perçoivent à ce titre et pendant la durée de validité de l’immatriculation du navire auquel ils sont affectés.

B – Abattement sur les bénéfices

Ce régime concerne les sociétés résidentes qui exercent des activités de transport maritime.

Les bénéfices réalisés par les sociétés résidentes pour les activités de transport maritime sont exonérés de l’impôt sur le revenu des personnes morales à hauteur de 70% (article 30D de « l’Estatuto dos beneficios fiscais »).

En outre, les intérêts versés à des institutions financières étrangères au titre des prêts accordés par celles-ci pour financer l’acquisition de navires, de conteneurs et d’équipements sont exonérés du droit de timbre de 4%. Ce droit ne s’applique qu’aux opérations n’entrant pas dans le champ de la TVA.

Paragraphe 2 – incitations fiscales pour les zones franches de Madère et Santa Maria (Açores)

Les dispositions en vigueur s’appliquent jusqu’au 31 décembre 2011 pour les sociétés agréées avant le 31 décembre 2000.

A partir du 31 décembre 2000, ce régime sera de nouveau examiné afin de déterminer si la possibilité d’agréer de nouvelles sociétés doit être prolongée ou bien supprimée.

Ce régime s’applique aux activités financières agréées exercées au profit de non-résidents à partir de certaines zones franches (activités industrielles et de transport internationales).

Certaines de ces activités bénéficient des avantages fiscaux suivants :

– exonération de l’impôt sur les sociétés (dont le taux normal est de 32%) ;

– exonération des impôts communaux et locaux, ainsi que des impôts sur le revenu des brevets et redevances ;

– les intérêts versés à l’étranger sur des emprunts et titres participatifs sont exonérés de retenue à la source à condition que ces fonds soient investis dans la zone franche.

– exonération des droits de mutation, de donation et de succession dus sur l’acquisition de biens immobiliers destinés à l’établissement en zone franche.

Paragraphe 3 – mesures fiscales en faveur des Zones franches industrielles

Les sociétés concernées doivent être autorisées à réaliser des opérations industrielles ou des activités connexes ou complémentaires de ces opérations dans les zones géographiques désignées de Caniçal (Madère) et de Santa Maria (Açores)

Les mesures d’incitations fiscales doivent s’appliquer jusqu’au 31 décembre 2011.

Les mesures d’incitation sont indépendantes de la destination finale des marchandises produites par ces sociétés, qui peuvent être vendues sur le marché national, sur le territoire de l’UE ou sur les marchés internationaux.

Il s’agit d’une exonération de l’impôt sur les sociétés pour les sociétés agréées avant le 31 décembre 2000 valable jusqu’au 31 décembre 2011 (article 41, paragraphe 1, point a) du Livre des avantages fiscaux portugais).

Aux termes du paragraphe 2 du même article susmentionné, les actionnaires ou associés des sociétés, résidents ou non-résidents, peuvent être exonérés de l’impôt (IRS ou IRC) sur les dividendes ou bénéfices distribués par ces sociétés, ainsi que sur les intérêts ou autres fonds distribués, jusqu’au 31 décembre 2011.

 

Section III – Mesures complementaires

Paragraphe 1 – Les holdings (SGPS)

Une société holding peut être constituée soit en société anonyme soit en société à responsabilité limitée, avec pour unique objet social de gérer des participations dans d’autres sociétés, comme moyen indirect d’exercer des activités commerciales.

Les investissements d’une SGPS doivent être réalisés à concurrence de 70%, dans des sociétés dans lesquelles elle détient, seule ou avec ses filiales, au moins 10% des droits de vote depuis plus d’un an.

La SGPS a la possibilité de déduire de son revenu imposable 95% des revenus compris dans la base imposable. L’assiette imposable est constituée par les bénéfices qui sont distribués par des entités ayant leur siège ou leur direction effective sur le territoire portugais.

Le solde positif entre les plus-values et les moins-values réalisées par la SGPS lors de la vente ou de l’échange de parts (détenues dans des sociétés à responsabilité limitée) ou d’actions lui appartenant ne constitue pas un bénéfice imposable. Une condition est toutefois indispensable, le montant total de la valeur de réalisation doit être, intégralement ou en partie, réinvestie pour acquérir respectivement des parts, des actions ou des obligations émises par l’Etat jusqu’à la fin du troisième exercice suivant celui de la réalisation.

Ce solde est imposé au titre de l’exercice durant lequel les actifs réinvestis sont aliénés.

Paragraphe 2 – Le regime des Micro-entreprises et petites entreprises

A – Dispositions valables jusqu’en 2000

Pour pouvoir bénéficier du statut de micro-entreprises ou petites entreprises, une entreprise immatriculée au Portugal ou une entreprise non-résidente possédant un établissement stable doit remplir trois conditions :

1) le chiffre d’affaires ne doit pas dépasser 600 millions d’Escudos au cours de la première année d’application du régime ;

2) elle ne peut être détenue directement ou indirectement à plus de 50% par une autre entreprise dont le chiffre d’affaires dépasse ce plafond au cours des exercices fiscaux 1998, 1999 et 2000 ;

3) elle ne peut résulter d’une scission d’entreprise opérée après la publication de la disposition légale, sauf si les conditions préalables étaient déjà remplies (avant la cession).

4) l’activité principale de l’entreprise doit être de nature industrielle, commerciale ou agricole.

Le régime concerne les exercices fiscaux 1998, 1999 et 2000.

La mesure d’incitation fiscale concerne les investissements réalisés par ce type d’entreprises.

Tout investissement supplémentaire effectué peut être déduit de la base imposable de la société à concurrence de 10% dudit investissement dans la limite d’un pourcentage représentant 30% de la base imposable.

Ce plafond de 30% peut être augmenté de 10% si le bénéfice imposable, au cours de l’exercice comptable auquel se rapporte l’investissement, s’est accru d’au moins 20% par rapport au bénéfice imposable de l’exercice précédent et si l’entreprise ne distribue pas la partie du bénéfice égale à cet accroissement minimum.

Le bénéfice ainsi réinvesti ne peut être distribué, sous aucune forme, au cours des trois exercices fiscaux suivants.

L’investissement supplémentaire est défini comme étant la différence entre l’investissement réalisé pendant l’exercice comptable concerné et la moyenne arithmétique de l’investissement réalisé au cours des deux exercices précédents en nouvelles immobilisations corporelles liées aux activités de l’entreprise et utilisées par celle-ci sur le territoire portugais.

B – PROLONGATION DU RÉGIME JUSQU’EN 2001 (article 45 et 46 de la loi n°87-B98 du 31 décembre 1998).

Les micro-entreprises sont définies comme étant des entités assujetties à l’impôt et qui ont généré, en 1997 et 1998, un chiffre d’affaires annuel ne dépassant pas 30 millions d’Escudos.

De même, les sociétés qui ont été constituées après le 1^er janvier 1999 et qui génèrent durant l’année de leur création, un chiffre d’affaires ne dépassant pas 30 millions d’Escudos, peuvent bénéficier de ce statut.

Le taux d’imposition sur les sociétés (IRC) dans le cadre de ce régime est de 20% pour les années 1999, 2000 et 2001

Afin de favoriser le démarrage des jeunes dans la vie économique, les micro-entreprises constituées après le 1^er janvier 1999 et dont le capital social est détenu à 75% au moins par des jeunes entre 18 et 35 ans sont exonérées de l’impôt sur les sociétés en 1999, 2000 et 2001.

Cet avantage est subordonné à la condition que la constitution de l’entreprise conduise à une création d’emplois

Conformément à la définition que leur donne le gouvernement, les micro-entreprises qui exercent effectivement leurs activités dans des secteurs « internes » du territoire national bénéficient d’un certain nombre d’avantages fiscaux supplémentaires :

– réduction du taux d’imposition à 15% ;

– crédit d’impôt égal à 15% du coût des investissements additionnels pertinents effectués durant l’exercice fiscal, dans la limite de 35% du montant de l’impôt. Ces limites peuvent être majorées de 5 points si, pendant les trois exercices fiscaux concernés, le capital social est détenu pour au moins 75% par des jeunes entre 18 et 35 ans ;

– exonération de toutes les redevances et autres taxes légales sur les augmentations du capital social.

Enfin, les micro-entreprises sont exonérées des droits de mutation sur les biens immobiliers (SISA) et des droits de timbre sur les opérations suivantes :

a) acquisitions, par des jeunes entre 18 et 35 ans, de constructions urbaines ou de parties indépendantes de constructions urbaines situées dans des secteurs « internes » du territoire national destinées exclusivement à être utilisées comme leur résidence personnelle, principale et à condition qu’elles ne dépassent pas une valeur déterminée par rapport aux valeurs maximales des prix de référence des habitations ;

b) acquisitions de constructions urbaines ou de parties indépendantes de constructions urbaines situées dans les secteurs « internes » précités et affectées à long terme aux activités des entreprises concernées.

Paragraphe 3 – Plus-values réinvesties (article 44 de la loi sur l’impôt sur le revenu des personnes morales)

Le régime est applicable aux plus-values réalisées sur la cession d’actifs corporels.

L’exonération de la plus-value est conditionnée par le réinvestissement total de la somme perçue. Elle doit être réinvestie dans l’acquisition, la production ou la construction de tout élément d’actif corporel avant la fin du troisième exercice fiscal suivant la perception de la plus-value.

Si une partie de la rémunération est réinvestie, seule la partie correspondante de la plus-value peut être exonérée.

Cependant, même si les plus-values ne sont pas imposées au moment de leur réalisation, elles restent toujours imposables du fait des opérations suivantes :

– en raison de la réintégration respective dans le prix d’acquisition (lorsque le prix d’acquisition, après déduction de la plus-value non imposée, est considéré comme un prix réintégré) ;

– en raison d’un réinvestissement de la plus-value, dont le calcul prend en compte la plus-value non imposée.

Paragraphe 4 – un Amortissement accéléré POUR LES Immobilisations corporelles

L’amortissement accéléré peut être pratiqué pour  toute partie des immobilisations corporelles si elle est sujette à une usure d’une rapidité inaccoutumée , que ce soit du fait d’un usage périodique et répété ou pour d’autres raisons justifiées et reconnues par l’administration fiscale.

Cette mesure ne s’applique pas :

– aux bâtiments et autres constructions ;

– à un bien qui, de par sa nature ou compte tenu de son usage commercial spécifique est habituellement soumis à des conditions intensives d’exploitation.

L’amortissement accéléré est autorisé comme coût d’exploitation. Il ne peut dépasser la moitié de celui prévu par le décret réglementaire.

 

 

Vous trouverez ci-après la mise à jour (MAJ) d’un certain nombre de thèmes contenus dans votre étude.

Cette mise à jour thématique est indépendante et se suffit à elle-même. Toutefois il est repris en chaque début de thème la partie à partir de laquelle cette information est traitée.

 

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