CHAPITRE I – CONTRÔLE
Division I – Les pouvoirs de l’Administration
Ces pouvoirs sont très différents selon les impôts concernés.
SECTION I – LES IMPÔTS DIRECTS
Les impôts directs comprennent :
– les impôts sur le revenu,
– les impôts sur les sociétés,
– les impôts locaux directs.
L’article 32 du Décret N° 600 de 1973 décrit avec précision les pouvoirs de l’Administration. Ces pouvoirs peuvent être exercés vis-à-vis du contribuable concerné ou vis-à-vis des tiers.
Paragraphe 1 – Pouvoirs vis-à-vis du contribuable concerné
L’Administration peut procéder à des visites, inspections et vérifications dans les mêmes conditions que pour l’I.V.A.
Une distinction est faite entre les locaux destinés à une activité commerciale ou agricole et les autres.
Pour chaque visite, un procès-verbal signé du contribuable doit être dressé (s’il refuse, les motifs doivent être indiqués).
Il convient de préciser qu’en général lors des visites domiciliaires, il ne peut être procédé à des séquestres de livres, de documents et de registres. La règle est absolue pour les livres et les registres à partir desquels cependant il peut être effectué des copies et extraits.
Pour les documents et écritures au contraire, ils doivent être repris dans le procès-verbal. Si cela n’est pas possible, ou si le contribuable ne signe pas le procès-verbal, ou en conteste le contenu, alors le séquestre peut être pratiqué.
L’Administration peut convoquer directement le contribuable dans ses locaux ou lui envoyer des demandes de renseignements.
Elle peut demander la présentation de documents, y compris les bilans, les comptes rendus et livres de comptes pour les contribuables astreints à la tenue d’une comptabilité.
L’obligation de tenir des livres et écritures comptables est un moyen de contrôle de l’Administration.
Paragraphe 2 – Pouvoirs vis-à-vis des tiers
L’Administration a le droit de demander tous renseignements aux différents services administratifs, aux offices publics, aux sociétés d’assurances et aux sociétés effectuant des paiements pour le compte de tiers. Elle peut demander aux notaires, fonctionnaires de l’enregistrement et conservateurs d’hypothèques et tous officiers publics des copies ou des extraits des actes ou documents qu’ils possèdent.
Le fisc peut demander directement aux établissements de crédit et à l’Administration des postes la copie des comptes qu’ils ont avec le contribuable, y compris les rapports annexes à ces comptes comme les garanties accordées par des tiers. Il s’agit d’une dérogation complète au secret bancaire qui, en raison de son caractère exceptionnel, est limitée à une série de cas limitatifs.
Ces pouvoirs ne peuvent en fait être exercés que dans l’une des situations suivantes :
– le contribuable n’a pas présenté sa déclaration et le fisc est en possession d’éléments certains dont il résulte qu’au cours de l’exercice, le contribuable a eu des gains supérieurs à 100 millions de lires ou s’il s’agit d’une personne physique, elle a acquis des automobiles, bateaux de plaisance, chevaux de course, ou aéroplanes, ou réserves de chasse pour un montant supérieur à 25 millions de lires.
Les « éléments certains » auxquels la loi fait référence « ne s’identifient pas dans la preuve directe des acquisitions mais peuvent consister en un ensemble d’indices non équivoques, même indirects qui ont les caractéristiques de la certitude et de la valeur probante selon les principes de droit civil », selon l’Administration Fiscale.
– le fisc est en possession d’éléments certains dont il résulte que le contribuable a effectué au cours de l’exercice concerné des gains imposables pour un montant quatre fois supérieur au montant déclaré, et qu’une telle différence soit supérieure à 100 millions.
– il s’avère que le contribuable n’a pas tenu les écritures comptables pendant trois exercices consécutifs.
L’existence d’une ou plusieurs de ces hypothèses n’est cependant pas suffisante pour que le fisc puisse obtenir des informations en dérogation du secret bancaire : il convient qu’il obtienne l’avis conforme qui, quoiqu’étant un avis, lie l’Administration, de l’Inspecteur Divisionnaire territorialement compétent ainsi que l’autorisation du Président de la Commission Fiscale de 1er degré territorialement compétente.
En présence de toutes ces conditions, la demande peut concerner également les comptes postérieurs à l’exercice ou aux exercices contrôlés ainsi qu’aux comptes au nom du conjoint non séparé légalement ou aux enfants mineurs vivant avec le contribuable.
Elle peut aussi se renseigner auprès des sociétés et entreprises commerciales sur les ventes, achats, fournitures effectuées pendant un exercice déterminé avec certains clients et fournisseurs.
Une réforme importante de l’Administration est envisagée. Elle devrait se réaliser au cours de l’année 1999 à travers la création de quatre Agences opérationnelles Les tâches politiques seront laissées au Ministère. Les Bureaux du registre, de la TVA et des impôts directs seront supprimés avant la fin de l’an 2000.
SECTION II – LES IMPOTS INDIRECTS
Les impôts indirects comprennent :
– la T.V.A. (I.V.A.),
– le droit de timbre,
– les droits de successions
Paragraphe 1 – Taxe à la valeur ajoutée (I.V.A)
I – LES DIFFERENTS POUVOIRS DE L’ADMINISTRATION
Les pouvoirs de l’Administration sont réglementés par l’article 51 du Décret N° 633 de 1972. L’Administration peut :
– accéder aux locaux pour procéder à des inspections selon les mêmes formes que pour les impôts directs,
– demander des informations directement aux contribuables ou au moyen de questionnaires,
– demander à quiconque la présentation ou la transmission de documents et de factures,
– demander des informations à la « Guardia di Finanza » et à d’autres administrations. Dans les institutions ne sont cependant pas compris les établissements de crédit concernant leurs rapports avec leurs clients ni l’Administration des Postes concernant les informations sur les dépôts, comptes courants et bons,
– demander aux notaires, conservateurs des hypothèques et autres officiers publics la copie des documents qu’ils possèdent.
Ces pouvoirs sont analogues à ceux reconnus en matière d’impôts directs. Néanmoins les dérogations concernant le secret bancaire ne sont pas admises en matière d’I.V.A.
II – LES VISITES ET PERQUISITIONS
L’article 52 du Décret déjà mentionné précise les limites des visites de contrôle pour les locaux destinés à l’exercice d’arts ou des professions qui ne sont pas consacrés à l’exercice d’une activité commerciale ou agricole et dans tous les cas pour accéder à des locaux qui servent également à l’habitation, l’autorisation du Procureur de la République est nécessaire.
L’accès à des locaux destinés à l’exercice d’une activité commerciale, agricole, artistique ou professionnelle pour des inspections de documents, des vérifications et toute autre recherche utile pour le contrôle de l’imposition, la répression de la fraude fiscale ou toute autre violation est un pouvoir reconnu de l’Administration fiscale en matière d’I.V.A.
Pour l’exercer, ses représentants doivent être munis d’une autorisation de leur chef de service indiquant le but de la visite.
L’accès à des locaux autres que ceux précédemment mentionnés peut être pratiqué, après autorisation du Procureur de la République, seulement lorsqu’il existe de graves indices de violation de la législation.
Dans tous les cas, l’autorisation du Procureur de la République ou de l’autorité judiciaire la plus proche est nécessaire pour procéder durant la visite, à des contrôles sur les biens personnels et à l’ouverture de plis scellées, de sacs, de coffres-forts, de meubles, de lieux de rangement et assimilés.
L’inspection des documents couvre tous les livres, registres, documents, écritures qui se trouvent sur les lieux y compris ceux dont la tenue et la conservation ne sont pas obligatoires.
Les livres, registres, écritures et documents dont la présentation est refusée ne peuvent pas être pris en considération en faveur du contribuable pour un contrôle administratif ou contentieux. Par refus de présentation il faut également comprendre la déclaration de ne pas posséder les livres, registres, documents et écritures et leur soustraction à l’inspection.
Dans son avis N° 5992 du 30 octobre 1976, le Procureur Général de Catanzaro a précisé les règles en matière de secret professionnel. Le secret professionnel peut être opposé à la police fiscale seulement concernant les documents qui d’évidence ne présentent pas d’utilité sur le plan fiscal. En cas de conflit, la question doit être portée à l’autorité judiciaire.
Paragraphe 2 – Les droits de timbre
L’article 35 du Décret N° 642 du 26 octobre 1972 dispose que la recherche des violations des dispositions législatives même si elles constituent des infractions peut être effectuée non seulement par les officiers et agents de la Police fiscale mais aussi par les fonctionnaires du Ministère des Finances désignés à cet effet et munis d’une carte particulière.
Ces fonctionnaires peuvent accéder à toute heure dans les lieux publics et dans tout local affecté à une activité industrielle ou commerciale pour exercer leurs vérifications et recherches.
La loi impose en outre aux contribuables qui détiennent des livres, registres et documents soumis au timbre, l’obligation de les présenter sur demande de l’Administration.
Toute violation est constatée par un procès-verbal signé par le contribuable. Le contribuable doit alors indiquer les raisons de son manquement. Le contenu du procès-verbal de constatation est repris dans le procès-verbal de contrôle.
Les pouvoirs de l’Administration fiscale sont les suivants :
– droit d’accès aux locaux de l’activité du contribuable,
– droit de recherche, d’inspection et de vérification des documents existants,
– droit de demander des explications au contribuable,
– droit de demander la présentation des livres, actes, documents et registres soumis à la formalité du timbre qui doivent obligatoirement être tenus par le contribuable,
– droit de demander à certains tiers la présentation de documents qui sont en leur possession,
– droit de demander aux notaires la présentation des documents et écritures déposés dans leurs études (à l’exception des documents concernant les testaments).
Paragraphe 3 – Les droits d’enregistrement
Les pouvoirs de l’Administration sont réduits, les cas d’enregistrement d’office étant limités.
Il s’agit alors de la vérification des écritures publiques, aucun contrôle ne pouvant être pratiqué dans les locaux du contribuable.
En cas de manquement l’Administration pourra procéder à l’enregistrement d’office.
L’Administration a plus de marge d’action concernant l’évaluation des biens, en particulier les biens immobiliers.
Pour fixer la valeur vénale des entreprises, le fisc peut pratiquer des visites, inspections et vérifications selon les modalités fixées pour l’I.V.A. Si les vérifications amènent l’Administration à constater que la base imposable a été incorrectement calculée, elle notifie la valeur qu’elle retient et procède ensuite à une nouvelle liquidation de l’impôt.
L’avis de fixation d’une nouvelle base imposable doit être notifié dans les deux ans à compter du paiement de l’impôt proportionnel.
Paragraphe 4 – Les droits de succession
Le défaut de déclaration de succession permet automatiquement à l’Administration de procéder à la liquidation de l’impôt d’office dans le délai de 5 ans à compter de l’ouverture de la succession.
L’Administration peut également contrôler l’exactitude des valeurs déclarées. Pour vérifier cette base imposable elle peut :
– demander la présentation des chèques indiqués dans les écritures bancaires,
– engager des actions pour simulation, pour les transferts effectués antérieurement aux six derniers mois pour les charges supportées pendant la même période,
– effectuer des inspections et vérifications selon les modalités prévues pour l’I.V.A.,
– demander par l’intermédiaire du Ministère des Finances au service de contrôle des établissements de crédit de contrôler l’exactitude des attestations et extraits de comptes remis par les banques au contribuable pour établir le passif.
Division II – Procédures de contrôle
Le déroulement du contrôle permet de distinguer deux voies :
– l’estimation,
– le concordat.
SECTION I – L’ESTIMATION ADMINISTRATIVE
Le fisc a le pouvoir de procéder à des contrôles pour vérifier :
* pour les impôts sans obligation de déclaration, si les conditions d’imposition ont été respectées.
* pour les impôts avec déclaration :
– si les déclarations obligatoires ont été effectuées,
– si les déclarations présentées contiennent l’indication de tous les éléments imposables.
– si les chiffres indiqués sont exacts,
– si des déductions ou des exonérations non applicables ont été pratiquées,
– si les taux applicables sont ceux de la loi.
Ces contrôles peuvent donner lieu à une série d’actes (demandes d’informations, vérifications, perquisitions, notifications au contribuable du défaut de déclaration ou des irrégularités commises), tous tendant à l’établissement d’un acte final contenant la fixation du montant de l’impôt, la demande de paiement.
Paragraphe 1 – L’estimation provisoire
Le Décret N° 920 du 24 décembre 1976 reconnaît à l’Administration, sans préjudice pour une future estimation rectificative, le droit de « corriger des erreurs matérielles et de calcul, d’exclure la déduction d’acomptes non justifiés, et les déductions de frais non admises ou non prouvées ».
Un tel contrôle semble être limité aux impôts directs ; en outre cette rectification n’est pas portée à la connaissance du contribuable qui sera avisé de la correction effectuée seulement par l’inscription au rôle.
Paragraphe 2 – L’avis d’estimation
Suite à l’exercice de ses pouvoirs de contrôle et de recherche, si l’Administration doit procéder à une rectification de la déclaration ou à une estimation d’office (en cas de défaut de la déclaration) de nombreux textes prescrivent que le contribuable doit en être informé par un avis.
Pour les impôts directs, cet avis doit comporter, à côté du montant imposable les taux applicables et les impôts liquidés, avant et après déduction ainsi que les retenues et les crédits d’impôts.
L’I.V.A. suit largement le régime des impôts directs sur ce point.
La notification se fait par les voies ordinaires au domicile fiscal du contribuable.
Pour les personnes physiques non résidentes, le domicile fiscal correspond à la commune où les revenus les plus élevés ont été réalisés.
Pour les citoyens italiens résidents à l’étranger le domicile fiscal est dans la commune où est situé leur dernier lieu de résidence.
Pour les personnes morales le domicile fiscal est dans la commune où se trouve leur siège social ou, à défaut, leur siège administratif, à défaut dans la commune où existe un siège secondaire ou une organisation stable ou à défaut dans la commune où l’activité est exercée de manière prépondérante.
SECTION II – COMMENT EVITER LE CONTENTIEUX
A fin d’éviter ou en tout cas de réduire le phénomène du recours au contentieux et afin de prolonger dans le temps les demandes économiques de l’administration financière, des solutions de prévention ont été introduites dans l’organisation juridictionnelle fiscale. Notamment ont été crées le « concordat », « l’interpello », « l’autotutela », le « ravvedimento généralis » et l’acquiescenza ».
Paragraphe 1 – Le concordat
Il s’agit d’un procédé original, propre à l’Italie. Le concordat est un acte de vérification (accertamento) faite pendant la procédure contradictoire grâce à laquelle le contribuable peut s’entendre avec l’administration pour payer la majeure partie de l’impôt dû. Le but de ce procédé est évidemment d’éviter le contentieux.
Le montant des revenus imposables peut être défini avec l’accord du contribuable, au moyen de la rédaction d’un acte spécial, appelé concordat, dont le contribuable a le droit d’avoir une copie.
Il est limité aux droits d’enregistrement, de succession et hypothécaires. A peine de nullité il doit être daté et signé à la fois par le représentant de l’Administration fiscale compétent et le contribuable (ou son représentant) ; il doit spécifier les ressources productives et les éléments qui ont servi à déterminer l’assiette de l’impôt.
Paragraphe 2 – Nature juridique
Le concordat est un acte unilatéral de l’Administration dans l’exercice de ses pouvoirs publics qui est rendu effectif par l’expression de la volonté du contribuable (qui devient donc condition sine qua non de l’acte même).
L’initiative du concordat est en principe laissée aux Bureaux de l’Administration et, parfois au contribuable.
Le concordat est applicable en matière d’impôts directs, de TVA et des principaux impôts indirects (art. 1, D.Lgs. 218/97 – Circ. Min. 8 août 1997, n. 235/E).
Le concordat est applicable à tous les contribuables, y compris ceux agissant en tant que représentant fiscal, les personnes physiques, les sociétés de personnes et assimilées, les sociétés de capitaux (sociétés par actions, en commandite par actions, SRL) ainsi que les autre assujettis IRPEG (voir IVème partie – La Fiscalité Locale).
Le concordat est applicable à tous les types de revenus. De plus, aucune cause de non admissibilité ou d’exclusion n’est en principe prévue.
Il est applicable à tous les différentes étapes de l’accord. Des règles spécifiques sont prévues pour les revenus concernant la participation des associés de sociétés de personnes.
Impôts pour lesquels le concordat est admis :
– Impôts directs :
IRPEF, IRPEG, ILOR, IRAP, Contribution extraordinaire pour l’Europe, Impôt sur le patrimoine net des entreprises, Impôts de substitution sur la réévaluation des biens des entreprises, Impôt de substitution sur des sommes qui constituent des réserves sur lesquelles l’impôt n’est pas encore prélevé (« riserve e fondi in sospensione »).
– Impôts indirects
TVA, Impôt sur les successions et donations, Impôt sur le registre, Impôt hypothécaire et du cadastre, Invim (ordinaire et décennal), Impôt de substitution de l’Invim, Impôt de substitution sur les opérations de crédit, Impôt sur les transcriptions, Impôt additionnels régionaux sur les transcriptions, Impôt provincial sur l’immatriculation des nouveaux véhicules
Paragraphe 3 – Effets du concordat
Le contribuable ne peut plus contester la valeur sur laquelle porte le concordat et l’Administration doit procéder à la mise en recouvrement de cette même valeur. Toutefois, malgré cette règle, dans certains cas l’Administration peut effectuer d’autres vérifications. Le contribuable ne peut plus engager de recours contre ceux-ci.
L’acte d’adhésion remplace et rend sans effet tout autre acte de vérification précédemment notifié au contribuable.
Le montant du revenu négocié n’est pas applicable au calcul de l’ICIAP, ni à des fins extra fiscales, comme par exemple, la détermination des éventuels impôts scolaires ou universitaires liés au revenu déclaré ;
En revanche, le montant du revenu négocié est utile pour la quantification des contributions de la Caisse de retraite et d’assurance maladie. Toutefois, ni sanctions ni intérêts ne sont dus sur les sommes calculées à la suite du concordat. Les montants à payer suite au concordat ne sont pas dus quand l’éventuel maxima prévu par les normes des assurances sociales n’est pas dépassé.
Il y a, en outre, absence d’application d’éventuelles sanctions pénales pour les crimes prévus par la loi n° 516/82, à l’exception des crimes résultant du non recouvrement d’au moins 10 millions de lires de acomptes provisionnels (« ritenute d’acconto ») certifiées de la part du représentant fiscal et dans les cas de fraude fiscale (ex art. 4 de la loi n° 516/82 sus mentionnée.
Les cas où, on peut le plus fréquemment appliquer le concordat, peuvent concerner :
– L’accertamento (vérification) analytique des impôts directs avec évaluation par induction (des bénéfices majeurs et de coûts mineurs) ;
– L’accertamento (vérification) du revenu total des personnes physiques sur la base de présomption ;
– L’accertamento (vérification) du bureau en cas d’omission de la déclaration ;
– L’accertamento (vérification) par induction des impôts indirects ;
– L’accertamento (vérification) sur la base de coefficients ;
– L’accertamento (vérification) sur la base des paramètres ou étude de secteur ;
– L’accertamento (vérification) sur la base du reddito-metro ( il s’agit d’une procédure du Ministère des Finances pour évaluer les revenus d’un contribuable à partir de ses dépenses) ;
– L’accertamento (vérification) sur les évaluations de l’Ute ;
– L’accertamento (vérification) concernant la qualification du revenu (d’entreprise, du travail indépendant, du capital, etc.)
-L’accertamento (vérification) concernant la qualification de certains frais.
Paragraphe 4: L’avis préalable – « Interpello »
L’avis connu aussi sous le nom de « ruling », est l’instrument de prévention par excellence, car le contribuable, avant même de procéder à des opérations jugées susceptibles d’éluder l’impôt, demande un avis à l’Administration financière. La demande est faite généralement à la « Direzione Generale Delle Entrate » qui est une sorte de greffe qui reçoit différents type de demandes fiscales ou du Comité consultatif en cas d’absence de réponse immédiate.
Les opérations pouvant faire l’objet d’un « interpello » dit anti-évasion sont expressément prévues par la loi. La portée de « l’interpello » est donc limitée à une série de problèmes liés principalement à des questions d’interprétation des textes fiscaux.
L’effet le plus utile de ce type de mesure est sans doute le fait que l’avis prononcé par le Comité pourra être opposé en cas de contentieux aux organes de contrôle afin de résoudre la controverse, si le contribuable s’est bien entendu conformé à l’avis rendu.
Pour conclure il faut rappeler qu’un projet de loi sur le « Statut du contribuable » est à l’heure actuelle à l’examen du Parlement afin de réformer l’institution du « ruling ».
Paragraphe 5 – La capacité d’autorégulation de l’Administration « autotutela »
Si l’Administration constate qu’un acte effectué par ses soins est illégitime pour une raison quelconque, elle a non seulement la capacité de l’annuler unilatéralement, mais elle a même l’obligation de l’annuler afin de respecter la notion de « pouvoir-devoir » que la loi lui a conféré.
L’ »autotutela peut être initiée soit par le contribuable soit par l’Office qui s’aperçoit avoir émis un acte clairement illégitime.
Donc, un contribuable ayant subi une vérification de la part de l’Administration financière pourra demander, par le biais d’une demande d’ »autotutela », qu’il ne soit émis aucun acte d’imposition clairement illégitime à son encontre. De la même façon un contribuable ayant introduit un recours contre un avis de vérification émis par l’office des impôts peut demander à ces derniers d’annuler l’acte y compris pendant le jugement.
Paragraphe 6 – Le « ravvedimento » ou régularisation de la situation fiscale
Le « ravvedimento » est l’instrument qui peut être utilisé pour réparer une violation d’un texte fiscal ou un comportement qui pourrait être estimé comme tel par l’administration financière. Ainsi le « ravvedimento » est utilisable chaque fois que le contribuable s’aperçoit avoir violé la loi et décide de régulariser spontanément la situation dans les délais prévus par la loi.
Pour avoir recours à cet instrument , il est nécessaire que les infractions n’aient pas encore été contestées et, en tout cas, qu’aucune inspection, vérification, ou tout autre acte administratif de vérification n’ait été déclenché ou formellement communiquée au contribuable concerné ainsi qu’à tout autre assujetti solidairement responsable. Cela signifie que cette régularisation ne peut effectuée que pendant la phase gracieuse d’un contrôle. Le contentieux ne peut pas avoir démarré.
Le champ d’application de cet instrument juridique est très large, car il permet d’assainir la quasi totalité des infractions (omission de paiement, déclaration,…).
Les faits les plus importants du « ravvedimento » sont, en plus de la régularisation, la réduction jusqu’à l’annulation de la sanction administrative appliquée. En outre, dans des cas spécifiques cela supprime les poursuites pénales.
Paragraphe 7 – L’ »acquiescenza »: une forme de transaction
La portée de cet instrument juridique est la même que celle du concordat. En effet, il peut être utilisé pour les infractions dans le cadre des impôts directs et indirects, à l’exclusion des actes n’ayant pour objet que des sanctions.
Les bénéfices de « l’Acquiescenza » sont les même que ceux du concordat, avec, en plus, la réduction de la sanction d’un quart du montant dû.
Naturellement, avant de décider de l’utilisation de l’ »Acquiescenza » plutôt que du Concordat, il convient de mesurer l’intérêt, non seulement en termes de calculs de la réduction du montant de la sanction mais également en fonction de la possibilité concrète d’obtenir un revenu négocié inférieur ou bien d’entreprendre un contentieux.
En effet, « l’Acquiescenza » implique la renonciation du Concordat et arrête la procédure.
Toute possibilité d’appel ou de recours est désormais impossible.
CHAPITRE II – CONTENTIEUX
Le 1er avril 1996 la réforme du contentieux est entrée en vigueur selon les modalités prévues par la loi 545 (sur l’obligation des Commissions) et 546 (sur le déroulement du procès) du 31 décembre 1992.
La résolution des litiges en matière fiscale ne relève ni du juge civil, ni du juge administratif, mais d’un juge « spécial », qui s’occupe exclusivement de controverses fiscales.
Cette solution a été adoptée compte tenu du nombre élevé de litiges fiscaux, et du fait que la dévolution des litiges fiscaux à un juge spécifique est très enraciné dans la tradition.
Division I – La conciliation judiciaire
En de cas contentieux ouvert avec le fisc à la suite d’un recours devant la Commission tributaire provinciale, la conciliation judiciaire permet de le clôturer en évitant le risque et les coûts de la procédure contentieuse.
A travers la conciliation, les parties établissent le montant de l’impôt dû afin de mettre fin au contentieux. Elle peut être utilisée en cas de contentieux devant la Commission tributaire provinciale et, pas au delà de la première audience.
Elle peut avoir lieu en audience ou bien en dehors de l’audience.
Les avantages de la conciliation :
Contentieux : clôturé
Coûts de la procédure : limités
Les sanctions sont limitées au 1/3 du montant dû
La conciliation n’empêche pas le tentative d’accord ni, dans le cas contraire, la poursuite du contentieux.
La conciliation n’a aucun effet sur un éventuel procès pénal qui continue donc par sa voie ordinaire.
En cas de conciliation réussie, la conciliation se conclue par un acte écrit en double exemplaire, contenant :
– la mention de la Commission tributaire devant qui le recours a été présenté
– la mention du bureau du Ministère des Finances du requérant
– la manifestation de la volonté d’obtenir une conciliation, avec l’indication des éléments cités dans la proposition de conciliation et leur motivation
– la liquidation des sommes dues sur la base de la conciliation
– la date, la signature du titulaire du bureau du Ministère des Finances ainsi que celle du requérant.
La conciliation produit son effet au moment où le versement des sommes dues a été fait par le requérant soit en une seule fois, dans un délai de vingt jours à compter de la rédaction du procès verbal ou du décret du Président de la Commission, soit en huit versements trimestriels de valeur identique (ou bien en douze fois si le montant dépasse les 100 millions de lires).
On peut effectuer le paiement auprès de n’importe quelle banque, bureaux de poste ou recette autorisé en utilisant soit le modèle F24 pour les impôts directs et TVA soit le modèle F23 pour les autres impôts indirects.
Division II – Le recours administratif
En vertu de l’article 113 de la Constitution, la loi prévoit des solutions soit de caractère administratif, soit de caractère juridictionnel.
Dans certains cas, le recours administratif doit nécessairement précéder le recours juridictionnel.
Le recours administratif est dit aussi recours hiérarchique car il est adressé à l’autorité directement supérieure à celle qui avait émis l’acte objet du recours.
Il est très important de ne pas adresser le recours à l’organisme chargé de recevoir le paiement. C’est actuellement l’erreur constatée le plus souvent au cours de cette première période d’application du nouveau contentieux. Cette erreur engage la condamnation au paiement du coût du procès de la partie convenue par erreur ainsi que la déchéance des délais de présentation du recours.
La contestation d’un vice de forme sur l’avis de paiement ou le dossier en tant que tel (ex : erreurs matérielles, irrégularités de la notification) est le seul cas où ce type de recours est légitime.
Les droits concernés sont les suivants:
– taxes douanières ;
– droits de timbre ;
– taxes sur les contrats boursiers ;
– taxes sur les spectacles ;
– taxes sur les concessions gouvernementales ;
– taxes sur les concessions communales ;
additionnelles communales sur la consommation de l’énergie électrique ;
additionnelles provinciales sur la consommation de l’énergie électrique ;
loteries ;
impôts régionaux (à exclusion de l’impôt spécial pour le dépôt en décharge des déchets solides) ;
additionnels régionaux sur l’impôt sur la consommation de gaz méthane ;
additionnels régionaux sur l’usage d’eau publique ;
impôt régional sur l’essence pour remorques;
impôt régional sur les concessions des biens du domaine maritime ;
impôt régional sur les concessions pour l’occupation et l’usage du patrimoine indisponible ;
taxe d’habilitation de l’exercice professionnel ;
taxe régionale pour le droit à l’étude universitaire ;
taxes automobiles régionales ;
taxes sur les concessions régionales.
Pour les impôts régionaux qui peuvent être payés soit au niveau central, soit au niveau local, le contentieux pourra être réglé, selon le choix du requérant, soit devant les commissions fiscales locales soit devant le tribunal central.
Dans la pratique, le seul impôt effectivement d ans cette situation est la taxe pour l’occupation des espaces et zones publiques régionales.
La TVA est de la compétence de la juridiction centrale, dans les cas des litiges portant sur les opérations d’importation (art. 70 DPR 633/72).Le recours contre les actes de l’Administration financière, n’est pas suspensif. Le contribuable, toutefois, peut en demander la suspension soit dans le cadre du recours même ou lors d’une demande ultérieure.
L’autorité administrative compétente peut suspendre l’exécution de l’acte par décision motivée et notifiée à la recette responsable du paiement, au demandeur et aux autres responsables concernés.
SECTION I – LE RECOURS HIÉRARCHIQUE
Le recours doit être introduit à la section compétente de la « Direzione Generale Delle Entrate » qui est une sorte de greffe qui reçoit différents type de demandes fiscales, personnellement, ou par lettre recommandée avec accusé de réception, dans un délai de 30 jours de la notification de l’acte, compte tenu de la date de l’expédition en cas d’envoi par lettre recommandée. Dans les mêmes délais et modalités il faut envoyer une copie du recours, sur papier simple, au Bureau du registre et au à la recette des impôts.
Un timbre fiscal de 20 000 lires doit être apposé sur le recours pour qu’il soit valable.
Pour les taxes régionales, qui ne sont pas de la compétence des Commissions fiscales locales, les recours hiérarchiques doivent être présentés au Président de la Giunta Régionale et dans les délais et modalités des lois régionales.
En ce qui concerne les droits de douane, le recours doit être présenté au chef du département des douanes. La décision doit être prononcée dans un délai de 4 mois après la première demande.
La décision de l’autorité est définitive à l’exception des litiges de nature strictement administrative ou formel et n’ayant pas pour objet l’infraction des normes relatives aux taxes et aux impôts susmentionnées (demande de remboursement). En cas de remise en question de l’imposition elle-même, la possibilité d’appel n’est pas supprimée.
SECTION II – LES DEMANDES DE REMBOURSEMENT
Le litige peut concerner non seulement des actes de l’Administration pris à l’encontre du contribuable, mais également des sommes que le contribuable a déclarées et payées, ou encore des prélèvements non dus.
Cette procédure de remboursement est assez fréquente dans la « fiscalité de masse » fondée sur l’exécution volontaire, surtout pour les versements effectués par prudence par le contribuable.
Il s’agit des litiges de remboursement.
La procédure de remboursement débute par une demande de remboursement effectuée par le contribuable auprès du service fiscal compétent dans les délais prévus à chaque loi d’imposition, ou bien en application de l’article 21 al. 2, dans un délai de deux ans suivant le paiement ou la survenance du droit au remboursement.
Cette demande de remboursement devrait théoriquement permettre une économie d’énergie procédurale, en permettant à l’Administration fiscale d’accueillir directement la demande, sans qu’il soit nécessaire d’aller devant le juge.
C’est la raison pour laquelle le recours peut être présenté seulement après un refus exprès du service financier ou même le silence du service financier, dans un délai de 90 jours suivant la présentation de la demande.
Une fois passé ce délai de 90 jours, le contribuable a la possibilité de saisir la Commission d’un recours dans le délai de prescription décennale (article 21 al. 2)
Cette règle est particulièrement opportune en ce qu’elle ne contraint pas le contribuable à émettre un recours chaque fois que l’autorité fiscale oublie de répondre dans le délai de 90 jours qui lui est imparti, ce qui peut être causé par la lenteur de la bureaucratie et ne traduit pas forcément une intention de refuser le remboursement réclamé.
Le recours hiérarchique est un préliminaire mais non une étape préalable indispensable pour tous les cas.
L’inconvénient du recours hiérarchique réside bien évidemment dans le fait que l’organe administratif n’est pas dans une position d’indépendance par rapport au litige. Le contribuable a donc la possibilité chaque fois, avant ou après avoir tenté le recours hiérarchique, de se tourner vers un juge, et en l’occurrence vers la juridiction civile ordinaire, suivant un procès civil.
Division III – Les recours juridictionnels
SECTION I – PRINCIPES GENERAUX
Avant les dernières réformes le procès pénal se déroulait devant les commissions fiscales et/ou l’autorité judiciaire ordinaire (A.G.O.).
Ce sont désormais les commissions fiscales qui connaissent tant des questions de fait que de droit.: C’est à elles que sont adressés tous les litiges concernant les impôts prévus à l’article 1 du DPR 546 de 1992, à savoir :
– impôt sur le revenu des personnes physiques et morales,
– impôt local sur le revenu,
– taxe à la valeur ajoutée (I.V.A.),
– impôt communal sur les plus-values immobilières (INVIM),
– droits d’enregistrement,
– impôt sur les successions et donations,
– droits d’hypothèques,
– impôts sur les assurances.
En revanche, les litiges en matière de TVA à l’importation se voient appliquer les critères prévus en matière de douanes.
Le Décret loi 546 a innové en attribuant également aux commissions fiscales une compétence exclusive en matière d’impôts locaux (tels que l’ICIAP ou l’ICI).
Pour les autres impôts non mentionnés à l’article 1 du Décret (impôts sur les timbres, droits des douanes…), des systèmes de tutelle ont été prévus.
La réforme établie par le décret loi n° 546 a réduit le procès fiscal à deux degrés de juridiction : les commissions provinciales, et les commissions régionales, leurs décisions étant susceptibles d’un pourvoi en cassation.
Les commissions fiscales sont des organes de juridiction dans la mesure elles sont impartiales par rapport aux parties au litige.
Cette exigence d’indépendance a été à l’origine de l’introduction par le Décret loi n° 546, du Conseil supérieur de la justice financière, et d’un système de recrutement des juges compétents en matière de droit fiscal, fondé sur des critères objectifs établis par la loi, tels que leur qualification, titres et ancienneté.
Le procès se déroule pour les deux premières étapes devant la Commission de premier et de deuxième degré. La décision de la Commission de deuxième degré peut être portée alternativement soit devant la Commission Centrale ou si les délais devant cette commission sont épuisés devant la Cour d’Appel. Ces deux derniers organes ne peuvent connaître de la décision de la Commission de deuxième degré en cas de « violation de la loi et pour des questions de fait sauf celle relative à l’estimation et à la mesure des peines pécuniaires ».
La décision de la Commission Centrale peut être cassée par la Cour de Cassation comme celle de la Cour d’Appel. Dans les deux hypothèses, la Cour de Cassation est juge de légitimité.
SECTION II – LES ACTES CONTESTES
La procédure devant les Commissions est introduite par un recours du contribuable, à la suite d’actes adoptés par l’Administration à son encontre et qu’il conteste.
Ces actes sont visés à l’article 19. Il s’agit principalement :
– des avis de vérification,
– des avis de liquidation des impôts directs,
– des avis de sanction.
De tels actes peuvent émaner d’un service du Ministère des Finances, ou bien pour les impôts locaux, des services fiscaux des organismes locaux.
Pour pouvoir exercer un tel recours, il faut qu’un des actes visés à l’article 19 soit intervenu. Les actes « prématurés » sont interdits.
Cela a pour conséquence :
– l’exclusion des actions de « pure vérification préventive », car dans ces cas-là, l’opposition à l’Administration fiscale est encore située sur un plan hypothétique. Il faut une prétention concrète du fisc ou un refus de remboursement pour pouvoir entamer la procédure.
– L’exclusion du recours contre « le procès verbal de constatation ».
En dehors de ces actes de l’administration, le recours devant les commissions fiscales peut également être exercé à la suite d’une demande de remboursement, comme précédemment étudié en section 2 Division 2 de ce même chapitre.
SECTION III – LE DEROULEMENT DU PROCES
Paragraphe 1 – Le procès au premier degré : les Commissions Provinciales
Le destinataire du recours contre un acte contesté est la Commission fiscale provinciale compétente territorialement, à savoir celle sur le territoire de laquelle se trouve l’organe fiscal dont émane l’acte contesté (article 4 al. 2).
La procédure est introduite en deux temps, suivant les modalités prévues au Code de procédure civil : le recours doit tout d’abord être notifié au service fiscal, puis déposé à la Commission (article 21 et 22 du décret loi n° 546).
Dans un délai de 60 jours suivant la notification de l’acte, le recours contre cet acte doit être notifié, c’est à dire présenté personnellement par le contribuable ou adressé par la poste, au bureau fiscal, ou bien à la municipalité pour les impôts locaux (article 20).
Le recours contre un acte n’est recevable que s’il a été notifié, sauf lorsqu’il s’agit de recours contre les vices propres à la notification ou au rôle.
En cas de silence de l’Administration, trois conditions doivent être réunies :
– l’existence d’une demande de remboursement,
– l’existence d’une sommation à exécuter,
– un silence pendant quatre-vingt-dix jours à compter de la sommation.
Dans ce cas, le silence est considéré comme un acte négatif contre lequel un recours dans les soixante jours est admissible.
Pour les droits d’enregistrement, de succession, une sommation à l’Administration n’est pas nécessaire : le silence du fisc pendant quatre-vingt-dix jours à compter de la demande de remboursement constitue en lui-même un refus.
La deuxième étape de l’introduction de cette procédure consiste à déposer le recours au secrétariat de la Commission, par remise ou envoi en R.A.R. (en cas d’envoi postal la date de présentation est la date d’expédition), dans un délai péremptoire de 30 jours suivant la présentation ou l’envoi par la poste de l’acte.
Seul ce dépôt investit la Commission du litige. Le dépôt est dénommé « constitution en justice du requérant ».
Au même moment le requérant doit déposer, en appui de son recours, la copie de l’acte contesté et les documents qu’il entend produire.
Le recours doit contenir les données prévues à l’article 15, soit :
– l’indication de la Commission devant laquelle il est porté,
– l’identité du demandeur, sa résidence et l’élection de son domicile,
– le service du Ministère des Finances ou de l’entité locale contre lequel le recours est diligenté,
– l’indication de l’acte litigieux, objet de la demande,
– les éléments essentiels de l’acte litigieux,
– les motifs,
– l’identité du représentant légal du requérant (sauf dans les cas où le contribuable peut se défendre lui-même),
– la signature du requérant ou son mandataire.
L’absence d’une de ces indications entraîne l’inadmissibilité du recours. Cette règle ne s’applique pas aux motifs en raison de la faculté prévue par la loi de présenter des motifs nouveaux jusque dans les dix jours précédant l’audience.
En règle générale, le nouveau procès fiscal requiert une défense « technique » effectuée par des représentants inscrits dans certaines catégories professionnelles (article 12). En fonction de la nature du litige, seront compétents des avocats, docteurs en commerce, experts-comptables ou ingénieurs.
Par exception, les litiges portant sur des sommes inférieures à 5 millions de lires pourront être défendus par le contribuable lui-même.
Au recours doit être joint une copie de celui-ci sur papier simple que le secrétariat transmet au bureau du fisc.
L’article 23 de la loi N° 546 prévoit que la partie défenderesse (bureau fiscal, entité locale) doit se constituer en justice dans un délai de 60 jours suivant la réception du recours. En pratique cette constitution consiste à déposer un acte de « contre déduction » (contro-deduzioni), avec copie pour la partie requérante, aux termes duquel le défendeur prend position sur les motifs du recours, en s’appuyant sur d’éventuels documents.
Le défaut de constitution de la partie défenderesse n’est sanctionné que par des mesures procédurales : par exemple la Commission n’adressera la convocation à l’audience (article 31), ou notifiera le jugement (article 37) qu’aux parties constituées.
Le nouveau procès fiscal a réglementé « l’examen préliminaire » d’admissibilité du recours, durant lequel le Président de la session effectue une première sélection des recours, déterminant ceux manifestement inadmissibles (article 27), tels que le défaut d’une des mentions obligatoires prévues à l’article 15, non respect des délais…
Suite à la présentation de ses observations par le fisc, ou après un délai de cent vingt jours, en cas de défaut d’envoi de celles-ci, le président de la section à laquelle le recours a été attribué nomme un rapporteur et fixe une date d’audience. . La commission convoquera alors les parties par écrit au moins trente jours avant la date fixée (article 31).
Les parties peuvent consulter les dossiers, déposer des mémoires et documents, jusqu’à dix jours au moins avant l’audience pour les mémoires, et vingt jours pour les documents. Toujours en raison du principe du contradictoire, les mémoires doivent être déposés en original avec une copie et les documents énumérés sur une liste en deux exemplaires.
Dans les mêmes délais, comme mentionné ci-dessus, peuvent être présentés des motifs et des exceptions nouvelles.
Pour éviter que le dépôt des motifs, mémoires et documents soit fait le dernier jour du délai accordé à une partie, empêchant l’autre de répondre, il est prévu que dans un tel cas la Commission, à l’audience, peut à la demande de la partie intéressée, renvoyer l’audience à une date fixe.
Le nouveau procès fiscal prévoit une audience publique seulement si une des parties la réclame, à défaut, le procès se déroule en Chambre du Conseil, en présence uniquement des juges et du greffier.
A l’audience après la présentation de l’affaire faite par le rapporteur le Président autorise la discussion entre les parties. Le contribuable peut être représenté par une personne inscrite dans les registres professionnels énumérés par la loi.
La loi n’a pas de dispositions spéciales concernant la représentation et la défense des intérêts de l’Administration, se limitant à préciser que, sur le plan processuel, celle-ci n’est rien d’autre qu’une partie. Naturellement elle pourra continuer à être représentée par l’Inspecteur.
La discussion terminée, la décision est rendue en général sur le champ sur les seuls éléments fournis par les parties, à moins que la Commission ne désire renvoyer à un délai qui ne peut dépasser trente jours.
Dans sa décision la Commission se prononce également sur le remboursement des frais de procédures. La réforme a en effet introduit la condamnation du succombant au remboursement des frais de procédure (article 15 Loi 546).
La formation de jugement est composée du Président ou du Vice-Président et de deux membres.
Dans le silence de la loi, les décisions sur des questions préliminaires semblent être admises.
Dans trois cas, à part celui du renvoi de la décision à un maximum de trente jours, déjà mentionné au renvoi, l’audience s’achève sans décision :
– lorsque l’une des parties a déposé des mémoires et des documents qui ne permettent pas d’accorder à la partie adverse de répliquer dans les délais,
– lorsque la Commission relève un vice dans l’acte d’imposition qui a donné lieu au recours. Dans un tel cas, elle prononce une suppression, accordant au fisc un délai d’un maximum de trois mois pour renouveler la notification, après lequel l’audience est renouvelée.
– lorsque la Commission décide par ordonnance de procéder à l’instruction de l’affaire.
La décision de la Commission devra comporter l’indication du Collège, l’identité des parties, la date, les motivations, le dispositif, les signatures du Président et du Rapporteur, tous ces éléments sont exigés à peine de nullité.
Les décisions de la Commission sont communiquées par le secrétariat à l’Administration et notifiées (seulement le dispositif) au contribuable dans les dix jours.
La notification, excepté dans le cas de remise en mains propres, est effectuée au domicile indiqué ou élu dans le recours.
Concernant les héritiers qui n’ont pas communiqué leur identité et leur domicile au secrétariat des Commissions, la notification est effectuée dans l’année du décès collectivement et impersonnellement à la résidence ou au domicile élu du défunt.
Paragraphe 2 – L’appel aux Commissions de deuxième degré : Les Commissions Régionales
La décision, partielle ou définitive, peut être portée immédiatement devant les Commissions de deuxième degré.
Le délai d’appel est de 60 jours à compter de la notification de la décision à l’initiative d’une des parties (article 51). En l’absence de notification (dans le silence des parties), l’article 327 du Code de procédure civile s’applique, selon lequel la décision a l’autorité de la chose jugée si elle n’est pas contestée dans l’année suivant son dépôt au greffe.
L’appel est présenté (déposé ou expédié en R.A.R.) en original limité avec une copie sur papier libre dans les soixante jours de la notification (ou de la communication s’il s’agit de l’Administration) au secrétariat de la Commission de deuxième degré.
L’appel doit contenir l’indication de la décision attaquée, une exposition sommaire des faits et des motifs de l’appel. Les motifs doivent nécessairement être contenus dans l’acte d’appel -un appel sans aucun motif ne serait pas recevable- et peuvent en vertu de la loi, être développés en intégralité ultérieurement. Cependant, des demandes nouvelles sur des faits divers de ceux déduits en premier grade ne peuvent pas être présentées.
La copie de l’appel est notifiée ou communiquée aux soins du secrétariat à la partie adverse dans le délai de soixante jours qui peut faire un appel incident, également en original sur papier timbré avec une copie qui sera notifiée à l’appelant principal par le secrétariat.
Le dossier du tribunal détenu par la Commission Provinciale, comportant la décision, le recours introductif, les mémoires, documents communiqués…, est alors transmis à la Commission Régionale.
La procédure d’appel suit les mêmes règles que celle du premier degré, mais en raison du principe dévolutif, elle ne peut dépasser les limites du litige données dans les motifs.
L’intimé devra également se constituer (article 54), mais son défaut de constitution n’est pas sanctionné en dehors des mesures procédurales qui peuvent être prises à son encontre, comme déjà indiquées lors de la procédure du 1er degré.
La procédure d’appel n’a pas pour fonction de remédier à certains vices déterminés, mais constitue bien un nouveau degré de juridiction et porte sur le fond.
En outre, dans le cas où elle relève un vice de constitution dans le contradictoire au premier degré ou une irrégularité dans la formation de la juridiction au premier degré, elle renvoie les parties devant une autre chambre de premier degré de la Commission (ou devant une autre Commission). S’agissant d’une nouvelle question, elle doit évidemment répondre au principe du double degré de juridiction.
En principe, l’Administration fiscale et les entités locales, sont tenues d’exécuter les décisions du juge fiscal, lorsque celles-ci sont définitives. Les différents services fiscaux sont donc tenus de procéder de leur propre initiative au remboursement des sommes provisoirement payées par le contribuable et non dues à la lumière des sentences prononcées.
L’article 70 a néanmoins introduit expressément dans le nouveau procès fiscal le jugement de « ottemperanza », dans lequel l’appelant victorieux peut demander à la Commission d’adopter, à la place du bureau fiscal défaillant, les dispositions nécessaires à l’exécution de la décision.
Paragraphe 3 – Le pourvoi en Cassation
Le nouveau procès fiscal a aboli le degré de juridiction devant la Commission Centrale et la Cour d’Appel, et a réduit les degrés de juridictions qui étaient de quatre à trois.
Le troisième degré de juridiction, conformément aux règles générales applicables à chaque procès, est donc aujourd’hui représenté par la cassation.
En effet, le pourvoi en cassation est admis à l’encontre de la décision rendue par la Commission Régionale (article 62 et suivants)
Ce recours consiste à étudier chaque vice logique et juridique de la décision contestée (violation de la loi, erreur dans la qualification des faits).
La Cour suprême effectue donc seulement un contrôle extérieur sur les erreurs de droit et la qualification des faits.
Paragraphe 4 – L’évocation
L’évocation est un recours direct devant le même juge qui a rendu la décision contestée, et qui peut être utilisé lorsque la décision du juge est viciée par de véritables et propres anomalies dans le jugement des faits.
L’article 64 renvoie à l’article 395 du Code de procédure civile dont les dispositions consentent notamment l’évocation lorsqu’il est établi qu’il y a eu communication de fausses preuves, versements d’actes par la défense à tromper le juge, documents décisifs non versés au procès pour cause de force majeure,
Même la décision passée en force de chose jugée et devenue définitive, peut être remise en cause par l’évocation extraordinaire (article 64 alinéa 2), à condition que les anomalies indiquées ci-dessus soient apparues après que la décision affectée, soit passée en force de chose jugée.
SECTION III – LA PREUVE DANS LE PROCES ET LES POUVOIRS D’INSTRUCTION DES COMMISSIONS
Il est clairement admis par la doctrine et par la jurisprudence que, concernant la preuve, le procès fiscal a une nature inquisitoire.
Cela signifie que le principe de la charge de la preuve n’est pas applicable au procès pénal en ce sens que, pour éclaircir les faits et pouvoir décider sur le fondement d’une demande, la Commission pourra, de manière autonome, faire toute vérification, ordonner la présentation de documents, disposer d’experts, procéder à des auditions des parties, faire des inspections et des descentes sur les lieux, déployant en fait toutes les activités d’instruction nécessaires.
Une telle liberté dans l’instruction des litiges existe dans le procès devant toutes les Commissions, à tous les degrés. Cela résulte expressément de la loi (article 35) pour les Commissions de premier et de deuxième degrés.
Les pouvoirs d’instruction de la Cour d’Appel sont très différents car s’appliquent alors les règles de la procédure civile. Chacune des parties a alors la charge de la preuve de ses propres affirmations. Ainsi, dans le cas d’un acte soumis à une condition suspensive, le bureau qui attaque la décision de deuxième degré qui lui est défavorable devra fournir la preuve que cette condition existe.
La nature inquisitoire du procès devant les Commissions fiscales, l’amplitude des pouvoirs d’instruction des Commissions ne résolvent pas complètement le problème de la charge de la preuve. Celui-ci demeure même s’il reste résiduel.
Il peut s’avérer que la Commission, ayant fait usage de tous ses pouvoirs, les résultats obtenus ne soient pas suffisants pour établir les faits.
Lorsque le juge n’arrive pas à démontrer l’incertitude des faits, il doit décider en toute liberté. L’unique élément sérieux qui puisse conduire à une solution logique et rassurante est l’existence de présomptions en faveur de l’Administration.
De l’existence de telles présomptions nombreuses et existant dans presque tous les textes de loi en vigueur, semblerait dériver la règle qu’en cas d’incertitude objective, la preuve incomberait à l’Administration et que, en l’absence de telles preuves, le litige devrait être décidé dans un sens favorable à l’Administration. La jurisprudence a, pendant longtemps, refusé de suivre ce raisonnement. Néanmoins, dès son arrêt n° 5951 du 15 novembre 1979, la Cour de Cassation a changé sa position et accepté cette interprétation.
SECTION IV – LES RECOURS CONTRE L’ACTE D’APPLICATION DES SANCTIONS
Les sanctions administratives sont fixées à la fin d’un processus administratif qui reste distinct de la fiscalité de l’impôt.
Bien évidemment, l’acte qui inflige la peine doit être soumis à un contrôle juridictionnel, mais si les problèmes concernant les violations des impôts soumis à la juridiction des Commissions ne sont pas trop nombreux, il n’est pas de même pour les autres impôts.
En ce qui concerne les premiers impôts, le pouvoir de juridiction est en général confié aux Commissions par les articles 16, 26 et 29 du D.P.R. 636/1972. Plus précisément les Commissions ont un pouvoir de juridiction général qui comprend non seulement les problèmes relatifs à l’impôt, mais aussi ceux concernant l’applicabilité et la mesure des peines.
Pour les controverses concernant les sanctions applicables, suite aux violations qui ne rentrent pas dans la juridiction exclusive des Commissions, la question est plus délicate.
Pour les questions concernant l’existence de la violation, il s’agit indubitablement de problèmes relevant de l’autorité judiciaire ordinaire, tout ce qui n’a pas par la loi été attribué aux Commissions fiscales relève de l’autorité judiciaire ordinaire, c’est-à-dire les litiges concernant les droits de timbre, les concessions gouvernementales, les impôts sur les spectacles, la publicité, les droits de douane et de fabrication, les impôts des régions, communaux et provinciaux et tous les autres impôts mineurs.
Pour toutes ces questions, la juridiction de l’autorité judiciaire ordinaire est entière, c’est-à-dire qu’elle peut examiner et décider sur toute question afférente à l’existence de l’obligation fiscale, soit en droit, soit en fait, y compris les questions de simple estimation.
Dans le cas de l’action judiciaire ordinaire, le recours hiérarchique est un préliminaire mais non préjudiciel.
Division IV – Recouvrement et poursuites
SECTION I – LE RECOUVREMENT
En cette matière il y a lieu de distinguer entre les impôts assis sur les revenus et ceux qui intéressent la dépense ou le capital.
Paragraphe 1 – Le recouvrement des impôts sur le revenu
L’Italie connaît deux moyens essentiels de recouvrer cette sorte d’impôts, selon qu’ils sont ou non perçus par voie de rôle.
I – LES IMPOTS SUR LE REVENU PERCUS PAR VOIE DE ROLE
En Italie fonctionne un système original. Des percepteurs privés collectent au niveau de la commune les impôts qui ont fait l’objet de l’émission d’un rôle par l’Administration fiscale.
Ces collecteurs privés sont en général des banques ou des institutions de crédit qui sont liés à une commune ou à un syndicat de communes par un contrat de concession dit « d’appalto ».
L’affermage de l’impôt est réalisé au moyen d’une adjudication publique. A égalité de garanties, c’est la personne physique ou morale qui aura proposé d’assumer la fonction avec le taux d’agio le plus faible qui sera nommée adjudicataire. Aux termes de la loi, l’agio ne peut dépasser le taux de 6,72 % et la durée de la concession est de dix ans ; elle est renouvelable sous certaines conditions. Nanti d’une concession par l’Etat, le percepteur communal assume non seulement le recouvrement des impôts d’Etat, mais également celui des impôts locaux. Du fait de l’affermage de l’impôt, joue la règle « perçu ou non perçu » qui signifie que les collecteurs payés ou non par les contribuables, doivent verser à échéance les sommes totales des impôts inscrits au rôle sauf à recourir ensuite contre les contribuables défaillants.
Le rôle est la base même du recouvrement des impôts sur le revenu. Après avoir vérifié sa conformité, l’Administration fiscale l’adresse pour exécution aux communes. Celles-ci assurent sa publication en le déposant à la Mairie et en affichant un avis spécial pendant cinq jours consécutifs dans le prétoire du juge de première instance. La publicité rend exigible le paiement de l’impôt aux dates prescrites.
Par suite de l’unification des rôles, sont rassemblés dans un rôle unique les impôts et taxes de toute sorte assis sur le revenu. L’impôt principal servant de base à l’application de coefficients multiplicateurs, c’est-à-dire que le rôle est bien l’élément majeur du recouvrement de l’impôt sur le revenu.
Les rôles ordinaires qui comprennent deux séries sont transmis annuellement à l’intendant des finances, pour la première série avant le 15 juin, pour la seconde avant le 15 décembre. Il n’y a pratiquement pas de différence entre les deux séries.
Les rôles extraordinaires dont l’émission n’est autorisée par l’intendant des finances que s’il y a un danger de voir perdre la créance fiscale peuvent, de ce fait même, être émis à tout moment.
Les rôles spéciaux intéressent les impôts précédemment cités dont le recouvrement ne se fait en général pas par voie de rôle. Instrument d’exception, ils sont pour cette raison susceptibles d’être émis à tout moment.
Dans certains cas, l’établissement du rôle peut n’être que provisoire, si l’assiette elle-même n’a pas encore un caractère définitif. Il en est ainsi en cas d’instance devant les Commissions administratives de divers degrés.
II – LES IMPOTS SUR LE REVENU NON PERCU PAR VOIE DE ROLE
Il s’agit en l’espèce de l’imposition de revenus intéressant les catégories suivantes :
– les revenus des sociétés,
– les intérêts de la dette publique,
– les traitements et salaires,
– les revenus des étrangers et des italiens non résidents.
1 – Les revenus des sociétés
Cet impôt est recouvré au moyen d’un paiement direct fait au bureau du Trésor de la province dans laquelle la société a son domicile fiscal.
2 – Les intérêts de la dette publique
L’impôt est perçu dans ce cas au moyen d’un prélèvement à la source au moment du paiement.
3 – Les traitements et salariés
C’est l’employeur qui est tenu de payer pour ses salariés l’impôt qu’il prélève au moyen d’une retenue à la source lors du paiement des traitements et salaires.
4 – Les revenus des étrangers et des italiens non résidents
Toute personne qui verse des revenus à des étrangers ou à des italiens non résidents doit prélever l’impôt au moyen d’une retenue à la source.
Tous les autres impôts sur le revenu sont payés en Italie à la suite de l’émission d’un rôle.
Le rôle est définitif, au contraire, lorsque l’assiette l’est, c’est-à-dire lorsque le revenu imposable est celui qui a été déclaré par le contribuable, ou en cas d’imposition d’office pour omission de déclaration.
Selon que l’impôt à payer excède ou non mille lires, le paiement se fait en une ou plusieurs fois. Le retard est sanctionné par une indemnité qui, selon le délai, est de 2 à 6 %. De toute façon le contribuable a la possibilité de protester si l’émission du rôle a été entachée d’une erreur matérielle. Les voies de recours sont celles qui ont été énumérées précédemment.
Paragraphe 2 – Le recouvrement des impôts sur la dépense
L’I.V.A. est versée mensuellement sur déclaration et calculée globalement sur une déclaration annuelle. La différence entre le montant de l’impôt dû en fonction de la déclaration annuelle et le total des sommes versées mensuellement doit être réglée en une seule fois, lors de la remise de la déclaration annuelle.
Les versements peuvent être faits en espèce auprès du bureau de l’I.V.A. par chèque au nom du bureau ou par tous autres titres de crédits bancaires ou postaux dont la couverture est garantie, ainsi que par des « bons d’impôts ».
Si le total des sommes versées mensuellement est supérieur au montant de l’impôt relatif aux opérations imposables, calculé globalement sur la déclaration annuelle, le contribuable a le droit de choisir entre le remboursement de cet excédent de l’impôt (et la déduction sur le montant de la taxe qui sera due l’année suivante).
Si, dans les deux mois qui suivent la date de dépôt de la déclaration annuelle, aucun avis de rectification n’a été notifié au contribuable, le remboursement d’impôt, quelle qu’en soit l’origine, doit être effectué dans les deux mois. En cas de rectification, la partie acceptée par l’Administration est remboursée dans les deux mois qui suivent la notification de la rectification, la partie résiduelle éventuelle, étant remboursée dans les deux mois qui suivent la décision définitive.
Sur les sommes remboursées, on applique les intérêts calculés au taux légal de 5 % pour les douze premiers mois et à 10 % pour la période au-delà des soixante jours suivant la date de remise de la déclaration.
Les modalités de recouvrement des autres impôts sur la dépense ont fait l’objet d’une analyse lors de leur étude à la sous partie II de la deuxième partie.
Paragraphe 3 – Le recouvrement des droits d’enregistrement
Sauf si l’acte n’est pas devenu définitif, la règle est que paiement et enregistrement ont lieux concomitamment. C’est au contribuable d’observer les délais édictés par la loi.
Dans certains cas, l’Administration fiscale peut autoriser des paiements par acomptes. Par ailleurs, l’enregistrement en débet est réservé aux cas habituels où le contribuable connaît des difficultés de paiement.
SECTION II – LES SANCTIONS
*Les procédures de contrôle tendant à vérifier la déclaration (ou à constater son absence) peuvent conduire à déceler des violations de dispositions fiscales.
La majeure partie des obligations et interdictions est assortie de sanctions. Parmi celles-ci, il faut distinguer :
– les sanctions administratives : ce sont en fait les sanctions qui permettent de faire la distinction entre les comportements délictueux ou non. Les sanctions administratives peuvent être soit des peines pécuniaires, soit des surtaxes.
Ces sanctions ont été récemment redéfinies par le décret législatif n. 473 du 18 décembre 1997.
Le système des sanctions administratives a fait l’objet d’une réforme radicale opérée par les décrets législatifs n. 471 et n. 472 du 18 décembre 1997, en application des dispositions prévues par la loi n. 662/96 liée à la loi finance 1997.
Cette réforme est en vigueur depuis le 1er avril 1998 et elle est applicable aux infractions non encore contestées à cette date et à celles pour lesquelles, à la même date, la sanction n’a pas encore été infligée.
Tout d’abord un seul type de sanction administrative pécuniaire a été adopté.
Par conséquent, la distinction entre peines pécuniaires et surtaxes a été abrogée ainsi que les différences de procédure qui en découlaient.
Le montant des sanctions pécuniaires est fixé entre un minimum et un maximum proportionnel à l’impôt auquel se réfère l’infraction.
L’office ou l’entité qui avait appliqué la sanction peut, si le contribuable justifie d’une situation économique difficile, accorder un étalement du paiement de la sanction jusqu’à trente tranches mensuelles. Toutefois, cet étalement est supprimé en cas d’absence de versement d’une mensualité.
Dans ce cas, le contribuable doit payer le montant résiduel dans un délai de trente jours suivant l’échéance de la tranche non payée.
Et
– les sanctions pénales : elles sont liées à la réalisation d’une infraction,
Paragraphe 1 – Les sanctions administratives
Le décret législatif 472/97 prévoit une série de sanctions administratives qualifiées d’accessoires.
Les sanctions administratives accessoires sont énumérées par l’article 21 du décret précité :
– interdictions de l’occupation d’une position dans l’administration ;
– interdictions de la participation aux appels d’offre ;
– interdiction de l’obtention de licences, concessions et autorisations administratives pour l’exercice de l’activité d’entreprise ou d’une activité autonome ;
– suspension de l’exercice de l’activité d’entreprise ou d’une activité autonome.
Ces sanctions sont applicables pour une durée maximale de six mois,
A – Le principe de légalité
Depuis le 1er avril 1998 a été abrogé le principe de l’ »ultrattivita` » pour les sanctions administratives sur la base duquel « les sanctions relatives à des dispositions financières s’appliquent aux infractions effectuées quand ces dernières étaient en vigueur, bien qu’elles aient été abrogées ou modifiées au moment de leur application.
Actuellement, le principe de légalité selon lequel ( nullum crimen nulla poena sine previa lege penali) aucune personne ne peut être assujettie à une sanction sur la base d’une loi en vigueur avant l’infraction commise, est désormais applicable (art. 3 D.lg. 472/97). Ce principe, toutefois, est mitigé par le principe du « favor rei » qui prévoit l’application de la loi la plus favorable au contribuable si l’infraction en question a été sanctionnée dans le temps différemment, à condition que la décision ne soit pas devenue, entre temps définitive.
B – Applicabilité ou non applicabilité de la sanction
L’article 4 du d.LG. 472/97 établit la non applicabilité de la sanction pour celui, qui a commis des faits, en n’étant pas capable de vouloir et d’entendre, donc incapable juridiquement.
En outre, si l’infraction est manifestement due à une erreur de fait, à un cas de force majeure, à une incertitude due à une lacune du texte, à des informations ou modèles de déclaration et de formulaire de paiement erroné (art. 6), la sanction prévue n’est pas applicable :
Les autre cas de non application de la sanction sont les suivants:
– le non paiement de l’impôt de la part du contribuable, du représentant fiscal, pour des raisons exclusivement attribuables aux tiers ( par exemple si une faute du conseil peit être prouvée) ;
– l’ignorance inévitable de la loi financière, à condition de prouver l’impossibilité de détenir cette information.
C – Responsabilité et concours de personnes en responsabilité
La sanction est personnelle (art. 5 du d.lg. 472/970) sur la base du principe pour lequel « des infractions punies par des sanctions administratives sont applicables à chacun des contribuables en tant que responsable de son action ou omission, conscient et volontaire, qu’elle soit frauduleuse ou intentionnelle, si l’action illicite est due à plusieurs assujettis solidaires.
D – Autres dispositions
La réforme du système des sanctions a modifié aussi les normes sur :
– les actions de protection des intérêts fiscaux ;
– la suspension de l’exécution des sanctions.
Paragraphe 2- Sanctions accessoires à des peines pour infractions pénales
L’interdiction d’exercer une fonction publique, une profession ou un art, l’incapacité d’avoir des fonctions de direction dans des entreprises et des bureaux, la radiation du registre national des entrepreneurs et des listes des fournisseurs de l’administration publique sont des peines accessoires seulement à la réclusion.
Les autres peines accessoires découlent soit de la condamnation à une amende supérieure à un million de lires, soit à l’emprisonnement (pour délit ou contravention). La condamnation pour une contravention (encore possible dans les cas où la contravention peut être punie alternativement par l’emprisonnement ou une amende) ou à une amende inférieure à un million de lires ne comporte pas par contre l’application de sanctions accessoires.
Les sanctions accessoires à la réclusion sont prévues par le 1er alinéa de l’article 57 du décret N° 600 de 1973 et sont les mêmes que celles du dernier alinéa de l’article 50 de la loi sur l’I.V.A
Ces sanctions s’appliquent pour une période fixe de trois ans, à toute condamnation à la réclusion en matière d’impôts directs et d’I.V.A.
Les sanctions accessoires aux amendes supérieures à un million de lires et à l’emprisonnement sus-mentionnées, ne sont pas applicables en matière d’I.V.A. où, en outre, il n’existe pas de délits punis seulement d’une amende.
Pour les impôts directs la radiation du registre national des entrepreneurs et des fournisseurs de l’administration est d’une durée de deux ans.
La suspension de l’exercice d’une profession peut aller de un mois à un an.
Celle des charges conférées par l’autorité judiciaire et de fonctions honoraires peut s’élever à 5 ans.
Toujours parmi ces sanctions accessoires, existe l’exclusion de la bourse pour une période de six mois à deux ans pour les agents de change et les commissionnaires en Bourse.
Paragraphe 3 – Sanctions accessoires à des peines pécuniaires
Il doit s’agir d’amendes supérieures à 10.000.000 de lires. Les peines accessoires sont :
– la suspension du registre national des entrepreneurs et des fournisseurs de l’administration pour un an, l’incompatibilité de faire partie des commissions fiscales, de faire partie d’organes d’administration et de contrôle des personnes morales pour un an.
– l’interdiction de bénéficier de contributions ou d’autres avantages de l’Etat ou d’autres personnes de droit public prévus à titre d’encouragement pour les opérations qui ont pu augmenter les revenus de terrains non déclarés selon les modes et les délais légaux (dans ce cas la condamnation peut aller de 30.000 à 300.000 lires).
Parmi les sanctions accessoires figurent la fermeture d’un négoce ou commerce, la dissolution des organes administratifs de l’Institut de crédit, la révocation de l’autorisation de crédit, la mise en faillite.
La fermeture d’un négoce ou commerce ou d’un établissement industriel de trois jours à un mois peut être commuée par décret dans les cas prévus pour chaque impôt. Actuellement cette sanction est prévue seulement pour les violations concernant l’impôt sur les spectacles.
Paragraphe 4 – La mise en faillite fiscale
Elle est réglementée par l’article 97 du Décret N° 602 de 1973 qui prévoit, en cas de défaut de paiement une peine pécuniaire de 50.000 ou 300.000 lires à condition que le montant de l’impôt non payé dépasse un demi million de lires. Si le défaut de paiement provient d’une entreprise industrielle ou commerciale, outre la peine pécuniaire, l’Administration fiscale peut prononcer la mise en faillite. La mise en faillite est conditionnée non à l’état d’insolvabilité du débiteur mais au défaut de paiement d’impôt d’au moins un demi million de lires ; cette mise en faillite est une sanction, comme l’a affirmé la Cour Constitutionnelle (décision N° 114 du 18 juin 1970).
L’Administration fiscale peut également intervenir dans la faillite ordinaire (décision de la Cour de Cassation, Chambres réunies du 25 janvier 1957).
Paragraphe 5 – Les sanctions pénales
a – l’amende, comprise entre un maximum et un minimum, susceptible d’être triplée si la situation de fortune du contribuable le justifie, est la sanction pénale la moins importante ; elle sanctionne les contraventions,
b – la détention est une peine qui peut être complémentaire ou au contraire se substituer à l’amende ; elle a trait elle aussi aux contraventions,
c – la « multa » est une sanction pénale pécuniaire qui frappe les contribuables qui ont commis des délits,
d – l’emprisonnement est une peine complémentaire ou alternative qui frappe les contribuables qui ont commis des délits.
Celui qui, au cours d’une année civile, obtient le remboursement injustifié pour un montant supérieur à cinquante millions de lires est puni d’une peine d’emprisonnement de un à cinq ans et d’une amende qui peut s’élever de la moitié jusqu’au double du remboursement obtenu, sauf si cet acte constitue un délit plus grave.
DEPOT LEGAL FEVRIER 1991
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