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Article publié dans la Revue « Fiscalité Européenne et Droit International des Affaires » N° 162
(Année 2010)
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Nous limiterons cet article à une étude des impositions les plus importantes des personnes physiques en Italie. Certaines taxes et autres impôts seront donc ici seulement évoqués. Par exemple, un impôt régional frappe les contribuables qui exercent une activité industrielle, commerciale ou libérale et les salariés et travailleurs indépendants sont soumis aux contributions sociales selon un système complexe que nous ne détaillerons pas plus avant.
Précisons également qu’en Italie, l’imposition sur la fortune n’existe pas. En revanche, au titre des impôts sur le capital, un impôt municipal sur les propriétés immobilières est dû pour toute possession de biens immobiliers situés en Italie.
Ce sujet propose donc une description générale de la fiscalité des particuliers en Italie. Ce premier article n’a qu’un but descriptif et fera l’objet d’analyses plus précises par la suite. Nous traiterons notamment le volet conventionnel des impositions ultérieurement.
Ainsi, après une étude de l’impôt sur le revenu, nous présenterons quelques aspects internationaux de l’imposition sur le revenu des particuliers en Italie, pour enfin traiter des impôts sur les successions et les donations.
L’IMPOT SUR LE REVENU
Les personnes physiques sont assujetties à l’impôt sur le revenu, appelé l’imposta sul reddito – IRPEF ou IRE.
Le revenu imposable soumis à l’IRPEF est un revenu global effectivement perçu au cours de l’année civile. Il est constitué par la somme des revenus et des déficits nets catégoriels, sur laquelle s’imputent les charges générales pour obtenir un revenu net global.
En Italie, la majorité des revenus fait l’objet d’une retenue à la source au titre de l’impôt qui dans certains cas peut être libératoire.
Nous aborderons ici la notion d’assujettis, le revenu imposable, les différents revenus des personnes physiques en Italie avec les revenus salariaux et assimilés, les revenus professionnels, industriels et commerciaux, les revenus du patrimoine, les plus-values, les déductions et crédits d’impôt et encore, un bref aperçu du fonctionnement de l’administration fiscale italienne.
LES ASSUJETTIS
Sont assujetties à l’impôt sur le revenu italien, les personnes physiques résidant sur le territoire italien – on parle d’obligation fiscale illimitée, ainsi que les personnes physiques qui n’y résident pas, pour l’ensemble de leurs revenus de source italienne – on parle alors d’obligation fiscale limitée.
Reste alors d’une part à définir la notion de résidence fiscale et d’autre part, à aborder la particularité de l’imposition des époux.
1 – Définition de la Résidence
Sont considérées comme résidentes, les personnes :
– qui, pour la majeure partie de la période d’imposition, sont inscrites sur les registres de la population résidente ;
– qui ont sur le territoire de l’Etat leur domicile ou leur résidence aux termes du Code Civil Italien.
Plus précisément, le Code Civil Italien définit le domicile comme étant le lieu où la personne a sa demeure habituelle, le siège principal de ses affaires et intérêts. A contrario, la résidence est le lieu où la personne a uniquement sa demeure habituelle.
En pratique, ces deux notions de droit civil que sont le domicile (centre des intérêts économiques comme familiaux) et la résidence (lieu d’habitation) sont prises en considération sur le plan fiscal pour définir le lieu de l’assujettissement.
A ce titre, un dispositif visant à dissuader l’évasion fiscale a été mis en place par le gouvernement. Les contribuables italiens qui déclarent résider dans un Etat considéré comme un paradis fiscal, sont présumés résider également en Italie. Pour information, est considéré comme un paradis fiscal tout Etat dont le nom figure sur une liste établie et publiée par le Ministère des Finances.
Il s’agit ici bien entendu d’une présomption simple, contre laquelle le contribuable peut donc apporter la preuve contraire.
Dans le même sens, l’Italie considère qu’à défaut de Convention fiscale internationale ou bilatérale, un contribuable ayant deux nationalités sera toujours considéré comme résident italien et donc assujetti en tant que tel.
2 – Imposition des époux
Il faut savoir par ailleurs qu’il existe une imposition séparée des époux. En effet, chaque époux est imposé individuellement sur ses revenus provenant de sa propre activité. Ce revenu est ensuite majoré par la moitié des revenus gagnés par les enfants mineurs du couple ainsi que par la moitié des revenus générés par le patrimoine détenu en commun en fonction du régime matrimonial. L’imposition séparée des époux implique la répartition entre eux deux de certaines catégories de revenus et de charges déductibles.
Précisons également que les époux peuvent constituer un « fondo patrimoniale », c’est-à-dire, un actif spécialement constitué pour couvrir les dépenses du ménage. Ces revenus seront alors affectés eux aussi par parts égales à chacun des époux.
Quant aux revenus des sociétés de personnes situées en Italie, ils sont attribués aux associés de la société, en proportion de leurs droits aux bénéfices, mêmes si ceux-ci ne sont pas appréhendés par l’associé.
De plus, les associés personnes physiques peuvent opter pour une imposition des revenus de la société de personne à un taux de 27%. Nous vous rappelons que ce taux de 27% est identique à l’impôt sur les sociétés. Dans cette hypothèse, en cas de distribution, le revenu distribué est imposé selon le barème progressif de droit commun et le prélèvement initial de 27% est traité comme un crédit d’impôt (Cf. partie « LES TAUX », « 1 – Les revenus et plus-values » du présent article).
Enfin, sous certaines conditions, notons également que les sociétés à responsabilité limitée, lorsqu’elles sont possédées par moins de 10 personnes physiques, ainsi que les coopératives lorsqu’elles sont détenues par moins de 20 personnes physiques, peuvent opter pour un régime de transparence fiscale. Dans ce cas, les revenus seront fiscalement attribués à chaque associé.
LE REVENU IMPOSABLE
Nous allons distinguer et surtout examiner dans cette sous-partie les catégories de revenus soumis à l’impôt et ceux exonérés d’impôt.
1 – Généralités
Le fait générateur de l’impôt sur le revenu des personnes physiques est la possession de revenus, qu’il s’agisse de revenus du travail ou du capital. L’impôt est dû par année civile. L’imputation des revenus à la période d’imposition est déterminée par les règles relatives aux différentes sources de revenus.
En pratique, l’impôt s’applique sur le revenu global net. De ce fait, des déductions sont prévues sur le revenu global brut, ainsi que des déductions de l’impôt brut en fonction de la situation familiale du contribuable et de la nature de certaines charges fiscales payées pour soi même ou pour les autres membres de la famille à charge.
Les revenus et les pertes concourant à la formation du revenu global sont déterminés distinctement pour chaque catégorie, en fonction du résultat total net de toutes les sources entrant dans la même catégorie.
Concrètement, le revenu global est constitué par :
a) L’ensemble des revenus de sources italienne et étrangère si l’assujetti est considéré comme résident, ou uniquement les revenus de source italienne, si l’assujetti n’est pas considéré comme résident.
Les résidents ne sont imposés sur leur revenu mondial que si ce dernier entre dans l’une des cinq catégories suivantes :
– revenus fonciers,
– revenus du patrimoine,
– revenus salariaux et assimilés,
– revenus professionnels,
– revenus industriels et commerciaux,
– revenus divers comprenant les plus-values.
b) Les revenus d’autres personnes dont l’assujetti a la libre disposition. On peut citer, par exemple, les revenus des biens des enfants mineurs dont les parents ont l’usufruit légal.
c) Les revenus imputés à l’assujetti en conséquence de biens familiaux à l’exception des cas d’imposition séparée.
d) Les revenus tirés de participations dans des exploitations familiales.
e) Les revenus tirés de participations dans des sociétés de personnes.
Le revenu imposable total est calculé par la somme du revenu net de chaque catégorie. Seules les pertes provenant d’une activité professionnelle peuvent être déduites du revenu imposable total. En revanche, sont exclus du calcul déterminant le revenu imposable total, les revenus exonérés et les revenus soumis à une retenue à la source libératoire.
Précisons également que les gains de capitaux sur les cessions d’actions et autres valeurs mobilières ainsi que sur les cessions de créances, peuvent être soumis à une taxe de substitution qui remplace l’impôt sur le revenu.
En outre, les indemnités perçues à l’issue d’un contrat de travail ainsi que les plus-values résultant de la cession d’une entreprise individuelle peuvent, sur option, ne pas être incluses dans l’imposition générale du contribuable. Cette imposition distincte combine des déductions pour années d’activité ainsi qu’un taux moyen d’imposition qui lui aussi intègre la durée d’activité.
Enfin, il est nécessaire d’inclure dans chaque catégorie, les revenus résultant de faits, actes ou activités qualifiés d’illicites, civilement, pénalement ou administrativement, comme les intérêts usuraires, les revenus de la cession de biens sans licence ou encore les revenus tirés de l’exercice illégal ou abusif d’une profession.
2 – Les revenus exonérés
Certains revenus touchés par des résidents ne sont pas soumis à l’impôt et donc exonérés. Parmi les plus importants, nous citerons :
– certaines contributions ou primes relatives à une relation de travail, que nous verrons ci-dessous, dans la partie « LES REVENUS SALARIAUX ET ASSIMILES », « 1 – Le salaire » ;
– quelques avantages en nature liés à une relation de travail, que nous aborderons ci-après, dans la partie « LES REVENUS SALARIAUX ET ASSIMILES », « 2 – Les avantages en nature » ;
– quelques plus-values sur la propriété immobilière, que nous traiterons ci-après, dans la partie « LES PLUS-VALUES », « 2 – Les plus-values immobilières ».
LES REVENUS SALARIAUX ET ASSIMILES
Les revenus salariaux et assimilés sont composés des salaires, des avantages en nature, des pensions et retraites, ainsi que des rémunérations des administrateurs.
1 – Le salaire
On entend par revenus salariaux, l’ensemble des contreparties dont a bénéficié un salarié de par son contrat de travail. La notion inclue les rémunérations en nature ou en espèce, ainsi que les gratifications reçues pendant l’année fiscale en contrepartie d’un emploi salarié.
Tous les remboursements faits par l’employeur à son employé sont imposables, à l’exception et dans certaines limites, des frais de voyage et de déplacement.
En principe, il faut savoir qu’aucune déduction ne peut être pratiquée par le salarié au titre de cette catégorie de revenus.
La notion de revenu salarial imposable est donc très large. Notons cependant qu’elle ne comprend pas, dans certaines limites, les contributions sociales payées par les employeurs et les salariés ainsi que les versements pour assistance médicale dépendant du contrat de travail ou d’un accord.
2 – Les avantages en nature
En principe, les avantages en nature sont imposables pour le salarié, si leur montant excède, durant la période imposable, 258,23 euros. Les avantages en nature incluent ceux perçus par les membres de la famille du salarié. Par ailleurs, le simple fait que cet avantage puisse être réclamé à un tiers ne le fait pas échapper à l’impôt.
En règle générale, les avantages en nature sont considérés comme un revenu égal à la valeur marchande de l’avantage.
Il existe cependant des exceptions :
– la mise à disposition d’une voiture ou d’une moto est égale à 50% d’un montant déterminé sur la base d’un barème et ce pour un usage de 15.000 km par an ;
– lorsqu’un employé bénéficie d’un prêt à un taux privilégié accordé par l’employeur ou par un tiers sur la base d’un accord avec l’employeur, l’avantage en nature correspondant est imposé sur une base égale à 50% de la différence entre le taux d’intérêt légal et le taux accordé au salarié.
Certains avantages en nature, en revanche, ne sont pas compris dans le revenu imposable du salarié :
a) les frais de cantine ou service équivalent dans la limite d’un plafond journalier ;
b) les frais de déplacement entre le domicile et le lieu de travail même si le service est fourni par un tiers ;
c) les services sociaux, éducatifs, médicaux, religieux ou de détente fournis par l’employeur au bénéfice de tous ses employés ;
d) les actions offertes par l’employeur à tous les salariés dans la limite de 2.065,83 euros, et à la condition qu’elles ne soient pas cédées à l’employeur ou à un tiers dans les trois ans. Dans le cadre d’un groupe de sociétés, les actions remises peuvent concerner n’importe quelle société du groupe, qu’elle soit résidente en Italie ou non résidente ;
e) dans le cas d’actions distribuées aux salariés avant le 25 juin 2008, la différence entre la valeur des actions au jour de la distribution et le prix payé par le salarié, à condition que le prix payé par le salarié soit au moins égal au prix du marché à la date à laquelle les actions ont été offertes, et soumis aux conditions suivantes :
– l’option ne doit pas être exercée avant qu’une période de 3 années ne se soit écoulée depuis l’offre ;
– le salarié doit garder pendant au moins 5 ans les actions ;
– au moment de l’exercice, les actions doivent être listées sur un marché réglementé. L’exonération ne s’applique pas si les actions détenues par le salarié représentent plus de 10% des droits de vote ou de capital de la société d’émission. L’exonération s’applique aussi aux actions émises par des sociétés membres d’un même groupe.
3 – Les pensions et retraites
Les pensions sont généralement taxées de la même manière que les revenus salariaux, que nous venons de voir ci-dessus.
Notons néanmoins que les versements périodiques servis par des assurances privées constituées à partir de 2007 sont imposés de manière distincte à un taux unique de 15% du versement brut. Au-delà de la quinzième année de participation du contribuable à ces plans d’épargne, ce taux est réduit de 0,3% par an, jusqu’à atteindre un taux minimum de 9%.
4 – Les rémunérations d’administrateurs
Les rémunérations versées aux membres des conseils d’administration et des conseils de surveillance de sociétés sont en général ici aussi imposées comme les revenus salariaux.
Elles peuvent néanmoins être taxées en tant que revenus professionnels, si ces fonctions s’inscrivent dans la pratique professionnelle du contribuable.
LES REVENUS PROFESSIONNELS, INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX
Les revenus professionnels sont ceux qui proviennent de l’exercice habituel d’une activité indépendante, autre qu’une activité industrielle et commerciale. Par exemple, ceux tirés d’une activité artistique ou libérale.
Le revenu imposable de ces activités résulte de la différence entre d’une part, les honoraires et rémunérations reçus et d’autre part, les dépenses payées pour réaliser le chiffre d’affaires. Ces dépenses comprennent notamment les frais d’hôtel, de restaurant et de représentation, dans la limite de 2% des recettes encaissées pendant l’année fiscale.
De même, les amortissements des immobilisations utilisées dans le cadre de l’activité professionnelle sont déductibles. Nous vous précisons qu’en ce qui concerne l’amortissement des véhicules automobiles, celui-ci est limité à 50% de leur valeur s’ils ne sont pas utilisés exclusivement pour l’exercice de la profession.
Les revenus professionnels sont en principe taxés au taux progressif de l’impôt sur le revenu. Néanmoins, les contribuables ont la possibilité d’isoler ces revenus pour qu’ils soient taxés comme les sociétés au taux de 27%. Dans cette hypothèse, lorsque le revenu sera appréhendé par le contribuable, il sera taxé au taux progressif et le prélèvement de 27% sera considéré comme un crédit d’impôt.
Il existe aussi un régime spécial pour les particuliers qui créent une entreprise individuelle. En effet, sous certaines conditions, ils peuvent être soumis à un taux unique de 10%. Ce régime privilégié est applicable pour les trois premières années d’exploitation et suppose que les recettes du contribuable n’excèdent pas 30.987,83 euros pour les activités de service et 61.974,83 euros pour les autres activités.
Par ailleurs, les pertes résultant de telles activités sont déductibles du revenu global de la même année. Le report des pertes n’est pas autorisé.
Ce mécanisme ne concerne que les petites entreprises qui réalisent un chiffre d’affaires inférieur à 18.5924,48 euros pour les services et 51.6456,90 euros dans les autres cas.
Pour les activités ne rentrant pas dans ces limites, les pertes ne peuvent s’imputer que sur les revenus de même catégorie. Elles sont alors reportables pendant cinq ans.
Les pertes réalisées durant les trois premières années d’une activité sont reportables indéfiniment.
Nous vous précisons enfin qu’en ce qui concerne les revenus industriels et commerciaux, des règles globalement similaires à celles applicables aux revenus professionnels sont prévues.
LES REVENUS DU PATRIMOINE
Les revenus du patrimoine se décomposent principalement en dividendes, intérêts et redevances.
1 – Les dividendes
Les dividendes perçus par les particuliers contrôlant une entreprise ne sont imposés à l’impôt progressif sur le revenu que sur 49,72% du dividende perçu.
De même, les particuliers qui disposent d’une participation substantielle dans une société bénéficient de ce même avantage. Par participation substantielle, on entend une participation de plus de 2% des droits de vote ou plus de 5% du capital d’une société cotée. Pour les autres sociétés, la participation substantielle s’entend d’une participation de plus de 20% des droits de vote ou de plus de 25% du capital.
Dans les autre cas, les dividendes sont soumis à une retenue à la source libératoire de 12%. Aucune dépense déductible n’est prise en compte pour le calcul de la base imposable des dividendes.
2 – Les intérêts
Les intérêts sont soumis à une retenue à la source de 12,5% qui vient en déduction de l’impôt final dû par le contribuable. Néanmoins, dans de très nombreux cas, la retenue à la source pratiquée sur les intérêts est libératoire.
C’est ainsi qu’une retenue à la source libératoire de 27% s’applique sur les comptes courants bancaires et postaux, ainsi que sur les obligations dont la maturité est inferieure à 18 mois et qui ont été émises par des banques ou des sociétés cotées ou non cotées.
De même, une retenue à la source libératoire de 12,5% est pratiquée sur les obligations d’état, les obligations émises par les banques et les sociétés cotées avec une maturité supérieure à 18 mois, ainsi que les obligations émises par des sociétés non cotées et d’une maturité supérieure à 18 mois à la condition que le taux d’intérêt ne dépasse pas une certaine limite.
3 – Les redevances
Les redevances sur les droits d’auteur, les brevets, les marques, le savoir-faire, ainsi que les droits assimilés, sont considérées comme des revenus professionnels, si elles sont perçues par l’auteur ou l’inventeur des droits. Elles seront cependant traitées comme des revenus divers si elles sont perçues par d’autres personnes.
Précisons qu’une déduction fixe de 25% pour charges est autorisée sur le montant brut des redevances, si le bénéficiaire de la redevance en est l’auteur ou l’inventeur. Il en est de même si les actifs générant les redevances ont été acquis dans ce but.
4 – Les revenus fonciers
Par revenus fonciers, on entend les revenus relatifs aux terrains et immeubles bâtis situés sur le territoire italien qui sont ou doivent être enregistrés au cadastre des terrains et des immeubles bâtis urbains.
Les revenus fonciers concourent, indépendamment de leur perception, à la formation du revenu global de ceux qui possèdent les biens immobiliers, un titre de propriété, d’emphytéose, d’usufruit ou autre droit réel, pendant la période d’imposition au cours de laquelle se vérifie la possession.
En règle générale, les revenus fonciers sont établis sur une base cadastrale. On applique un barème de valeurs évaluées et déterminées pour chaque catégorie ou, en ce qui concerne les immeubles destiné à une fin spécifique ou particulière, par une évaluation directe conformément à la loi cadastrale.
Une déduction égale à cette valeur cadastrale est admise si l’immeuble est occupé par son propriétaire.
Dans le cas d’une indivision ou de coexistence de plusieurs droits réels, le revenu foncier est réparti entre les divers titulaires en fonction de leurs droits respectifs. Si la possession du bien immeuble a été transférée, en tout ou partie, au cours de la période d’imposition, le revenu foncier est réparti en fonction de la durée de la possession.
Les revenus fonciers sont divisés en revenus des terrains, en revenus agricoles et en revenus des immeubles bâtis et sont établis sur une base cadastrale.
Une déduction égale à cette valeur cadastrale est admise si l’immeuble est occupé par son propriétaire.
Nous vous précisons que pour les logements loués, la base taxable correspond à la plus élevée des deux valeurs : soit la valeur cadastrale, soit le montant des loyers diminués des dépenses d’entretien dans la limite de 15% du montant brut des loyers.
Une déduction supplémentaire de 30% peut être pratiquée sur les locations de logements dans les grandes villes, si les loyers ont été négociés entre les propriétaires et des associations de locataires.
LES PLUS-VALUES
Nous traiterons dans cette sous-partie des plus-values professionnelles et immobilières, ainsi que des plus-values sur valeurs mobilières.
1 – Les plus-values professionnelles
Les plus-values dégagées dans le cadre d’une activité industrielle ou commerciale, ainsi que dans le cadre d’une activité professionnelle indépendante, sont taxées comme des revenus ordinaires de la catégorie en question.
Quant aux plus-values résultant de la cession d’une activité exercée depuis plus de 5 ans et ce, y compris la cession de fonds de commerce, ces dernières sont imposées séparément.
L’impôt est alors calculé en appliquant au montant reçu, un taux correspondant à la moitié de la moyenne du taux effectif d’imposition du contribuable, calculé sur deux ans, pour l’ensemble de ses revenus imposables.
Si, durant ces deux années, seule une année a donné lieu à imposition, c’est ce revenu qui servira de référence ; mais si sur les deux dernières années le contribuable n’était pas imposable, le taux de référence sera alors celui de la première tranche d’imposition.
2 – Les plus-values immobilières
Lorsqu’elles ne résultent pas d’une activité industrielle commerciale ou professionnelle, les plus-values immobilières dégagées par les particuliers sont taxées comme des revenus divers.
Néanmoins, ces plus-values sont exonérées si le contribuable détient un immeuble depuis plus de 5 ans. Cependant, cette exonération ne s’applique pas à la vente de terrains à bâtir.
D’autre part, dans le cas d’une vente réalisée dans les 5 ans ou portant sur un terrain à bâtir, le contribuable a le choix entre une imposition spécifique au taux de 20% ou l’application du barème ordinaire de l’impôt sur le revenu.
Si la possession du bien vendu résulte d’une donation, le calcul du délai de cinq ans commence au moment où le donateur a acquis la propriété.
Les plus-values résultant de la vente de la résidence principale du contribuable ou d’un membre de sa famille sont exonérées. De même, les plus-values portant sur des biens acquis par succession sont exonérées.
3 – Les plus-values sur valeurs mobilières
Lorsqu’un contribuable vend des titres ou toutes autres valeurs assimilées d’une société ou d’un partnership résidant en Italie et dont il exerce le contrôle effectif, seulement 49,72% de la plus-value est imposable à l’impôt sur le revenu.
Cet abattement suppose :
– que les titres soient détenus depuis plus d’un an par le contribuable ;
– que les titres soient traités comme des titres de participation dans le premier bilan clôturé après leur acquisition ;
– et que dans les trois ans précédant la cession, la société cible ait eu une activité commerciale effective.
Les contribuables qui n’exercent pas le contrôle de la société, objet de la cession, peuvent néanmoins bénéficier de cet abattement si, dans une période de douze mois, ils cèdent plus de 2% des droits de vote ou 5% du capital d’une société cotée en bourse. Dans le cas de sociétés non cotées, les pourcentages sont respectivement portés à 20% ou 25%.
En revanche, si le contribuable ne peut profiter de cet abattement, les plus-values mobilières sont alors imposables à un taux unique de 12,5%.
Cependant, depuis le 25 juin 2008, une exonération totale des plus-values de valeurs mobilières réalisées par des particuliers est accordée sur les participations dans les sociétés, lorsqu’elles remplissent les conditions suivantes :
– la société cible a été créée dans les 7 dernières années ;
– le contribuable détient la participation cédée depuis au moins 3 ans ;
– la plus-value réalisée est réinvestie dans les deux ans de la cession dans une autre société du même secteur, résidente italienne et constituée dans les 3 dernières années.
Le montant de l‘exonération est tout de même limité en fonction des montants investis par la nouvelle société, dans des immobilisations amortissables ou dans des activités de recherche et de développement.
LES DEDUCTIONS ET CREDITS D’IMPOT
Beaucoup de contribuables agissent en tenant compte de l’existence ou non d’une déduction ou d’un crédit d’impôt. Ces deux notions ont un point commun en ce qu’elles diminuent l’impôt à payer à l’Etat. On tient compte du crédit d’impôt après application du barème, c’est-à-dire, après l’application du taux d’imposition. En revanche, la déduction s’applique quant à elle avant l’application du barème. Nous verrons ci-après l’application pratique de ces deux notions en fiscalité italienne.
1 – Les déductions
En règle générale, en cas de séparation ou de divorce des époux, les rentes périodiques versées à l’épouse divorcée ou séparée sont entièrement déductibles, à condition qu’elles ne soient pas expressément versées pour l’entretien et l’éducation des enfants.
De même, les dépenses médicales versées pour des personnes handicapées sont elles aussi déductibles, tout comme les cotisations sociales sont déductibles dans certaines limites.
Enfin, les donations faites à des organisations religieuses, à des organisations non lucratives, à des universités et à des structures reconnues en matière de recherches, sont déductibles dans certaines limites.
2 – Les crédits d’impôt
Nous verrons, dans cette sous-partie, les crédits personnels, les crédits d’impôt sur les salaires, pensions et revenus assimilés, ainsi que les crédits d’impôts accordés en fonction des différentes dépenses du contribuable.
2.1 – Les crédits personnels
Au 1er janvier 2005, le système d’abattement personnel a été abrogé et le système de crédit d’impôt a été rétabli. Depuis ce nouveau régime, les montants exposés et récapitulés dans les tableaux ci-après, peuvent être déduits de l’impôt.
– Pour une épouse non séparée juridiquement ou de fait :
|
Revenus (en euros) |
Déduction (en euros) |
| Jusqu’à 15.000 | 800 – 110 x revenu total/15.000 |
| De 15.001 à 40.000 | 690 |
| De 40.001 à 80.000 | 690 x (80.000 – revenu total)/40.000 |
Les déductions sont augmentées pour les contribuables dont le revenu imposable est compris entre 29.000 euros et 35.200 euros :
|
Revenus (en euros) |
Augmentation (en euros) |
| De 29.000 à 29.200 |
10 |
| De 29.201 à 34.700 |
20 |
| De 34.701 à 35.000 |
30 |
| De 35.001 à 35.100 |
20 |
| De 35.101 à 35.200 |
10 |
– Pour chaque enfant : 800 euros (900 euros pour les enfants de moins de 3 ans) augmentés de 220 euros pour les enfants reconnus handicapés. Dans le cas d’une fratrie de plus de trois enfants, le montant est augmenté de 200 euros pour chaque enfant après le premier. L’allocation réelle est obtenue en multipliant le montant suscité par la formule suivante : (95.000 – revenu total)/95.000. Le montant de 95.000 est augmenté de 15.000 pour chaque enfant après le premier.
– Pour chaque personne à charge : 750 euros x (80.000 – revenu total)/80.000.
Ces crédits s’appliquent seulement à la condition que les enfants et autres personnes à charge n’aient pas un revenu annuel excédant 2.840,51 euros avant les retenues.
On accorde aussi une allocation supplémentaire de 1.200 euros sous la forme de crédit d’impôt, aux parents ayant au moins quatre enfants à charge. La moitié de l’allocation sera accordée à chaque parent.
2.2 – Le crédit d’impôt sur les salaires, pensions et revenus assimilés
Le montant de ce crédit dépend du montant global des revenus du contribuable.
Il n’est possible que pour les revenus ne dépassant pas 55.000 euros. Le montant maximum de ce crédit est de 1.840 euros pour les revenus salariaux, et 1.725 euros pour les revenus de pensions.
Un crédit d’impôt est aussi disponible sur les revenus d’indépendants et les revenus divers. On ne peut pas accorder un tel crédit concurremment avec le crédit sur les salaires.
Le crédit est de 1.104 euros pour un revenu maximum de 4.800 euros. Pour un revenu entre 4.801 et 55.000 euros, le crédit est calculé par la formule suivante :
1.104 X [(55.000 – revenu total)/50.200]
2.3 – Les crédits d’impôt correspondant à certaines dépenses
De nombreux crédits sont accordés en fonction des différentes dépenses du contribuable. Parmi les plus importantes, est accordé un crédit égal à 19 % de certaines dépenses personnelles, y compris :
– les dépenses de chirurgie, spécialistes médicaux et prothésistes dentaires pour un montant excédant 129,11 euros;
– les intérêts payés sur les prêts hypothécaires sur les logements occupés par les propriétaires, jusqu’à un crédit maximal de 4.000 euros ;
– les dépenses relevant de la vie privée et primes d’assurance maladie, jusqu’à un crédit maximal de 1.291,14 euros;
– les sommes dépensées pour la location du logement principal, jusqu’à un crédit maximal de 495,80 euros ou 247,90 euros, selon le revenu imposable total du contribuable. Dans tous les cas, on permet le crédit si le revenu imposable total n’excède pas 30.987,41 euros ;
– les dépenses pour l’enseignement secondaire et universitaire, n’excédant pas la somme des frais de scolarité publique ;
– les sommes versées à un intermédiaire immobilier, jusqu’à un crédit maximal de 1.000 euros.
Dans le même sens, on accorde un crédit d’impôt pour certaines dépenses engagées pour la rénovation du logement du contribuable. Ce crédit correspond à 36 % des dépenses effectuées dans une limite de 36.000 euros par résidence. Le crédit doit être étalé sur une période de 5 ou 10 ans.
LES TAUX
Les taux évoluant dans le temps, nous allons exposer ici quelques chiffres et taux applicables actuellement en Italie pour le calcul de l’imposition sur le revenu.
1 – Les revenus et plus-values
L’impôt sur le revenu suit un barème progressif selon le montant des revenus de l’assujetti.
Les taux sont fixés depuis 2005 comme suit :
|
Revenu taxable (en euros) |
Taux (en %) |
| Jusqu’à 15.000 |
23 |
| De 15. 001 à 28.000 |
27 |
| De 28.001 à 55.000 |
38 |
| De 55.001 à 75.000 |
41 |
| Plus de 75.001 |
43 |
Ces taux sont augmentés par ailleurs d’une surtaxe régionale variant entre 0.9 et 1.4 % selon la région. Ils peuvent aussi être augmentés d’une surtaxe locale variant entre 0 et 0,8 %, selon la municipalité.
2 – Les retenues à la source
Comme la plupart des pays pratiquant la taxation des revenus, l’Italie soumet certaines catégories de revenus à des retenues d’impôt à la source. C’est ainsi que :
a) Les rémunérations résultant d’un emploi salarié sont soumises à une retenue à la source qui est déduite de l’impôt final dû par le contribuable.
Cette retenue est calculée en fonction du barème d’imposition applicable à la date du paiement de la rémunération.
b) Les honoraires versés par les sociétés et les professionnels sont soumis à une retenue à la source de 20%.
c)Les intérêts sont soumis à une retenue à la source de 12,5%.
d) Une retenue à la source de 27% s’applique sur les intérêts sur comptes courants des banques et bureaux de poste ; et sur les intérêts des obligations, issus des banques et sociétés cotées et non cotées, avec une maturité de moins de 18 mois.
e) Une retenue à la source libératoire de 12,5 % s’applique sur :
– les intérêts sur des obligations d’État ;
– les intérêts des obligations issus des banques et des sociétés cotées d’une maturité d’au moins 18 mois. Dans ce cas, la retenue à la source est remplacée par un impôt de même taux ;
– Les intérêts des obligations issus de sociétés non cotées d’une maturité d’au moins 18 mois, à condition qu’à la date d’émission, le taux d’intérêt n’est pas supérieur à 200 % du taux d’escompte officiel si les obligations sont admises sur un marché réglementé de l’Union Européenne, ou à 166 % du taux d’escompte officiel dans les autres cas.
LES MODALITES D’IMPOSITION
Tout contribuable doit annuellement évaluer et déclarer ses revenus auprès de l’administration fiscale.
1 – Les déclarations de revenus et évaluation
Tout contribuable doit déclarer annuellement ses revenus, entre le 1er mai et le 31 juillet de l’année suivant l’année fiscale, même s’ils ne donnent pas lieu à perception d’impôt. Un délai supplémentaire est accordé si le contribuable fait sa déclaration sur internet.
Il existe à ce jour, deux types de déclaration d’impôt sur le revenu : une déclaration simplifiée concernant les titulaires de salaires, de pensions, de revenus immobiliers ayant des charges déductibles, l’imprimé 730 et une déclaration normale unifiée concernant les personnes physiques titulaires d’autres revenus que ceux rappelés ci-avant et tenus au respect d’obligations comptables, l’imprimé UNICO.
La déclaration doit comprendre les indications des éléments d’actif et de passif nécessaires pour la détermination des montants imposables. Les revenus pour lesquels manquent ces indications sont considérés comme non déclarés.
L’Italie applique en principe un système d’auto-évaluation qui offre aux redevables davantage de contrôle et de responsabilité. L’administration a cependant le droit de taxer d’office les redevables qui n’ont pas rempli la déclaration d’imposition ou dont la déclaration de revenu n’a pas été établie conformément à la loi. Les autorités fiscales pourront alors évaluer unilatéralement le revenu sur la base d’informations qu’elles détiennent. Précisons tout de même que les redevables auront bien entendu la possibilité de discuter cette évaluation.
Par ailleurs, la déclaration doit comprendre, outre les revenus propres du contribuable, ceux des enfants à sa charge ainsi que les revenus imposés séparément.
Il faut savoir que certaines personnes peuvent être exemptes de déclaration sous certaines conditions, que nous ne détaillerons pas dans cet article.
2 – Le paiement de l’impôt
Une fois le montant de l’imposition calculé, les contribuables ont l’obligation de verser deux paiements anticipés de l’impôt sur le revenu pendant l’année fiscale. Le solde de l’impôt dû, basé sur les résultats inscrits dans la déclaration de revenu annuelle, doit être payé avant le 16 juin de l’année suivante. Tout excès d’impôt est remboursable.
En cas d’incertitude quant à l’interprétation de ces provisions d’impôts, un redevable peut obtenir une décision individuelle en rédigeant une requête aux autorités fiscales. Les autorités fiscales doivent produire une réponse écrite et justifiée dans les 120 jours. Une réponse engage les autorités uniquement dans le cas présenté et dans le respect du redevable demandeur. Si aucune réponse n’est donnée dans les 120 jours, les autorités fiscales sont présumées être en accord avec l’interprétation ou le traitement proposé par le redevable demandeur et aucune pénalité n’est applicable.
LES ASPECTS INTERNATIONAUX DE L’IMPOSITION SUR LE REVENU
Nous étudierons brièvement dans cette partie certains aspects internationaux rattachés à l’imposition sur le revenu des particuliers en Italie. Nous verrons sur un plan purement interne les problématiques spécifiques concernant les résidents, les expatriés et les non résidents. Nous vous précisons d’ores et déjà qu’un article ultérieur fera l’objet d’une analyse des mécanismes d’impositions conventionnelles.
LES RESIDENTS
Un résident italien est imposable en Italie sur son revenu mondial. Les revenus et capitaux étrangers perçus ou détenus par des résidents correspondent à des traitements différents.
1 – Les revenus et plus-values de source étrangère
Comme rappelé ci-dessus, un résident italien est imposable en Italie sur son revenu mondial. Les mécanismes d’imposition des revenus et plus-values de source étrangère diffèrent selon les types de revenus : biens immobiliers, dividendes, intérêts, royalties, activités industrielles et commerciales, plus-values.
1.1 – L’imposition des biens immobiliers
Les revenus d’origine étrangère issus de la propriété d’un bien immobilier détenu pour affaire, ou pour construction ou échange objet de l’affaire, sont considérés comme étant des revenus industriels et commerciaux et imposés en conséquence. Dans tous les autres cas, les revenus issus d’une propriété immobilière viennent s’inscrire en sus des revenus imposables du propriétaire résident, pour qui la base imposable est calculée selon les règles du pays dans lequel est située sa propriété.
1.2 – L’imposition des dividendes
En ce qui concerne les dividendes reçus par des résidents et provenant de participations de sociétés non résidentes, ces dividendes sont imposés comme suit :
– si la participation ne correspond pas à une participation substantielle et si elle ne permet pas une implication active dans la société, une imposition par voie de retenue à la source libératoire de 12,5% est prélevée par un intermédiaire italien à travers lequel le paiement est effectué. Un impôt de substitution de 12,5% peut s’appliquer sur la déclaration de revenus, si le paiement n’est pas effectué à travers un résident intermédiaire. Nous vous rappelons que par participation substantielle, on entend une participation de plus de 2% des droits de vote ou plus de 5% du capital d’une société cotée. Pour les autres sociétés, la participation substantielle s’entend d’une participation de plus de 20% des droits de vote ou de plus de 25% du capital ;
– si la participation correspond soit à une participation substantielle mais ne permet pas une implication active dans la société, seul 49,72% du revenu doit être inclus dans le revenu imposable du bénéficiaire ;
– enfin, si la participation permet une implication active dans la société, là encore, seul 49,72% du revenu doit être inclus dans le revenu imposable évalué à l’impôt sur le revenu, aux taux légaux.
Plus précisément, concernant ces deux dernières hypothèses, les règles ne s’appliquent pas si :
– La société distributrice peut déduire partiellement ou entièrement le dividende payé dans son pays de résidence ;
– L’Etat ou le territoire est inclus dans le champ de la législation sur les sociétés étrangères contrôlées, appelée Controlled Foreign Company ou CFC. Dans le contexte des CFC, les pays sont classés selon leur exclusion du champ de la législation, on parle de « Liste Blanche » ou leur intégration dans ce champ, on parle de « Liste noire ». Toutefois, même si ledit Etat ou territoire est inclus dans la liste noire CFC, une décision du Ministère des Finances peut être obtenue sur demande du contribuable afin que la tenue dans la CFC n’aboutisse pas à la localisation du revenu dans un tel Etat ou territoire.
Dans un tel cas, si les règles ne s’appliquent pas, une retenue à la source de 12,5% s’ajoutera entre les mains du destinataire sur la totalité des revenus, réduits des impôts déjà payés. Cette mesure d’allègement unilatéral prend la forme d’un crédit d’impôts. En effet, une retenue à la source peut être créditée à l’impôt sur le revenu du résident italien, jusqu’à hauteur du montant attribuable au revenu étranger. Si le revenu est partiellement exonéré, l’impôt étranger sera proportionnellement réduit au revenu imposable en Italie.
Une circulaire issue du Ministère des Finances a clarifié récemment que les 12,5% de retenue à la source libératoire mentionnée ci-dessus s’appliquent au revenu effectivement payé au résident, c’est-à-dire, tel que réduit par une retenue à la source prélevée par l’Etat de résidence de la société qui a versé le revenu. Si la retenue à la source est plus élevée que celle autorisée par la convention fiscale applicable et que l’individu résident détenant une participation non-substantielle reçoit un remboursement de la différence, ce montant sera traité en tant que dividende. En revanche, pour le résident qui détient une participation substantielle, les 12,5% de retenue à la source avancés sont appliqués au montant effectivement reçu mais, 49,72% du montant brut du revenu sera inclus dans le revenu imposable du destinataire, à qui sera accordé un crédit pouvant aller jusqu’au maximum de la retenue à la source autorisée par le traité en question.
1.3 – L’imposition des intérêts
Les intérêts de source étrangère reçus à travers des intermédiaires résidents, banques ou institutions financières, sont soumis à une retenue à la source libératoire aux taux suivants :
– 12,5% sur l’intérêt sur les obligations et autres sécurités datant d’au moins 18 mois,
– 27% sur l’intérêt sur les obligations et autres sécurités datant de moins de 18 mois.
Si, a contrario, les intérêts ne sont pas reçus via un intermédiaire résident, ils sont soumis à une taxe de substitution aux mêmes taux que la retenue à la source. Dans un tel cas, aucun crédit d’impôt étranger n’est accordé. Cependant, le redevable peut choisir d’inclure les intérêts dans son revenu imposable, soumis aux taux d’impôt sur le revenu bénéficiant ainsi du crédit d’impôt étranger. Les intérêts sur le revenu de source étrangère résultant d’une activité commerciale sont alors ajoutés aux revenus industriels et commerciaux imposables du bénéficiaire.
1.4 – L’imposition des royalties
Les royalties de source étrangère, issus d’activités commerciales, sont ajoutés aux revenus industriels et commerciaux imposables du bénéficiaire. Cependant, si les royalties ne proviennent pas d’activités commerciales, ils peuvent être classés en tant que revenus professionnels ou revenus divers.
1.5 – L’imposition des activités professionnelles, industrielles et commerciales
Les revenus professionnels, industriels et commerciaux générés à l’étranger sont inclus dans le revenu imposable de ces catégories.
1.6 – L’imposition des plus-values
Les plus-values sur les actifs situés à l’étranger détenus dans le cadre d’une relation commerciale ou professionnelle sont incluses dans les revenus industriels et commerciaux ou les revenus professionnels.
Les plus-values de source étrangère sur les actions et assimilés tirés par des personnes privées, sont traitées de la même manière que des gains nationaux – exception faite des plus-values réalisées sur des actions dans des entités résidant dans un Etat ou un territoire inclus dans la liste noire CFC, lesquelles restent entièrement imposables, à moins que le contribuable sollicite et obtienne un avis préalable auprès du Ministère des Finances, pour ne pas aboutir à la localisation du revenu dans l’Etat bénéficiant d’un régime fiscal privilégié.
2 – Le capital étranger
Etant donné qu’il n’y a aucun impôt sur la fortune, les propriétés immobilières situées à l’étranger ne sont pas soumises à l’impôt municipal sur les propriétés immobilières.
3 – L’élimination de la double imposition
La double imposition internationale est éliminée par un crédit d’impôt étranger ordinaire.
LES EXPATRIES
Le revenu des salariés exerçant une activité permanente exécutée à l’étranger est imposable sur la base des salaires déterminés annuellement par un décret des Ministères du Travail et de Sécurité Sociale et non sur le salaire réellement perçu. Cette règle s’applique si l’activité exercée à l’étranger est l’unique objet de l’emploi du salarié et que ce dernier reste à l’étranger plus de 183 jours dans l’année.
De même, le revenu d’emploi ou le revenu professionnel obtenu par les chercheurs ayant travaillé à l’étranger pendant au moins 2 ans et ayant travaillé en Italie entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2014 (devenant ainsi des résidents italiens pour raison fiscale), seront exonérés, à hauteur de 90% de leur impôt sur le revenu et en totalité en ce qui concerne l’impôt régional sur les activités de production. Ce régime s’applique uniquement sur trois années fiscales.
LES NON-RESIDENTS
Les non-résidents sont assujettis à l’impôt uniquement pour les revenus de source italienne.
Aussi, sont considérés comme produits sur le territoire italien :
– les revenus fonciers,
– les revenus du capital versés par l’Etat Italien, par des résidents ou par des établissements stables appartenant à des non résidents,
– les revenus du travail salarié exercé sur le territoire italien ou à l’étranger, dans l’intérêt de l’Etat ou d’autres organismes publics,
– les revenus du travail non salarié provenant d’activités exercées sur le territoire de l’Etat,
– les revenus de l’entreprise provenant d’activités exercées sur le territoire italien des organisations permanentes,
– les revenus provenant d’activités spéculatives, occasionnelles, ou autres, exercées sur le territoire de l’Etat,
– les plus-values provenant de liquidations ou de cessions d’entreprises situées sur le territoire de l’Etat,
– les revenus des sociétés ou des associations de personnes imputés à l’associé non-résident en fonction de sa part sociale,
– les pensions, les aliments et les rentes viagères,
– les revenus du travail non salarié et les revenus provenant de l’utilisation de brevets, de marques de fabrique, de travaux d’ingénierie, etc.
Nous traiterons ci-après l’imposition des non-résidents en Italie ainsi que les modalités de déclaration des non-résidents.
1 – Les impôts sur le revenu et sur les plus-values
Les non-résidents sont soumis à l’impôt sur le revenu d’origine italienne.
L’impôt est calculé de la même manière que pour les personnes résidentes. En principe, l’impôt sur le revenu est évalué sur le revenu global détenu en Italie. Néanmoins, les revenus d’investissement et les revenus professionnels sont soumis à une retenue à la source libératoire ou à une taxe de substitution.
Si une retenue ou une taxe de substitution est appliquée, le non-résident est, selon la déclaration d’impôt remplie, soumis aux taux de l’imposition sur le revenu ordinaire.
1.1 – Les allocations chômage
Les allocations chômage ainsi que les pensions sont soumises à une imposition si le travail est exercé en Italie. Les indemnités de résiliation, pensions et autres allocations similaires, sont également soumises à une imposition en Italie, si elles sont payées par l’Etat, par les résidents italiens ou par les établissements permanents en Italie appartenant à des non-résidents.
1.2 – Les revenus professionnels, industriels et commerciaux
Les revenus industriels et commerciaux ne sont imposables que s’ils ont été obtenus en Italie à travers un établissement permanent.
Les revenus provenant d’une profession exercée en Italie par un non-résident sont soumis à une retenue à la source libératoire de 30%, si le payeur est un agent collecteur d’impôts. Les revenus provenant d’une profession incluent également les honoraires des directeurs versés par la société résidente.
Enfin, les non-résidents sont aussi soumis à l’impôt régional sur les activités de production eu égard à la valeur nette de production provenant d’une activité commerciale ou professionnelle exercée en Italie à travers un établissement permanent, ou une base fixe, pendant au moins 3 mois.
1.3 – Les revenus d’investissement
Les dividendes sont soumis à une retenue à la source libératoire de 27% (ou de 12,5% si ce sont des actions d’épargne comme par exemple les actions sans droit de vote). Un taux inférieur peut se voir appliqué par le jeu d’une convention fiscale.
Si l’impôt sur les dividendes a également été payé dans le pays de résidence du bénéficiaire, un remboursement égal à l’impôt payé, pouvant aller jusqu’au 4/9èmes de la retenue à la source italienne, peut être demandé.
En principe, les paiements d’intérêts aux non-résidents sont soumis à une retenue à la source libératoire aux taux applicables aux résidents pour la même catégorie de revenus. Néanmoins, un taux de 27% s’applique aux intérêts payés aux résidents d’un pays ou un territoire hors Union Européenne ayant un régime fiscal privilégié.
De plus, les intérêts payés aux non-résidents sur les comptes épargnes dans des banques ou des offices de poste sont exonérés. Les intérêts payés aux non-résidents sur les obligations tirées par l’Etat, banques ou sociétés cotées, ayant une maturité d’au moins 18 mois, sont exonérés d’impôt si le propriétaire bénéficiaire est résident d’un pays avec lequel l’Italie a un système d’échange d’informations adéquat. Afin de bénéficier de cette exonération, la personne non-résidente doit déposer une obligation dans une banque résidente ou chez un autre intermédiaire approuvé.
Quant aux royalties versées aux non-résidents, elles sont soumises à une retenue à la source de 30%, qui s’applique généralement à 75% du montant brut de ce paiement, aboutissant à un taux effectif de 22,5%. Néanmoins, si le bénéficiaire n’est pas l’auteur ou l’inventeur et que le droit sous-jacent a été obtenu sans considération, la taxe est appliquée au montant total des royalties.
Enfin, les revenus provenant de propriétés immobilières situées en Italie sont soumis à un impôt sur le revenu.
1.4 – Les plus-values
Les plus-values provenant de l’aliénation d’un bien immobilier sont soumises à un impôt sur le revenu par auto-évaluation. L’exonération concernant les gains sur les propriétés immobilières s’applique aussi aux bénéfices versés par les non-résidents.
En principe, les plus-values provenant de la vente de parts ou d’autres titres sont imposables en Italie s’ils sont situés en Italie. Cependant, les éléments suivants sont exonérés d’impôt entre les mains des non-résidents :
– les plus-values sur le transfert de participations non-substantielles dans les sociétés italiennes ;
– les plus-values provenant de l’aliénation de titres non participatifs, comme par exemple les obligations, les unités de fonds d’investissement, les certificats de dépôt et sécurités similaires à l’exception de celles représentant des biens, ainsi que les notes collectives échangées sur les marchés réglés étrangers ;
– les revenus provenant de contrats dérivés conclus et négociés sur des marchés réglementés italiens ou étrangers;
– les plus-values et autres revenus provenant de l’aliénation de réclamations de dettes, instruments financiers et autres contrats conclus sur les marchés italien ou étrangers, donnant droit au paiement et reposant sur un événement futur incertain.
De plus, les plus-values incluant le revenu provenant de contrats dérivés mais excluant les gains de participations substantielles, réalisées par des non-résidents « qualifiés » sont exonérées d’impôt.
Les non-résidents « qualifiés » sont ceux qui résident dans un Etat avec lequel l’Italie a conclu une convention fiscale contenant une clause d’échange d’informations et qui ne résident pas dans un pays ou un territoire hors Union Européenne ayant un régime fiscal privilégié.
2 – Les modalités de déclaration
Les non-résidents doivent remplir une déclaration de revenus eu égard à leurs revenus d’origine italienne, autre que les revenus soumis à une retenue à la source libératoire ou un impôt de substitution. Cette procédure est la même que pour les résidents personnes physiques.
L’IMPOT SUR LES SUCCESSIONS ET LES DONATIONS
Avant toute chose, rappelons qu’une réforme du droit des successions et des donations avait radicalement bouleversé le régime fiscal des transmissions à titre gratuit par succession pour cause de décès et par acte de donation, prévoyant en particulier la suppression de l’impôt sur les successions et donations. L’intention du législateur était alors de simplifier les formalités à la charge du contribuable et, dans le même temps, d’instituer un régime particulièrement favorable pour les transmissions pour lesquelles le lien de parenté entre le défunt ou donataire et le bénéficiaire est plus étroit, facilitant ainsi les transmissions au sein de la famille.
Cependant, la loi de finances pour 2007 a apporté des changements d’orientation en la matière. En effet, l’imposition sur les successions et les donations a été réintroduite par la loi de conversion du décret-loi 262/2006. Dorénavant, la plupart des règles d’évaluation de la matière imposable ainsi que les taux d’imposition prévus pour les successions s’appliquent aux donations.
Aussi, l’impôt est dû par les héritiers et légataires pour les successions, par les donataires pour les donations et par les bénéficiaires pour les autres libéralités entre vifs.
L’impôt sur les successions et les donations s’applique aux transmissions par succession pour cause de mort et aux transmissions de biens et droits réalisées par donation ou autre libéralité entre vifs.
Depuis la réintroduction en fiscalité italienne de l’imposition des successions et donations, des taux différents trouvent à s’appliquer selon la nature du légataire ou donataire :
– les transferts aux époux et aux descendants directs ou ascendants sont soumis à l’impôt au taux de 4% sur la valeur de l’héritage ou de la donation avec une franchise d’un million d’euros à multiplier autant de fois qu’il y a de bénéficiaire ;
– les transferts aux frères et sœurs sont soumis à l’impôt au taux de 6% sur la valeur de l’héritage ou de la donation avec une franchise de 100.000 euros à multiplier autant de fois qu’il y a de bénéficiaire ;
– les transferts à tous les autres parents jusqu’au 4ème degré, ou parents par alliance jusqu’au 3ème degré, sont soumis à l’impôt au taux de 6% sur l’entière valeur de l’héritage ou de la donation ;
– les transferts à une personne autre que les précédentes sont soumis à l’impôt au taux de 8% sur l’entière valeur de l’héritage ou de la donation.
De plus, si le défunt ou le donateur réside en Italie, l’impôt sera dû sur l’ensemble des biens et droits transférés, même si ces biens et droits sont situés à l’étranger.
A contrario, si au moment de l’ouverture de la succession ou de la donation, le défunt ou le donateur ne résidait pas en Italie, l’impôt sera limité aux biens et aux droits situés dans l’Etat.
Enfin, sur un plan international, les impôts sur les successions et donations sont prélevés sans considération de la résidence du défunt/donateur ou du bénéficiaire, si le transfert est exécuté en Italie ou si les actifs sont situés en Italie.
A ce titre, on considère comme situés dans l’Etat :
– les biens et les droits inscrits dans les registres publics de l’Etat ainsi que les droits réels de jouissance correspondants,
– les actions ou parts de sociétés ou autres organismes ayant en Italie leur siège légal ou administratif,
– les obligations et assimilés émis en série par l’Etat italien ainsi que ceux émis par les sociétés ou organismes,
– les titres représentant des marchandises existant en Italie,
– les crédits, lettres de change, mandats et chèques de toute espèce lorsque le débiteur, le tiré ou l’émetteur réside en Italie,
– les crédits garantis sur un bien existant en Italie jusqu’à concurrence de sa valeur et ce, indépendamment de la résidence du débiteur,
– les biens voyageant à l’étranger mais à destination de l’Italie ou liés au régime de l’exportation temporaire.
En revanche, sont exemptés de l’impôt, les transferts faits en faveur de l’Etat, des régions, des provinces et des communes et ceux faits en faveur d’organismes publics, de fondations, d’associations reconnues par la loi, qui ont pour objet exclusif l’assistance, l’étude, la recherche scientifique, l’éducation, l’instruction ou encore d’autres finalités d’utilité publique.
Les transferts en faveur des organismes publics, fondations ou associations reconnues qui sont différents de ceux indiqués ci-dessus, sont exemptés de l’impôt. Dans un tel cas, l’organisme bénéficiaire doit démontrer, dans un délai de cinq ans à partir de l’acceptation de l’héritage ou de la donation, ou de l’acquisition du legs, qu’il a employé les biens ou droits reçus ou encore la somme résultant de leur vente ou cession, pour la finalité indiquée par le testateur ou le donateur. En l’absence de cette preuve, l’exemption devient caduque ; l’organisme doit payer l’impôt compte tenu des intérêts légaux commençant à courir à partir du moment où il aurait dû être payé.
A ces exemptions, il convient d’ajouter :
– les biens exclus de l’actif successoral,
– les titres d’Etat ou garantis par l’Etat,
– les donations et les legs faits aux organismes de volontariat,
– les transferts de biens par succession ou donation en faveur des coopératives sociales.
Le législateur a enfin introduit une ultime franchise au bénéfice des personnes handicapées. En effet, si le bénéficiaire de la donation ou de la succession est une personne handicapée, le prélèvement fiscal doit être effectué exclusivement sur la partie de la valeur du don ou du legs qui dépasse le montant d’une franchise, égale à 1.500.000 euros.
D’autre part, si dans la succession et la donation se trouvent des biens immobiliers, les impôts hypothécaires (taux d’imposition de 2%) et cadastraux (taux d’imposition de 1%) s’appliqueront au surplus.
En pratique, les objets soumis à l’imposition sur les successions et les donations sont :
– les biens immobiliers ;
– les entreprises, dont la valeur imposable est donnée par le patrimoine net comptable. S’il s’agit d’entreprises transmises à des descendants, la valeur de l’entreprise ne concoure pas à former la base imposable ;
– les actions et les parts sociales. La base imposable, comme pour les entreprises, est donnée par la valeur du patrimoine net comptable et s’il s’agit de parts sociales transmises aux descendants, la valeur des parts sociales là encore ne concourent pas à former la base imposable ;
– les obligations ;
– les crédits et les parts de fonds communs d’investissements, lesquelles, au regard exclusivement de l’impôt sur les successions, ne sont pas taxées sur la partie de leur valeur qui ne correspond pas à la valeur des titres d’Etat présents dans le fonds commun d’investissement ;
– l’argent ;
– les biens mobiliers en général, par exemple les meubles et les bijoux.
Anne-Julie BACHELIER
Master II Stratégie Fiscale de l’Entreprise
Fiscaliste
Cabinet Fontaneau